{"id":1164239,"date":"2026-06-21T21:36:24","date_gmt":"2026-06-21T19:36:24","guid":{"rendered":"https:\/\/kohenavocats.com\/jurisprudences\/eclibeghcc2024arr-129\/"},"modified":"2026-06-21T21:36:24","modified_gmt":"2026-06-21T19:36:24","slug":"eclibeghcc2024arr-129","status":"publish","type":"kji_decision","link":"https:\/\/kohenavocats.com\/en\/jurisprudences\/eclibeghcc2024arr-129\/","title":{"rendered":"ECLI:BE:GHCC:2024:ARR.129"},"content":{"rendered":"
\n
JUPORTAL Base de donn\u00e9es publique de la jurisprudence belge<\/p>\n

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\nCour constitutionnelle (Cour d'arbitrage) <\/p>\n

Jugement\/arr\u00eat du 21 novembre 2024 <\/p>\n

No ECLI:<\/p>\n

ECLI:BE:GHCC:2024:ARR.129<\/p>\n

No Arr\u00eat\/No R\u00f4le:<\/p>\n

129\/2024<\/p>\n

Domaine juridique:<\/p>\n

\n Droit constitutionnel<\/p>\n

Date d’introduction:<\/p>\n

2024-12-02<\/p>\n

Consultations:<\/p>\n

704 – derni\u00e8re vue 2026-06-01 16:42<\/p>\n

Version(s):<\/p>\n

Version NL\n <\/p>\n

Version DE\n <\/p>\n

Fiche <\/p>\n

Th\u00e9saurus Cassation:<\/p>\n

COUR CONSTITUTIONNELLE\n<\/p>\n

Th\u00e9saurus UTU:<\/p>\n

DROIT PUBLIC ET ADMINISTRATIF – COUR CONSTITUTIONNELLE\n <\/p>\n

Mots libres:<\/p>\n

\nles questions pr\u00e9judicielles relatives \u00e0 l'article 207, alin\u00e9a
\n 7, du Code des imp\u00f4ts sur les revenus 1992, tel qu'il \u00e9tait applicable
\n pour l'exercice d'imposition 2019, pos\u00e9es par le Tribunal de
\n premi\u00e8re instance francophone de Bruxelles. Droit fiscal – Imp\u00f4ts sur
\n les revenus – Imp\u00f4t des soci\u00e9t\u00e9s – Remise tardive de la d\u00e9claration
\n – Accroissements d'imp\u00f4ts – D\u00e9duction des pertes du b\u00e9n\u00e9fice
\n imposable – Exclusion<\/p>\n

Texte de la d\u00e9cision <\/p>\n

\n Cour constitutionnelle
\n Arr\u00eat n\u00b0 129\/2024
\n du 21 novembre 2024
\n Num\u00e9ro du r\u00f4le : 8057
\n En cause : les questions pr\u00e9judicielles relatives \u00e0 l\u2019article 207, alin\u00e9a 7, du Code des imp\u00f4ts sur les revenus 1992, tel qu\u2019il \u00e9tait applicable pour l\u2019exercice d\u2019imposition 2019, pos\u00e9es par le Tribunal de premi\u00e8re instance francophone de Bruxelles.
\n La Cour constitutionnelle,
\n compos\u00e9e des pr\u00e9sidents Pierre Nihoul et Luc Lavrysen, et des juges Thierry Giet, Yasmine Kherbache, Danny Pieters, Sabine de Bethune et Magali Plovie, assist\u00e9e du greffier Frank Meersschaut, pr\u00e9sid\u00e9e par le pr\u00e9sident Pierre Nihoul,
\n apr\u00e8s en avoir d\u00e9lib\u00e9r\u00e9, rend l\u2019arr\u00eat suivant :
\n I. Objet des questions pr\u00e9judicielles et proc\u00e9dure
\n Par jugement du 21 juin 2023, dont l\u2019exp\u00e9dition est parvenue au greffe de la Cour le 6 juillet 2023, le Tribunal de premi\u00e8re instance francophone de Bruxelles a pos\u00e9 les questions pr\u00e9judicielles suivantes :
\n \u00ab 1. L\u2019article 207, alin\u00e9a 7 du Code des imp\u00f4ts sur les revenus, dans sa version applicable au litige, est-il compatible avec les articles 10, 11 et 172 de la Constitution, et avec le principe de proportionnalit\u00e9 en ce que dans l\u2019hypoth\u00e8se o\u00f9 il est fait application de la proc\u00e9dure d\u2019imposition d\u2019office vis\u00e9e \u00e0 l\u2019article 351 du Code des imp\u00f4ts sur les revenus, il autorise l\u2019administration \u00e0 \u00e9tablir le r\u00e9sultat imposable sans compenser le r\u00e9sultat avec la perte de la p\u00e9riode imposable :
\n – que le contribuable ait, ou non, introduit sa d\u00e9claration tardive avant la notification d\u2019imposition d\u2019office;
\n – que le contribuable ayant introduit sa d\u00e9claration avant la notification d\u2019imposition d\u2019office, ait vu celle-ci rectifi\u00e9e ou non;
\n – que le contribuable ait vu enr\u00f4ler des accroissements \u00e0 un taux maximal ou inf\u00e9rieur;
\n 2
\n – sans \u00e9gard pour le niveau des pertes concern\u00e9es.
\n 2. L\u2019article 207, alin\u00e9a 7 du Code des imp\u00f4ts sur les revenus, dans sa version applicable au litige, est-il compatible avec les articles 10, 11 et 172 de la Constitution, et avec le principe de proportionnalit\u00e9 en ce qu\u2019il rejette la totalit\u00e9 des pertes report\u00e9es en cas d\u2019imposition d\u2019office, tandis que dans l\u2019hypoth\u00e8se o\u00f9 la d\u00e9claration fiscale du contribuable fait l\u2019objet d\u2019une rectification par application de l\u2019article 346 du Code des imp\u00f4ts sur les revenus, la m\u00eame disposition aboutit uniquement \u00e0 ce que ces d\u00e9ductions et cette compensation ne soient prohib\u00e9es que sur la partie du r\u00e9sultat qui fait l\u2019objet d\u2019une rectification de la d\u00e9claration ? \u00bb.
\n Des m\u00e9moires et m\u00e9moires en r\u00e9ponse ont \u00e9t\u00e9 introduits par :
\n – la SC agr\u00e9\u00e9e comme ES \u00ab BEPS \u00bb, assist\u00e9e et repr\u00e9sent\u00e9e par Me Pierre Willemart, avocat au barreau de Bruxelles;
\n – le Conseil des ministres, assist\u00e9 et repr\u00e9sent\u00e9 par Me Val\u00e9rie Poisson, avocate au barreau de Bruxelles.
\n Par ordonnance du 25 septembre 2024, la Cour, apr\u00e8s avoir entendu les juges-rapporteurs Thierry Giet et Sabine de Bethune, a d\u00e9cid\u00e9 que l\u2019affaire \u00e9tait en \u00e9tat, qu\u2019aucune audience ne serait tenue, \u00e0 moins qu\u2019une partie n\u2019ait demand\u00e9, dans le d\u00e9lai de sept jours suivant la r\u00e9ception de la notification de cette ordonnance, \u00e0 \u00eatre entendue, et qu\u2019en l\u2019absence d\u2019une telle demande, les d\u00e9bats seraient clos \u00e0 l\u2019expiration de ce d\u00e9lai et l\u2019affaire serait mise en d\u00e9lib\u00e9r\u00e9.
\n Aucune demande d\u2019audience n\u2019ayant \u00e9t\u00e9 introduite, l\u2019affaire a \u00e9t\u00e9 mise en d\u00e9lib\u00e9r\u00e9.
\n Les dispositions de la loi sp\u00e9ciale du 6 janvier 1989 sur la Cour constitutionnelle relatives \u00e0 la proc\u00e9dure et \u00e0 l\u2019emploi des langues ont \u00e9t\u00e9 appliqu\u00e9es.
\n II. Les faits et la proc\u00e9dure ant\u00e9rieure
\n La soci\u00e9t\u00e9 coop\u00e9rative agr\u00e9\u00e9e comme entreprise sociale (ci-apr\u00e8s : la SCES) \u00ab BEPS \u00bb n\u2019a pas introduit de d\u00e9claration \u00e0 l\u2019imp\u00f4t des soci\u00e9t\u00e9s relative \u00e0 l\u2019exercice d\u2019imposition 2019 dans le d\u00e9lai l\u00e9gal, lequel \u00e9tait fix\u00e9 au 15 janvier 2020. Par un courrier du 11 f\u00e9vrier 2020, elle a \u00e9t\u00e9 invit\u00e9e \u00e0 d\u00e9poser sa d\u00e9claration dans un d\u00e9lai de quatorze jours. Elle a d\u00e9pos\u00e9 cette d\u00e9claration le 2 mars 2020 et s\u2019est vu notifier une imposition d\u2019office le 11 juin 2020, au motif qu\u2019elle n\u2019avait pas souscrit sa d\u00e9claration dans le d\u00e9lai l\u00e9gal. La notification d\u2019imposition mentionne un historique de quatre introductions tardives pr\u00e9c\u00e9dentes, pour les exercices 2011, 2014, 2015 et 2017.
\n Devant le Tribunal de premi\u00e8re instance francophone de Bruxelles, la SCES \u00ab BEPS \u00bb conteste l\u2019enr\u00f4lement d\u2019office, qui a \u00e9t\u00e9 effectu\u00e9 sur la base des donn\u00e9es de sa d\u00e9claration mais sans prise en consid\u00e9ration des pertes report\u00e9es, avec un accroissement de 100 % d\u00e8s lors qu\u2019il s\u2019agit d\u2019une cinqui\u00e8me infraction.
\n Le Tribunal juge que le retard est av\u00e9r\u00e9 et que l\u2019imposition d\u2019office est donc r\u00e9guli\u00e8re. Il juge par ailleurs que l\u2019accroissement est justifi\u00e9. Il estime que le taux de l\u2019accroissement ne saurait \u00eatre consid\u00e9r\u00e9 comme abusif au regard de la situation de r\u00e9cidive.
\n 3
\n Concernant la non-prise en consid\u00e9ration des pertes, le Tribunal rel\u00e8ve que l\u2019article 207, alin\u00e9a 7, du Code des imp\u00f4ts sur les revenus 1992 (ci-apr\u00e8s : le CIR 1992) intervient de mani\u00e8re automatique, sans \u00e9gard pour aucune autre circonstance que la mise en \u0153uvre d\u2019une imposition d\u2019office avec accroissement, alors que la partie demanderesse devant lui a introduit une d\u00e9claration, certes tardive, mais ant\u00e9rieure \u00e0 la notification d\u2019imposition d\u2019office, que la d\u00e9claration introduite a \u00e9t\u00e9 prise en compte telle quelle pour \u00e9tablir l\u2019imp\u00f4t, qu\u2019en l\u2019esp\u00e8ce, le montant des pertes concern\u00e9es est consid\u00e9rable et que, si le contribuable se voit enr\u00f4ler des accroissements, ce n\u2019est pas au taux maximum r\u00e9glementaire. Il s\u2019interroge d\u00e8s lors sur la compatibilit\u00e9 de cette disposition avec le principe d\u2019\u00e9galit\u00e9 et de non-discrimination et pose, sur la suggestion de la partie demanderesse devant lui, les questions reproduites ci-dessus.
\n III. En droit
\n -A-
\n Quant \u00e0 la premi\u00e8re question pr\u00e9judicielle
\n A.1.1. La SCES \u00ab BEPS \u00bb estime que la disposition en cause pr\u00e9sente manifestement un caract\u00e8re r\u00e9pressif, d\u00e8s lors que son application vise \u00e0 renforcer le caract\u00e8re punitif de l\u2019accroissement d\u2019imp\u00f4t en privant le contribuable de la possibilit\u00e9 d\u2019op\u00e9rer des d\u00e9ductions sur le r\u00e9sultat imposable de l\u2019exercice. Elle rel\u00e8ve que le l\u00e9gislateur n\u2019a toutefois adopt\u00e9 aucune r\u00e8gle permettant d\u2019assurer que la s\u00e9v\u00e9rit\u00e9 de la sanction n\u2019exc\u00e8de pas les limites de ce qui est appropri\u00e9 et n\u00e9cessaire \u00e0 la r\u00e9alisation de l\u2019objectif poursuivi, \u00e0 savoir garantir l\u2019imposition effective des suppl\u00e9ments de base imposable r\u00e9v\u00e9l\u00e9s par un contr\u00f4le fiscal. Elle fait valoir que, lorsque l\u2019imposition d\u2019office sanctionne un retard de d\u00e9p\u00f4t de la d\u00e9claration, que le suppl\u00e9ment de base imposable provient d\u2019une rectification de la d\u00e9claration par le contribuable lui-m\u00eame et que l\u2019administration n\u2019apporte aucune modification au contenu de la d\u00e9claration d\u00e9pos\u00e9e tardivement, le comportement du contribuable n\u2019a cr\u00e9\u00e9 aucun trouble social et le Tr\u00e9sor n\u2019a subi aucun pr\u00e9judice. Elle ajoute que la lourdeur de la sanction, qui est appliqu\u00e9e de la m\u00eame mani\u00e8re quelle que soit l\u2019importance des d\u00e9ductions refus\u00e9es, ne d\u00e9pend pas de la gravit\u00e9 de l\u2019infraction mais bien de l\u2019importance des d\u00e9ductions qui ne peuvent \u00eatre op\u00e9r\u00e9es.
\n A.1.2. Elle estime qu\u2019en l\u2019esp\u00e8ce, l\u2019application automatique de la disposition en cause dans toutes les hypoth\u00e8ses de remise d\u2019une d\u00e9claration tardive conduit \u00e0 sanctionner de mani\u00e8re totalement disproportionn\u00e9e le contribuable qui a d\u00e9pos\u00e9 sa d\u00e9claration avant l\u2019envoi d\u2019une notification d\u2019imposition d\u2019office et dont la d\u00e9claration est prise en compte sans rectification par l\u2019administration. Elle en conclut que l\u2019application de l\u2019article 207, alin\u00e9a 7, du CIR 1992 dans cette hypoth\u00e8se aboutit \u00e0 soumettre \u00e0 un m\u00eame traitement des contribuables qui, bien que faisant l\u2019objet d\u2019une imposition d\u2019office, ne se trouvent pas dans des situations comparables au regard du respect de leurs obligations d\u00e9claratives.
\n A.2.1. Le Conseil des ministres expose que l\u2019objectif poursuivi par le l\u00e9gislateur, lorsqu\u2019il a adopt\u00e9 l\u2019article 207, alin\u00e9a 7, du CIR 1992, \u00e9tait de garantir l\u2019imposition effective des suppl\u00e9ments \u00e0 la suite de contr\u00f4les et d\u2019inciter les entreprises \u00e0 remplir correctement leurs obligations de d\u00e9claration. Il pr\u00e9cise que cette disposition ne sort ses effets que lorsqu\u2019un accroissement d\u2019imp\u00f4t, vis\u00e9 \u00e0 l\u2019article 444 du CIR 1992, de 10 % ou plus est effectivement appliqu\u00e9. Il ajoute que deux conditions cumulatives doivent \u00eatre r\u00e9unies pour que la disposition en cause soit appliqu\u00e9e : d\u2019une part, la rectification de la d\u00e9claration de la soci\u00e9t\u00e9 ou l\u2019imposition d\u2019office de ses revenus et, d\u2019autre part, l\u2019application effective d\u2019accroissements d\u2019imp\u00f4ts. Il en d\u00e9duit que cette disposition n\u2019est applicable qu\u2019aux soci\u00e9t\u00e9s qui ne respectent pas leurs obligations fiscales sans pouvoir se pr\u00e9valoir de leur bonne foi, aux soci\u00e9t\u00e9s r\u00e9cidivistes d\u2019infractions \u00e0 la loi fiscale et \u00e0 celles convaincues de fraude. Il ajoute que cette disposition corrige le d\u00e9faut qui \u00e9tait li\u00e9 au mode de calcul de l\u2019accroissement, qui n\u00e9cessitait, pour \u00eatre effectif, qu\u2019un imp\u00f4t soit d\u00fb, de sorte qu\u2019un contribuable qui pouvait d\u00e9duire suffisamment de pertes report\u00e9es ou d\u2019autres \u00e9l\u00e9ments d\u00e9ductibles de sa base imposable restait \u00e0 l\u2019abri de toute sanction. Il pr\u00e9cise encore que les pertes dont la d\u00e9duction n\u2019est pas autoris\u00e9e en vertu de l\u2019article 207, alin\u00e9a 7, du CIR 1992 peuvent \u00eatre d\u00e9duites au cours des
\n 4
\n p\u00e9riodes imposables ult\u00e9rieures pour autant que la soci\u00e9t\u00e9 respecte ses obligations fiscales, de sorte que la mesure critiqu\u00e9e revient en r\u00e9alit\u00e9 \u00e0 anticiper la perception de l\u2019imp\u00f4t.
\n A.2.2. Le Conseil des ministres rappelle que, par l\u2019arr\u00eat n\u00b0 7\/2019 du 23 janvier 2019
\n (ECLI:BE:GHCC:2019:ARR.007), la Cour a jug\u00e9 qu\u2019il est essentiel que les contribuables d\u00e9posent une d\u00e9claration de revenus et que le d\u00e9faut de d\u00e9claration doit \u00eatre sanctionn\u00e9. Il souligne que la non-remise d\u2019une d\u00e9claration fiscale dans les d\u00e9lais l\u00e9gaux est pr\u00e9judiciable \u00e0 l\u2019\u00c9tat belge. Il estime que la mesure instaur\u00e9e par l\u2019article 207, alin\u00e9a 7, du CIR 1992 garantit les objectifs fix\u00e9s par le l\u00e9gislateur : une imposition effective et le respect des obligations fiscales. Il ajoute que, si les pertes pouvaient r\u00e9duire la base imposable de l\u2019exercice, l\u2019accroissement ne pourrait pas pleinement s\u2019appliquer et, en d\u00e9finitive, ne dissuaderait pas la soci\u00e9t\u00e9 de cesser ses manquements.
\n Il pr\u00e9cise encore que l\u2019article 444, alin\u00e9a 2, du CIR 1992 permet \u00e0 l\u2019\u00c9tat de renoncer au minimum de 10 %
\n d\u2019accroissement en l\u2019absence de mauvaise foi du contribuable, ce qui contribue au respect du principe de proportionnalit\u00e9.
\n A.2.3. Le Conseil des ministres fait valoir qu\u2019il ne peut \u00eatre reproch\u00e9 au l\u00e9gislateur de ne pas appr\u00e9hender tous les cas de figure, d\u00e8s lors que le fait de ne pas d\u00e9poser sa d\u00e9claration dans les d\u00e9lais l\u00e9gaux peut r\u00e9sulter de causes multiples. Il rel\u00e8ve encore que le syst\u00e8me d\u00e9claratoire permet au contribuable de solliciter l\u2019octroi d\u2019un d\u00e9lai suppl\u00e9mentaire pour d\u00e9poser la d\u00e9claration. Il estime que le surcro\u00eet de travail pour l\u2019administration fiscale et la d\u00e9sorganisation des services caus\u00e9e par les contribuables qui ne rentrent pas de d\u00e9claration ou qui la rentrent hors d\u00e9lais justifient que la mesure soit appliqu\u00e9e sans qu\u2019il soit tenu compte des distinctions relev\u00e9es par la question pr\u00e9judicielle.
\n A.3.1. La SCES \u00ab BEPS \u00bb conteste que le l\u00e9gislateur ait poursuivi deux objectifs distincts par la disposition en cause. D\u2019apr\u00e8s elle, rien dans les travaux pr\u00e9paratoires ne permet de d\u00e9duire une quelconque volont\u00e9 du l\u00e9gislateur de refuser la d\u00e9duction des pertes report\u00e9es sur la partie du r\u00e9sultat qui ne provient pas d\u2019une rectification des revenus d\u00e9clar\u00e9s, f\u00fbt-ce tardivement, par le contribuable. Elle ajoute que la r\u00e9f\u00e9rence, dans la disposition en cause, \u00e0 la partie du r\u00e9sultat qui fait l\u2019objet d\u2019une imposition d\u2019office n\u2019a de sens que si elle s\u2019entend de la partie du r\u00e9sultat qui r\u00e9sulte d\u2019une rectification de la d\u00e9claration dans le cadre de la proc\u00e9dure d\u2019imposition d\u2019office.
\n A.3.2. Elle rel\u00e8ve que le Conseil des ministres ne r\u00e9pond pas \u00e0 l\u2019argument selon lequel il n\u2019y a pas de rapport raisonnable de proportionnalit\u00e9 entre le manquement reproch\u00e9 \u00e0 un contribuable plac\u00e9 dans une situation comme la sienne et la sanction qui lui est inflig\u00e9e. Elle ajoute qu\u2019il n\u2019est pas exact d\u2019affirmer que, si aucun r\u00e9sultat n\u2019est imposable dans le chef du contribuable en raison de pertes report\u00e9es ou d\u2019une perte de l\u2019exercice, l\u2019effet dissuasif de l\u2019accroissement d\u2019imp\u00f4t ne pourrait \u00eatre atteint que par l\u2019application de l\u2019article 207, alin\u00e9a 7, du CIR 1992.
\n Elle pr\u00e9cise \u00e0 cet \u00e9gard que, dans un tel cas de figure, un accroissement d\u2019imp\u00f4t est effectivement enr\u00f4l\u00e9, ce qui permet \u00e0 l\u2019administration d\u2019appliquer un taux d\u2019accroissement plus \u00e9lev\u00e9 \u00e0 la prochaine infraction.
\n A.4. Le Conseil des ministres conteste l\u2019affirmation de la SCES \u00ab BEPS \u00bb selon laquelle la remise tardive d\u2019une d\u00e9claration fiscale n\u2019est pas pr\u00e9judiciable \u00e0 l\u2019\u00c9tat.
\n Quant \u00e0 la seconde question pr\u00e9judicielle
\n A.5. La SCES \u00ab BEPS \u00bb rappelle que, par l\u2019insertion de la disposition en cause dans le CIR 1992, le l\u00e9gislateur entendait garantir l\u2019imposition effective des suppl\u00e9ments de base imposable. Elle estime que l\u2019application de la disposition en cause ne peut raisonnablement permettre l\u2019imposition d\u2019un r\u00e9sultat sup\u00e9rieur \u00e0 celui qui r\u00e9sulte d\u2019une d\u00e9claration, m\u00eame tardive, \u00e0 laquelle l\u2019administration n\u2019apporte aucune modification, parce que, dans cette hypoth\u00e8se, il n\u2019est pas question de suppl\u00e9ment de base imposable. Elle en d\u00e9duit que la disposition en cause doit en tout \u00e9tat de cause \u00eatre interpr\u00e9t\u00e9e comme ne prohibant la compensation avec la perte de la p\u00e9riode imposable que sur la partie qui fait l\u2019objet d\u2019une rectification, sans distinction selon que cette rectification est op\u00e9r\u00e9e dans le cadre d\u2019une proc\u00e9dure de rectification de la d\u00e9claration par application de l\u2019article 346 du CIR 1992
\n ou d\u2019une proc\u00e9dure d\u2019imposition d\u2019office par application de l\u2019article 351 du CIR 1992.
\n 5
\n A.6.1. Le Conseil des ministres estime que la juridiction a quo part d\u2019un postulat erron\u00e9 lorsqu\u2019elle consid\u00e8re que l\u2019utilisation de la proc\u00e9dure d\u2019imposition d\u2019office pr\u00e9vue par l\u2019article 351 du CIR 1992 entra\u00eene de facto le rejet de la totalit\u00e9 des pertes et d\u00e9ductions. Il pr\u00e9cise que la disposition en cause ne vise pas \u00e0 rejeter d\u00e9finitivement les pertes et autres d\u00e9ductions fiscales du contribuable car elles ne sont que report\u00e9es, afin de rendre effectifs l\u2019imposition qui a manqu\u00e9 d\u2019\u00eatre \u00e9lud\u00e9e et, partant, les accroissements dus.
\n A.6.2. Il fait valoir que la proc\u00e9dure de rectification de l\u2019article 346 du CIR 1992 et celle de l\u2019imposition d\u2019office de l\u2019article 351 du CIR 1992 sont deux proc\u00e9dures certes distinctes, mais qui visent toutes deux \u00e0 \u00e9tablir les \u00e9l\u00e9ments d\u2019une base imposable non d\u00e9clar\u00e9e. Il estime d\u00e8s lors qu\u2019il est l\u00e9gitime d\u2019appliquer la disposition en cause dans l\u2019hypoth\u00e8se d\u2019une imposition d\u2019office.
\n A.7. La SCES \u00ab BEPS \u00bb souligne que, dans l\u2019hypoth\u00e8se o\u00f9 aucune modification n\u2019est apport\u00e9e par l\u2019administration \u00e0 une d\u00e9claration tardive d\u2019un contribuable, les \u00e9l\u00e9ments de la base imposable ne sont pas \u00e9tablis par le recours \u00e0 la proc\u00e9dure d\u2019imposition d\u2019office, mais ils r\u00e9sultent de la seule d\u00e9claration du contribuable. Elle estime que la r\u00e9f\u00e9rence \u00e0 l\u2019arr\u00eat n\u00b0 7\/2019, pr\u00e9cit\u00e9, est inappropri\u00e9e car, dans cet arr\u00eat, la Cour ne s\u2019est pas prononc\u00e9e sur la question de savoir s\u2019il est justifi\u00e9 d\u2019infliger une sanction plus lourde \u00e0 un contribuable qui d\u00e9clare en retard l\u2019ensemble de ses revenus imposables qu\u2019\u00e0 un contribuable qui d\u00e9pose une d\u00e9claration inexacte ou incompl\u00e8te dans le d\u00e9lai l\u00e9gal.
\n -B-
\n Quant \u00e0 la disposition en cause
\n B.1.1. Les questions pr\u00e9judicielles portent sur l\u2019article 207, alin\u00e9a 7, du Code des imp\u00f4ts sur les revenus 1992 (ci-apr\u00e8s : le CIR 1992), dans sa version applicable pour l\u2019exercice d\u2019imposition 2019. L\u2019article 207 du CIR 1992 concerne la d\u00e9duction de certains revenus et des pertes ant\u00e9rieures du b\u00e9n\u00e9fice imposable.
\n Les alin\u00e9as 1er et 7 de cette disposition sont ainsi libell\u00e9s :
\n \u00ab Les d\u00e9ductions vis\u00e9es aux articles 199 \u00e0 206, 536 et 543 sont d\u00e9duites comme suit des b\u00e9n\u00e9fices de la p\u00e9riode imposable.
\n […]
\n Aucune de ces d\u00e9ductions ou compensation avec la perte de la p\u00e9riode imposable ne peut \u00eatre op\u00e9r\u00e9e […] sur la partie du r\u00e9sultat qui fait l\u2019objet d\u2019une rectification de la d\u00e9claration vis\u00e9e \u00e0 l\u2019article 346 ou d\u2019une imposition d\u2019office vis\u00e9e \u00e0 l\u2019article 351 pour laquelle des accroissements d\u2019un pourcentage \u00e9gal ou sup\u00e9rieur \u00e0 10 % vis\u00e9s \u00e0 l\u2019article 444 sont effectivement appliqu\u00e9s, \u00e0 l\u2019exception dans ce dernier cas des revenus d\u00e9ductibles conform\u00e9ment \u00e0 l\u2019article 205, \u00a7 2 \u00bb.
\n 6
\n B.1.2. Il ressort des questions pr\u00e9judicielles et des motifs du jugement qui les pose que la Cour est interrog\u00e9e au sujet de l\u2019exclusion de la possibilit\u00e9 de d\u00e9duire les pertes du b\u00e9n\u00e9fice de la p\u00e9riode imposable lorsque le contribuable fait l\u2019objet d\u2019une imposition d\u2019office vis\u00e9e \u00e0 l\u2019article 351 du CIR 1992 motiv\u00e9e par la tardivet\u00e9 de sa d\u00e9claration et qu\u2019un accroissement \u00e9gal ou sup\u00e9rieur \u00e0 10 % est effectivement appliqu\u00e9 par l\u2019administration conform\u00e9ment \u00e0 l\u2019article 444 du CIR 1992.
\n B.1.3. L\u2019article 351 du CIR 1992 pr\u00e9voit que l\u2019administration fiscale peut proc\u00e9der \u00e0 la taxation d\u2019office en raison du montant des revenus imposables qu\u2019elle peut pr\u00e9sumer eu \u00e9gard aux \u00e9l\u00e9ments dont elle dispose, notamment en cas de remise tardive par le contribuable de sa d\u00e9claration fiscale.
\n L\u2019article 444 du CIR 1992 dispose :
\n \u00ab En cas d\u2019absence de d\u00e9claration, de remise tardive de celle-ci ou en cas de d\u00e9claration incompl\u00e8te ou inexacte, les imp\u00f4ts dus sur la portion des revenus non d\u00e9clar\u00e9s, d\u00e9termin\u00e9s avant toute imputation de pr\u00e9comptes, de cr\u00e9dits d\u2019imp\u00f4t, de quotit\u00e9 forfaitaire d\u2019imp\u00f4t \u00e9tranger et de versements anticip\u00e9s, sont major\u00e9s d\u2019un accroissement d\u2019imp\u00f4t fix\u00e9 d\u2019apr\u00e8s la nature et la gravit\u00e9 de l\u2019infraction, selon une \u00e9chelle dont les graduations sont d\u00e9termin\u00e9es par le Roi et allant de 10 % \u00e0 200 % des imp\u00f4ts dus sur la portion des revenus non d\u00e9clar\u00e9s.
\n En l\u2019absence de mauvaise foi, il peut \u00eatre renonc\u00e9 au minimum de 10 % d\u2019accroissement.
\n Le total des imp\u00f4ts dus sur la portion des revenus non d\u00e9clar\u00e9s et de l\u2019accroissement d\u2019imp\u00f4t ne peut d\u00e9passer le montant des revenus non d\u00e9clar\u00e9s.
\n L\u2019accroissement ne s\u2019applique que si les revenus non d\u00e9clar\u00e9s atteignent 2.500 euros.
\n Aucun accroissement d\u2019imp\u00f4t n\u2019est appliqu\u00e9 lorsque la r\u00e9int\u00e9gration dans la comptabilit\u00e9 de b\u00e9n\u00e9fices dissimul\u00e9s, comme pr\u00e9vu aux articles 219 et \u00e9, alin\u00e9a 2, est faite dans un exercice comptable post\u00e9rieur \u00e0 l\u2019exercice comptable au cours duquel le b\u00e9n\u00e9fice dissimul\u00e9 a \u00e9t\u00e9 r\u00e9alis\u00e9 dans les conditions vis\u00e9es dans ce m\u00eame article 219, alin\u00e9a 4 \u00bb.
\n La Cour n\u2019est pas interrog\u00e9e au sujet de la sanction de l\u2019accroissement d\u2019imp\u00f4t inflig\u00e9e en cas d\u2019imposition d\u2019office lorsque le contribuable a remis tardivement sa d\u00e9claration.
\n 7
\n B.1.4. Les termes \u00ab sur la partie du r\u00e9sultat qui fait l\u2019objet d\u2019une rectification de la d\u00e9claration vis\u00e9e \u00e0 l\u2019article 346 ou d\u2019une imposition d\u2019office vis\u00e9e \u00e0 l\u2019article 351 pour laquelle des accroissements d\u2019un pourcentage \u00e9gal ou sup\u00e9rieur \u00e0 10 p.c. vis\u00e9s \u00e0 l\u2019article 444 sont effectivement appliqu\u00e9s, \u00e0 l\u2019exception dans ce dernier cas des revenus d\u00e9ductibles conform\u00e9ment \u00e0 l\u2019article 205, \u00a7 2 \u00bb ont \u00e9t\u00e9 introduits \u00e0 l\u2019article 207, alin\u00e9a 2 (devenu l\u2019alin\u00e9a 7), du CIR 1992 par l\u2019article 53, 4\u00b0, de la loi du 25 d\u00e9cembre 2017 \u00ab portant r\u00e9forme de l\u2019imp\u00f4t des soci\u00e9t\u00e9s \u00bb, lequel s\u2019applique \u00e0 partir de l\u2019exercice d\u2019imposition 2019 (article 86, A, de la m\u00eame loi).
\n Cette mesure a \u00e9t\u00e9 justifi\u00e9e comme suit dans les travaux pr\u00e9paratoires :
\n \u00ab [La] pr\u00e9sente disposition compl\u00e8te l\u2019article 207, alin\u00e9a 2, CIR 92 (devenu l\u2019alin\u00e9a 7) afin de garantir l\u2019imposition effective des suppl\u00e9ments \u00e0 la suite de contr\u00f4les.
\n Pour inciter les entreprises \u00e0 remplir correctement leurs obligations de d\u00e9claration, il n\u2019y aura dor\u00e9navant, exception faite des d\u00e9ductions pour RDT non-encore effectu\u00e9es pour l\u2019ann\u00e9e m\u00eame, plus de d\u00e9duction fiscale autoris\u00e9e (cela vaut aussi pour les pertes de l\u2019ann\u00e9e d\u2019exercice m\u00eame) sur les suppl\u00e9ments de la base imposable qui sont \u00e9tablis \u00e0 la suite d\u2019un contr\u00f4le fiscal (base imposable minimale). Cette mesure vise \u00e9galement \u00e0 obtenir une plus grande conformit\u00e9 des pratiques fiscales (\u2018 compliance \u2019).
\n Toutefois, cette disposition ne s\u2019appliquera qu\u2019en cas d\u2019application effective des accroissements vis\u00e9s \u00e0 l\u2019article 444, CIR 92, d\u2019un pourcentage \u00e9gal ou sup\u00e9rieur \u00e0 10 p.c.
\n La taxation effective sans d\u00e9duction d\u2019\u00e9l\u00e9ments d\u00e9ductibles sur les suppl\u00e9ments de base imposable sera d\u2019application lorsqu\u2019un accroissement d\u2019imp\u00f4t est effectivement appliqu\u00e9. Dans les cas o\u00f9 un accroissement de 10 p.c. est applicable mais qu\u2019il n\u2019est pas effectivement appliqu\u00e9 (en l\u2019absence de mauvaise foi), la mesure ne trouvera pas \u00e0 s\u2019appliquer si cela concerne une premi\u00e8re infraction.
\n Dans les autres cas l\u2019imp\u00f4t devra toujours \u00eatre effectivement pay\u00e9 par le contribuable.
\n La disposition en projet s\u2019appliquera donc toujours en cas de fraude, le taux des accroissements \u00e9tant dans ce cas toujours d\u2019au moins 50 p.c. \u00bb (Doc. parl., Chambre, 2017-
\n 2018, DOC 54-2864\/001, pp. 94-95).
\n B.1.5. L\u2019\u00e9chelle des accroissements pr\u00e9vue par l\u2019article 444 du CIR 1992 a \u00e9t\u00e9 \u00e9tablie par l\u2019article 225 de l\u2019arr\u00eat\u00e9 royal du 27 ao\u00fbt 1993 \u00ab d\u2019ex\u00e9cution du Code des imp\u00f4ts sur les revenus 1992 \u00bb comme suit :
\n 8
\n Nature des infractions Accroissements A. Absence de d\u00e9claration due \u00e0 des circonstances ind\u00e9pendantes de la volont\u00e9 du contribuable : N\u00e9ant B. Absence de d\u00e9claration sans intention d\u2019\u00e9luder l\u2019imp\u00f4t :
\n – 1\u00e8re infraction (compte non tenu des absences de d\u00e9claration vis\u00e9es sub A) : 10 p.c.
\n – 2e infraction : 20 p.c.
\n – 3e infraction : 30 p.c.
\n \u00c0 partir de la 4e infraction, les infractions de cette nature sont class\u00e9es sub C et sanctionn\u00e9es comme telles.
\n C. Absence de d\u00e9claration avec intention d\u2019\u00e9luder l\u2019imp\u00f4t :
\n – 1\u00e8re infraction : 50 p.c.
\n – 2e infraction : 100 p.c.
\n – 3e infraction et infractions suivantes : 200 p.c.
\n D. Absence de d\u00e9claration accompagn\u00e9e soit d\u2019une inexactitude ou omission par faux ou d\u2019un usage de faux au cours de la v\u00e9rification de la situation fiscale, soit d\u2019une corruption ou d\u2019une tentative de corruption de fonctionnaire :
\n dans tous les cas : 200 p.c.
\n B.1.6. Le contenu de l\u2019article 207, alin\u00e9a 7, du CIR 1992 a \u00e9t\u00e9 d\u00e9plac\u00e9 vers l\u2019article 206\/3, \u00a7 1er, du m\u00eame Code par les articles 12 et 15, c), de la loi du 21 janvier 2022 \u00ab portant des dispositions fiscales diverses \u00bb (Doc. parl., Chambre, 2021-2022, DOC 55-2351\/001, pp. 15-
\n 16), lequel s\u2019applique \u00e0 partir de l\u2019exercice d\u2019imposition 2022 (article 23 de la m\u00eame loi).
\n Cette modification est sans incidence sur l\u2019examen des questions pr\u00e9judicielles.
\n Quant \u00e0 la premi\u00e8re question pr\u00e9judicielle
\n B.2.1. Par la premi\u00e8re question pr\u00e9judicielle, la Cour est interrog\u00e9e sur la compatibilit\u00e9, avec les articles 10, 11 et 172 de la Constitution, de l\u2019article 207, alin\u00e9a 7, du CIR 1992, en ce qu\u2019il interdit la d\u00e9duction des pertes du b\u00e9n\u00e9fice de la p\u00e9riode imposable ou la compensation de celles-ci lorsqu\u2019il est fait application de la proc\u00e9dure d\u2019imposition d\u2019office pour cause de remise tardive de la d\u00e9claration et que l\u2019administration fiscale majore les revenus d\u2019un accroissement d\u2019au moins 10 %, en application de l\u2019article 444 du CIR 1992.
\n 9
\n B.2.2. La Cour est invit\u00e9e \u00e0 comparer, premi\u00e8rement, la situation du contribuable qui a introduit sa d\u00e9claration tardive avant la notification d\u2019imposition d\u2019office et celle du contribuable qui n\u2019a pas introduit de d\u00e9claration avant la notification d\u2019imposition d\u2019office, deuxi\u00e8mement, la situation du contribuable pour lequel l\u2019administration a proc\u00e9d\u00e9 \u00e0 l\u2019imposition d\u2019office sur la base des donn\u00e9es qu\u2019il avait introduites dans sa d\u00e9claration tardive et celle du contribuable pour lequel l\u2019administration a rectifi\u00e9 ces donn\u00e9es, et, troisi\u00e8mement, la situation du contribuable qui a vu enr\u00f4ler des accroissements au taux maximal et celle du contribuable qui a vu enr\u00f4ler des accroissements \u00e0 un taux inf\u00e9rieur. Enfin, la question invite \u00e9galement \u00e0 prendre en consid\u00e9ration le niveau des pertes dont la d\u00e9duction ou la compensation est refus\u00e9e.
\n Toutes ces situations sont trait\u00e9es de la m\u00eame mani\u00e8re par la disposition en cause, de sorte que, dans toutes les hypoth\u00e8ses envisag\u00e9es par la question pr\u00e9judicielle, l\u2019imp\u00f4t et l\u2019accroissement d\u2019imp\u00f4t sont calcul\u00e9s sans que les pertes report\u00e9es ou celles de l\u2019ann\u00e9e consid\u00e9r\u00e9e puissent \u00eatre d\u00e9duites.
\n B.3. Le principe d\u2019\u00e9galit\u00e9 et de non-discrimination n\u2019exclut pas qu\u2019une diff\u00e9rence de traitement soit \u00e9tablie entre des cat\u00e9gories de personnes, pour autant qu\u2019elle repose sur un crit\u00e8re objectif et qu\u2019elle soit raisonnablement justifi\u00e9e. Ce principe s\u2019oppose, par ailleurs, \u00e0 ce que soient trait\u00e9es de mani\u00e8re identique, sans qu\u2019apparaisse une justification raisonnable, des cat\u00e9gories de personnes se trouvant dans des situations qui, au regard de la mesure critiqu\u00e9e, sont essentiellement diff\u00e9rentes.
\n L\u2019existence d\u2019une telle justification doit s\u2019appr\u00e9cier en tenant compte du but et des effets de la mesure critiqu\u00e9e ainsi que de la nature des principes en cause; le principe d\u2019\u00e9galit\u00e9 et de non-discrimination est viol\u00e9 lorsqu\u2019il est \u00e9tabli qu\u2019il n\u2019existe pas de rapport raisonnable de proportionnalit\u00e9 entre les moyens employ\u00e9s et le but vis\u00e9.
\n L\u2019article 172, alin\u00e9a 1er, de la Constitution constitue une application particuli\u00e8re, en mati\u00e8re fiscale, du principe d\u2019\u00e9galit\u00e9 et de non-discrimination inscrit aux articles 10 et 11 de la Constitution.
\n 10
\n B.4.1. Aux termes de l\u2019article 305 du CIR 1992, les contribuables assujettis \u00e0 l\u2019imp\u00f4t des personnes physiques, \u00e0 l\u2019imp\u00f4t des personnes morales, \u00e0 l\u2019imp\u00f4t des soci\u00e9t\u00e9s ou \u00e0 l\u2019imp\u00f4t des non-r\u00e9sidents \u00ab sont tenus de remettre, chaque ann\u00e9e, \u00e0 l\u2019administration en charge de l\u2019\u00e9tablissement des imp\u00f4ts sur les revenus une d\u00e9claration dans les formes et d\u00e9lais pr\u00e9cis\u00e9s aux articles 307 \u00e0 311 \u00bb.
\n Il est essentiel, pour \u00e9tablir une imposition correcte, dans le respect des articles 10, 11 et 172 de la Constitution, que l\u2019ensemble des contribuables d\u00e9posent une d\u00e9claration de revenus dans les d\u00e9lais prescrits et que, le cas \u00e9ch\u00e9ant, le d\u00e9faut de d\u00e9claration et la tardivet\u00e9 de celle-
\n ci soient sanctionn\u00e9s. En effet, la remise tardive de la d\u00e9claration entra\u00eene, pour l\u2019administration fiscale, un risque suppl\u00e9mentaire de ne pas recouvrer le juste imp\u00f4t et la n\u00e9cessit\u00e9 de consacrer des moyens financiers et des ressources humaines en vue d\u2019op\u00e9rer les v\u00e9rifications n\u00e9cessaires \u00e0 cette juste perception.
\n B.4.2. Il ressort en outre de d\u00e9clarations que le l\u00e9gislateur a faites lors des travaux pr\u00e9paratoires de la loi du 30 juin 2017 \u00ab portant des mesures de lutte contre la fraude fiscale \u00bb, qui inscrit dans l\u2019article 444 du CIR 1992 l\u2019hypoth\u00e8se de la d\u00e9claration tardive parmi les cas dans lesquels un accroissement d\u2019imp\u00f4t est applicable, que \u00ab [la d\u00e9claration tardive] \u00e9tait et est trait\u00e9e comme une non-d\u00e9claration \u00bb (Doc. parl., Chambre, 2016-2017, DOC 54-2400\/001, p. 13). Il en r\u00e9sulte que la remise tardive de la d\u00e9claration est un manquement aux obligations fiscales au m\u00eame titre que l\u2019absence de d\u00e9claration et la d\u00e9claration incompl\u00e8te et inexacte.
\n B.5.1. Par l\u2019accroissement d\u2019imp\u00f4t, le l\u00e9gislateur vise \u00e0 \u00e9tablir une sanction administrative afin de pr\u00e9venir et de r\u00e9primer la fraude qui d\u00e9coulerait de l\u2019absence de d\u00e9claration fiscale, de sa remise tardive ou du caract\u00e8re incomplet ou inexact de la d\u00e9claration. Il r\u00e9sulte des dispositions cit\u00e9es en B.1.3 et B.1.5 que l\u2019accroissement d\u2019imp\u00f4t est calcul\u00e9, d\u2019une part, en fonction de la nature et de la gravit\u00e9 de l\u2019infraction, lesquelles d\u00e9finissent le pourcentage de l\u2019accroissement et, d\u2019autre part, en fonction de son assiette, laquelle d\u00e9pend de l\u2019imp\u00f4t d\u00fb sur les revenus d\u00e9clar\u00e9s tardivement.
\n B.5.2. Ainsi que la Cour l\u2019a jug\u00e9 par son arr\u00eat n\u00b0 7\/2019 du 23 janvier 2019
\n (ECLI:BE:GHCC:2019:ARR.007), il est raisonnablement justifi\u00e9, compte tenu de la finalit\u00e9 de
\n 11
\n l\u2019accroissement d\u2019imp\u00f4t, qu\u2019il soit calcul\u00e9 sur l\u2019imp\u00f4t d\u00fb sur la partie de revenus non d\u00e9clar\u00e9s ou d\u00e9clar\u00e9s tardivement.
\n B.6.1. Ainsi qu\u2019il ressort des travaux pr\u00e9paratoires cit\u00e9s en B.1.4, la mesure en cause, qui consiste \u00e0 refuser la d\u00e9duction des pertes du b\u00e9n\u00e9fice imposable lorsqu\u2019un accroissement d\u2019imp\u00f4t est inflig\u00e9, a \u00e9t\u00e9 justifi\u00e9e par la volont\u00e9 d\u2019inciter les entreprises \u00e0 remplir correctement leurs obligations de d\u00e9claration fiscale. M\u00eame si le l\u00e9gislateur para\u00eet viser plus sp\u00e9cifiquement l\u2019interdiction de d\u00e9duction des pertes en cas de rectification de la base imposable \u00e0 la suite d\u2019un contr\u00f4le fiscal, la m\u00eame justification est \u00e9galement pertinente pour ce qui concerne l\u2019interdiction de d\u00e9duction ou de compensation des pertes en cas d\u2019imposition d\u2019office motiv\u00e9e par la tardivet\u00e9 de la d\u00e9claration.
\n B.6.2. Accepter la compensation ou la d\u00e9duction des pertes dans les cas dans lesquels il est justifi\u00e9 que l\u2019administration fiscale inflige une sanction sous la forme d\u2019un accroissement d\u2019imp\u00f4t reviendrait \u00e0 diminuer, voire \u00e0 neutraliser l\u2019effet de celle-ci lorsque l\u2019importance des pertes est telle qu\u2019elles aboutissent \u00e0 r\u00e9duire ou \u00e0 absorber enti\u00e8rement le revenu imposable.
\n Une telle cons\u00e9quence irait \u00e0 l\u2019encontre de l\u2019objectif de la sanction. Elle risquerait en outre d\u2019entra\u00eener des diff\u00e9rences de traitement injustifiables entre les contribuables n\u2019ayant pas introduit leur d\u00e9claration dans les d\u00e9lais et susceptibles de se voir infliger la sanction en cause selon qu\u2019ils sont en mesure, ou pas, de d\u00e9duire des pertes.
\n B.7. Au regard de l\u2019objectif poursuivi, \u00e0 savoir l\u2019effectivit\u00e9 de la sanction de l\u2019accroissement d\u2019imp\u00f4t, les cat\u00e9gories de contribuables compar\u00e9es par la premi\u00e8re question pr\u00e9judicielle ne se trouvent pas dans des situations essentiellement diff\u00e9rentes. En effet, il s\u2019agit dans tous les cas de contribuables n\u2019ayant pas introduit leur d\u00e9claration dans le d\u00e9lai l\u00e9gal et se trouvant en \u00e9tat de r\u00e9cidive en ce qui concerne le non-respect de cette obligation. La circonstance que le contribuable a introduit sa d\u00e9claration avant de se voir notifier l\u2019imposition d\u2019office ne change rien au fait que la d\u00e9claration est tardive. De m\u00eame, la circonstance que l\u2019administration a utilis\u00e9 les donn\u00e9es qui ont \u00e9t\u00e9 introduites tardivement par le contribuable lui-
\n m\u00eame, sans les modifier, pour \u00e9tablir l\u2019imposition d\u2019office ne change rien au fait que la tardivet\u00e9 de la d\u00e9claration a n\u00e9cessit\u00e9 la mise en route d\u2019une proc\u00e9dure d\u2019imposition d\u2019office. Enfin,
\n 12
\n l\u2019importance du taux des accroissements inflig\u00e9s et le montant des pertes qui ne peuvent \u00eatre d\u00e9duites par application de la disposition en cause sont des \u00e9l\u00e9ments qui ont certes une incidence sur le montant d\u2019imp\u00f4t finalement d\u00fb, mais dont la prise en consid\u00e9ration n\u2019a aucune pertinence au regard de l\u2019objectif d\u2019effectivit\u00e9 de la sanction de l\u2019accroissement d\u2019imp\u00f4t poursuivi par la mesure en cause.
\n B.8. D\u00e8s lors que, d\u2019une part, la d\u00e9duction ou la compensation des pertes n\u2019est refus\u00e9e que lorsque l\u2019accroissement d\u2019imp\u00f4t est effectivement appliqu\u00e9, ce qui n\u2019est en principe pas le cas lorsqu\u2019il s\u2019agit d\u2019une premi\u00e8re infraction sans intention de fraude, et que, d\u2019autre part, les pertes peuvent \u00eatre report\u00e9es et d\u00e9duites lors d\u2019un exercice fiscal ult\u00e9rieur, de sorte que l\u2019avantage fiscal li\u00e9 \u00e0 la d\u00e9duction des pertes n\u2019est pas d\u00e9finitivement perdu, la disposition en cause n\u2019entra\u00eene pas de cons\u00e9quences disproportionn\u00e9es.
\n B.9. L\u2019article 207, alin\u00e9a 7, du Code des imp\u00f4ts sur les revenus, dans sa version applicable \u00e0 l\u2019exercice d\u2019imposition 2019, est compatible avec les articles 10, 11 et 172 de la Constitution, en ce que, dans l\u2019hypoth\u00e8se o\u00f9 il est fait application de la proc\u00e9dure d\u2019imposition d\u2019office vis\u00e9e \u00e0 l\u2019article 351 du CIR 1992, il autorise l\u2019administration \u00e0 \u00e9tablir le r\u00e9sultat imposable sans le compenser avec les pertes.
\n Quant \u00e0 la seconde question pr\u00e9judicielle
\n B.10.1. Par la seconde question pr\u00e9judicielle, la Cour est interrog\u00e9e sur la compatibilit\u00e9, avec les articles 10, 11 et 172 de la Constitution, de l\u2019article 207, alin\u00e9a 7, du CIR 1992, en ce qu\u2019il interdit la d\u00e9duction de la totalit\u00e9 des pertes report\u00e9es du b\u00e9n\u00e9fice de la p\u00e9riode imposable ou la compensation de celles-ci lorsqu\u2019il est fait application de la proc\u00e9dure d\u2019imposition d\u2019office pour cause de remise tardive de la d\u00e9claration et que l\u2019administration fiscale majore les revenus d\u2019un accroissement, en application de l\u2019article 444 du CIR 1992, alors que, lorsque la d\u00e9claration, introduite dans les d\u00e9lais, est rectifi\u00e9e par l\u2019administration fiscale en application de l\u2019article 346 du CIR 1992, la d\u00e9duction et la compensation des pertes ne sont prohib\u00e9es que sur la partie du r\u00e9sultat qui fait l\u2019objet de la rectification de la d\u00e9claration.
\n 13
\n B.10.2. L\u2019article 346 du CIR 1992 r\u00e8gle l\u2019hypoth\u00e8se dans laquelle l\u2019administration estime devoir rectifier les revenus nets et les autres \u00e9l\u00e9ments que le contribuable a soit mentionn\u00e9s dans une d\u00e9claration r\u00e9pondant aux conditions de forme et de d\u00e9lais prescrites, soit admis par \u00e9crit.
\n B.11.1. La diff\u00e9rence de traitement en cause repose sur le type de manquement commis par le contribuable qui justifie la sanction inflig\u00e9e. Dans le premier cas, le contribuable s\u2019est abstenu d\u2019introduire sa d\u00e9claration dans le d\u00e9lai l\u00e9gal, alors que, dans le second cas, il a introduit une d\u00e9claration incompl\u00e8te ou inexacte. Conform\u00e9ment \u00e0 l\u2019article 444 du CIR 1992, un accroissement d\u2019imp\u00f4t est inflig\u00e9 dans les deux hypoth\u00e8ses \u00e0 titre de sanction. Comme il est dit en B.6.2, le l\u00e9gislateur a pu estimer n\u00e9cessaire, pour que cette sanction soit effective et utile, de refuser la d\u00e9duction ou la compensation des pertes.
\n B.11.2. Bien que la sanction administrative inflig\u00e9e soit de m\u00eame nature dans les deux cas, les caract\u00e9ristiques du manquement justifiant cette sanction diff\u00e8rent en ce que, dans le premier cas, aucun revenu n\u2019a \u00e9t\u00e9 d\u00e9clar\u00e9 dans les d\u00e9lais, de sorte que l\u2019administration a proc\u00e9d\u00e9 \u00e0 une imposition d\u2019office, alors que, dans le second cas, une partie des revenus d\u00e9clar\u00e9s fait l\u2019objet de la rectification par l\u2019administration. D\u00e8s lors qu\u2019aucun revenu n\u2019a \u00e9t\u00e9 d\u00e9clar\u00e9 dans le d\u00e9lai l\u00e9gal dans l\u2019hypoth\u00e8se qui donne lieu \u00e0 l\u2019imposition d\u2019office et \u00e0 l\u2019accroissement d\u2019imp\u00f4t pour ce motif, l\u2019on n\u2019aper\u00e7oit pas comment l\u2019administration fiscale pourrait ne refuser la d\u00e9duction ou la compensation des pertes que sur une partie de ces revenus.
\n Il s\u2019ensuit que la diff\u00e9rence de traitement vis\u00e9e par la seconde question pr\u00e9judicielle est justifi\u00e9e de mani\u00e8re objective et raisonnable.
\n B.12. L\u2019article 207, alin\u00e9a 7, du Code des imp\u00f4ts sur les revenus, dans sa version applicable \u00e0 l\u2019exercice d\u2019imposition 2019, est compatible avec les articles 10, 11 et 172 de la Constitution, en ce qu\u2019il refuse la d\u00e9duction et la compensation de la totalit\u00e9 des pertes en cas d\u2019imposition d\u2019office, alors qu\u2019en cas de rectification de la d\u00e9claration, il ne prohibe la d\u00e9duction et la compensation des pertes que sur la partie du r\u00e9sultat qui fait l\u2019objet de la rectification.
\n 14
\n Par ces motifs,
\n la Cour
\n dit pour droit :
\n L\u2019article 207, alin\u00e9a 7, du Code des imp\u00f4ts sur les revenus 1992, dans sa version applicable \u00e0 l\u2019exercice d\u2019imposition 2019, ne viole pas les articles 10, 11 et 172 de la Constitution.
\n Ainsi rendu en langue fran\u00e7aise et en langue n\u00e9erlandaise, conform\u00e9ment \u00e0 l\u2019article 65 de la loi sp\u00e9ciale du 6 janvier 1989 sur la Cour constitutionnelle, le 21 novembre 2024.
\n Le greffier, Le pr\u00e9sident,
\n Frank Meersschaut Pierre Nihoul<\/p>\n

Document PDF ECLI:BE:GHCC:2024:ARR.129\n <\/p>\n

Publication(s) li\u00e9e(s) <\/p>\n

citant:<\/p>\n

ECLI:BE:GHCC:2019:ARR.007 <\/p>\n

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\n == Fluctuat nec mergitur ==\n <\/p>\n


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Sources officielles :<\/strong> consulter la page source<\/a><\/p>\n

JUPORTAL. L avertissement officiel du portail precise qu il n existe pas de droit d auteur sur les arrets et jugements.<\/em><\/p>\n<\/div>\n","protected":false},"excerpt":{"rendered":"

JUPORTAL Base de donn\u00e9es publique de la jurisprudence belge Imprimer cette page Taille d’impression S M L XL Nouvelle recherche JUPORTAL Fermer l’onglet Cour constitutionnelle (Cour d’arbitrage) Jugement\/arr\u00eat du 21 novembre 2024 No ECLI: ECLI:BE:GHCC:2024:ARR.129 No Arr\u00eat\/No R\u00f4le: 129\/2024 Domaine juridique: Droit constitutionnel Date d’introduction: 2024-12-02 Consultations: 704 – derni\u00e8re vue 2026-06-01 16:42 Version(s): Version NL Version DE Fiche Th\u00e9saurus…<\/p>\n","protected":false},"featured_media":0,"template":"","meta":[],"kji_country":[7731],"kji_court":[153379],"kji_chamber":[],"kji_year":[],"kji_subject":[7660],"kji_keyword":[7735,9693,41276,39017,7924],"kji_language":[7733],"class_list":["post-1164239","kji_decision","type-kji_decision","status-publish","hentry","kji_country-belgique","kji_court-eclibeghcc2024arr-129","kji_subject-constitutionnel","kji_keyword-article","kji_keyword-declaration","kji_keyword-imposition","kji_keyword-impot","kji_keyword-office","kji_language-francais"],"yoast_head":"\nECLI:BE:GHCC:2024:ARR.129 - Ma\u00eetre Hassan Kohen, avocat en droit p\u00e9nal \u00e0 Paris<\/title>\n<meta name=\"robots\" content=\"index, follow, max-snippet:-1, max-image-preview:large, max-video-preview:-1\" \/>\n<link rel=\"canonical\" href=\"https:\/\/kohenavocats.com\/en\/jurisprudences\/eclibeghcc2024arr-129\/\" \/>\n<meta property=\"og:locale\" content=\"en_US\" \/>\n<meta property=\"og:type\" content=\"article\" \/>\n<meta property=\"og:title\" content=\"ECLI:BE:GHCC:2024:ARR.129\" \/>\n<meta property=\"og:description\" content=\"JUPORTAL Base de donn\u00e9es publique de la jurisprudence belge Imprimer cette page Taille d'impression S M L XL Nouvelle recherche JUPORTAL Fermer l'onglet Cour constitutionnelle (Cour d'arbitrage) Jugement\/arr\u00eat du 21 novembre 2024 No ECLI: ECLI:BE:GHCC:2024:ARR.129 No Arr\u00eat\/No R\u00f4le: 129\/2024 Domaine juridique: Droit constitutionnel Date d'introduction: 2024-12-02 Consultations: 704 - derni\u00e8re vue 2026-06-01 16:42 Version(s): Version NL Version DE Fiche Th\u00e9saurus...\" \/>\n<meta property=\"og:url\" content=\"https:\/\/kohenavocats.com\/en\/jurisprudences\/eclibeghcc2024arr-129\/\" \/>\n<meta property=\"og:site_name\" content=\"Ma\u00eetre Hassan Kohen, avocat en droit p\u00e9nal \u00e0 Paris\" \/>\n<meta name=\"twitter:card\" content=\"summary_large_image\" \/>\n<meta name=\"twitter:label1\" content=\"Est. reading time\" \/>\n\t<meta name=\"twitter:data1\" content=\"33 minutes\" \/>\n<script type=\"application\/ld+json\" class=\"yoast-schema-graph\">{\"@context\":\"https:\\\/\\\/schema.org\",\"@graph\":[{\"@type\":\"WebPage\",\"@id\":\"https:\\\/\\\/kohenavocats.com\\\/en\\\/jurisprudences\\\/eclibeghcc2024arr-129\\\/\",\"url\":\"https:\\\/\\\/kohenavocats.com\\\/en\\\/jurisprudences\\\/eclibeghcc2024arr-129\\\/\",\"name\":\"ECLI:BE:GHCC:2024:ARR.129 - Ma\u00eetre Hassan Kohen, avocat en droit p\u00e9nal \u00e0 Paris\",\"isPartOf\":{\"@id\":\"https:\\\/\\\/kohenavocats.com\\\/en\\\/#website\"},\"datePublished\":\"2026-06-21T19:36:24+00:00\",\"breadcrumb\":{\"@id\":\"https:\\\/\\\/kohenavocats.com\\\/en\\\/jurisprudences\\\/eclibeghcc2024arr-129\\\/#breadcrumb\"},\"inLanguage\":\"en-US\",\"potentialAction\":[{\"@type\":\"ReadAction\",\"target\":[\"https:\\\/\\\/kohenavocats.com\\\/en\\\/jurisprudences\\\/eclibeghcc2024arr-129\\\/\"]}]},{\"@type\":\"BreadcrumbList\",\"@id\":\"https:\\\/\\\/kohenavocats.com\\\/en\\\/jurisprudences\\\/eclibeghcc2024arr-129\\\/#breadcrumb\",\"itemListElement\":[{\"@type\":\"ListItem\",\"position\":1,\"name\":\"Home\",\"item\":\"https:\\\/\\\/kohenavocats.com\\\/en\\\/criminal-law-attorneys-in-paris-counsel-and-strategic-defense\\\/\"},{\"@type\":\"ListItem\",\"position\":2,\"name\":\"Jurisprudences\",\"item\":\"https:\\\/\\\/kohenavocats.com\\\/en\\\/jurisprudences\\\/\"},{\"@type\":\"ListItem\",\"position\":3,\"name\":\"ECLI:BE:GHCC:2024:ARR.129\"}]},{\"@type\":\"WebSite\",\"@id\":\"https:\\\/\\\/kohenavocats.com\\\/en\\\/#website\",\"url\":\"https:\\\/\\\/kohenavocats.com\\\/en\\\/\",\"name\":\"Kohen Avocats\",\"description\":\"Ma\u00eetre Hassan Kohen, avocat p\u00e9naliste \u00e0 Paris, intervient exclusivement en droit p\u00e9nal pour la d\u00e9fense des particuliers, notamment en mati\u00e8re d\u2019accusations de viol. 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