{"id":1217953,"date":"2026-06-29T20:47:04","date_gmt":"2026-06-29T18:47:04","guid":{"rendered":"https:\/\/kohenavocats.com\/abus-droit-operations-capital-coherence-globale-2026\/"},"modified":"2026-06-29T21:42:47","modified_gmt":"2026-06-29T19:42:47","slug":"abus-droit-operations-capital-coherence-globale-2026","status":"publish","type":"post","link":"https:\/\/kohenavocats.com\/en\/abus-droit-operations-capital-coherence-globale-2026\/","title":{"rendered":"L’abus de droit fiscal \u00e0 l’\u00e9preuve des op\u00e9rations sur capital social : la grille de coh\u00e9rence globale forg\u00e9e par le juge de l’imp\u00f4t"},"content":{"rendered":"
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L’abus de droit fiscal \u00e0 l’\u00e9preuve des op\u00e9rations sur capital social : la grille de coh\u00e9rence globale forg\u00e9e par le juge de l’imp\u00f4t<\/h1>\n

Les op\u00e9rations sur capital social \u2014 augmentation, r\u00e9duction, apport avec soulte, coup d’accord\u00e9on \u2014 constituent le quotidien de l’ing\u00e9nierie patrimoniale et de la restructuration des groupes de soci\u00e9t\u00e9s. Elles r\u00e9pondent \u00e0 des logiques \u00e9conomiques l\u00e9gitimes : apurement de pertes, optimisation de la structure financi\u00e8re, r\u00e9organisation capitalistique. Mais elles sont aussi, depuis plusieurs ann\u00e9es, scrut\u00e9es avec une intensit\u00e9 croissante par l’administration fiscale sous le prisme de l’abus de droit.<\/p>\n

La tentation est grande pour le contribuable d’utiliser la plasticit\u00e9 du capital social pour \u00e9luder l’imp\u00f4t : une soulte inscrite en compte courant qui masque l’appr\u00e9hension de liquidit\u00e9s en franchise imm\u00e9diate, une r\u00e9duction de capital suivie d’une augmentation r\u00e9serv\u00e9e aux majoritaires qui dilue les minoritaires, un encha\u00eenement d’op\u00e9rations qui, prises isol\u00e9ment, paraissent r\u00e9guli\u00e8res mais dont la coh\u00e9rence globale r\u00e9v\u00e8le un but exclusivement fiscal.<\/p>\n

La jurisprudence r\u00e9cente du Conseil d’\u00c9tat, des cours administratives d’appel et de la chambre commerciale de la Cour de cassation t\u00e9moigne d’une \u00e9volution m\u00e9thodologique majeure : le juge de l’imp\u00f4t ne se borne plus \u00e0 examiner isol\u00e9ment chaque acte juridique, mais appr\u00e9cie la coh\u00e9rence d’ensemble du montage, for\u00e7ant ainsi ce que la doctrine professionnelle d\u00e9signe d\u00e9sormais comme une \u00ab grille des alternatives capitalistiques \u00bb. La pr\u00e9sente analyse se propose de cartographier ce standard \u00e9mergent, en croisant la doctrine administrative (BOFiP), la jurisprudence du Conseil d’\u00c9tat et des cours administratives d’appel (CETAT) et les arr\u00eats de la chambre commerciale de la Cour de cassation.<\/p>\n

I. La dualit\u00e9 des standards d’appr\u00e9ciation de l’abus de droit fiscal appliqu\u00e9 aux op\u00e9rations sur capital social<\/h2>\n

A. La fictivit\u00e9 juridique : une confrontation entre l’apparence juridique et la r\u00e9alit\u00e9 \u00e9conomique des op\u00e9rations capitalistiques<\/h3>\n

Le fondement l\u00e9gal de l’abus de droit fiscal r\u00e9side dans l’article L. 64 du Livre des proc\u00e9dures fiscales<\/a>, qui autorise l’administration \u00e0 \u00e9carter, comme ne lui \u00e9tant pas opposables, les actes constitutifs d’un abus de droit, soit que ces actes ont un caract\u00e8re fictif, soit que, recherchant le b\u00e9n\u00e9fice d’une application litt\u00e9rale des textes \u00e0 l’encontre des objectifs poursuivis par leurs auteurs, ils n’ont pu \u00eatre inspir\u00e9s par aucun autre motif que celui d’\u00e9luder ou d’att\u00e9nuer les charges fiscales. La doctrine administrative commentant ces dispositions (BOI-CF-IOR-30-10 \u00a71<\/a>) pr\u00e9cise que \u00ab la fictivit\u00e9 juridique est constitu\u00e9e par la diff\u00e9rence objective existant entre l’apparence juridique cr\u00e9\u00e9e par l’acte en cause et la r\u00e9alit\u00e9, en particulier \u00e9conomique, sous-jacente \u00e0 cet acte \u00bb.<\/p>\n

Appliqu\u00e9e aux op\u00e9rations sur capital social, la fictivit\u00e9 se niche fr\u00e9quemment dans la r\u00e9mun\u00e9ration de l’apport. La jurisprudence du Conseil d’\u00c9tat du 18 juin 2025 (CE, 9e-10e ch. r\u00e9unies, n\u00b0 492438) illustre parfaitement ce m\u00e9canisme. En l’esp\u00e8ce, un contribuable avait apport\u00e9 \u00e0 une soci\u00e9t\u00e9 luxembourgeoise les titres d’une soci\u00e9t\u00e9 fran\u00e7aise, acquis pour 3 811 euros et \u00e9valu\u00e9s \u00e0 8 millions d’euros. En contrepartie, il avait re\u00e7u des actions de la soci\u00e9t\u00e9 b\u00e9n\u00e9ficiaire et une soulte de 720 000 euros, inf\u00e9rieure au seuil de 10 % permettant le report d’imposition pr\u00e9vu par l’article 150-0 B ter du code g\u00e9n\u00e9ral des imp\u00f4ts. Le Conseil d’\u00c9tat a jug\u00e9 que \u00ab lorsque l’administration ne regarde pas comme constitutive d’un abus de droit l’op\u00e9ration d’apport elle-m\u00eame mais seulement le choix de r\u00e9mun\u00e9rer l’apport au moyen d’une soulte b\u00e9n\u00e9ficiant du report d’imposition, la mise en \u0153uvre de la proc\u00e9dure de r\u00e9pression des abus de droit a pour seule cons\u00e9quence la remise en cause, \u00e0 concurrence du montant de la soulte, du b\u00e9n\u00e9fice du report d’imposition de la plus-value d’apport et la soumission imm\u00e9diate de celle-ci \u00e0 l’imp\u00f4t sur le revenu \u00bb (CE, 18 juin 2025, n\u00b0 492438<\/a>).<\/p>\n

La haute juridiction administrative a en outre censur\u00e9 la cour administrative d’appel de Douai pour erreur de droit, en jugeant que l’imposition imm\u00e9diate de la soulte devait s’accompagner de l’application de l’abattement pour dur\u00e9e de d\u00e9tention pr\u00e9vu \u00e0 l’article 150-0 D du CGI. Cette pr\u00e9cision, d’une port\u00e9e pratique consid\u00e9rable, confirme que l’abus de droit ne fait pas dispara\u00eetre les r\u00e8gles d’assiette applicables \u00e0 la plus-value \u2014 il en limite seulement la port\u00e9e \u00e0 l’acte abusif lui-m\u00eame, sans contaminer l’ensemble de l’op\u00e9ration.<\/p>\n

Dans le m\u00eame sens, la cour administrative d’appel de Paris a jug\u00e9 le 25 mars 2026 (CAA Paris, 2e ch., n\u00b0 25PA01186) que la soulte litigieuse \u00e9tait \u00ab indissociable de l’op\u00e9ration d’apport de titres sociaux \u00bb et que l’administration \u00e9tait fond\u00e9e \u00e0 y appliquer la proc\u00e9dure d’abus de droit, sans pour autant remettre en cause l’\u00e9conomie g\u00e9n\u00e9rale de l’apport lui-m\u00eame (CAA Paris, 25 mars 2026, n\u00b0 25PA01186<\/a>).<\/p>\n

L’enseignement le plus frappant de cette ligne jurisprudentielle est le suivant : dans le contentieux des op\u00e9rations sur capital social, l’abus de droit n’emporte pas, par principe, l’an\u00e9antissement de l’int\u00e9gralit\u00e9 du montage. L’administration, puis le juge, sont tenus de circonscrire la sanction \u00e0 l’\u00e9l\u00e9ment abusif, qu’il s’agisse de la soulte, de la fictivit\u00e9 d’un apport ou de l’absence de substance \u00e9conomique d’une augmentation de capital. Ce principe de proportionnalit\u00e9, bien qu’encore en construction, constitue un temp\u00e9rament essentiel \u00e0 la puissance de la proc\u00e9dure de r\u00e9pression des abus de droit.<\/p>\n

B. La fraude \u00e0 la loi fiscale : le d\u00e9tournement de l’intention du l\u00e9gislateur \u00e0 travers les montages capitalistiques<\/h3>\n

\u00c0 c\u00f4t\u00e9 de la fictivit\u00e9, la fraude \u00e0 la loi constitue le second pilier de l’abus de droit fiscal. Selon la doctrine administrative (BOI-CF-IOR-30-10 \u00a730<\/a>), \u00ab la fraude \u00e0 la loi en mati\u00e8re fiscale, souvent r\u00e9sum\u00e9e par la recherche d’un but exclusivement fiscal, est constitu\u00e9e toutes les fois que sont r\u00e9unies cette recherche d’un but exclusivement fiscal et, d’autre part, l’obtention d’un avantage fiscal par une application litt\u00e9rale des textes ou de d\u00e9cisions \u00e0 l’encontre des objectifs poursuivis par leurs auteurs \u00bb. La doctrine cite notamment l’arr\u00eat du Conseil d’\u00c9tat du 29 d\u00e9cembre 2006 (n\u00b0 283314) et la d\u00e9cision du 27 juillet 2009 (n\u00b0 295358), qui sanctionnent le recours \u00e0 un \u00ab montage juridique et \u00e9conomique artificiel \u00bb.<\/p>\n

Dans le domaine des op\u00e9rations capitalistiques, la fraude \u00e0 la loi se manifeste avec une acuit\u00e9 particuli\u00e8re dans le recours \u00e0 l’article 150-0 B ter du CGI, qui pr\u00e9voit un report d’imposition des plus-values d’apport de titres \u00e0 une soci\u00e9t\u00e9 soumise \u00e0 l’imp\u00f4t sur les soci\u00e9t\u00e9s lorsque le montant de la soulte n’exc\u00e8de pas 10 % de la valeur nominale des titres re\u00e7us. La doctrine BOFiP (BOI-RPPM-PVBMI-30-10-60-10 \u00a7160<\/a>) rappelle que \u00ab lorsque la condition relative \u00e0 l’importance de la soulte est remplie (soulte re\u00e7ue n’exc\u00e9dant pas 10 % de la valeur nominale des titres re\u00e7us ou du pair comptable), la plus-value constat\u00e9e lors de l’op\u00e9ration d’apport est plac\u00e9e en report d’imposition \u00bb.<\/p>\n

Le Conseil d’\u00c9tat, dans un arr\u00eat du 31 mai 2022 (CE, 8e-3e ch. r\u00e9unies, n\u00b0 454288), a clairement fix\u00e9 le cadre de la fraude \u00e0 la loi appliqu\u00e9e aux soultes d’apport. Il a jug\u00e9 que \u00ab l’objectif poursuivi par le l\u00e9gislateur n’est pas respect\u00e9 si la stipulation d’une soulte au profit de l’apporteur en compl\u00e9ment de l’attribution de titres de la soci\u00e9t\u00e9 b\u00e9n\u00e9ficiaire de l’apport n’a aucune autre finalit\u00e9 que de permettre \u00e0 celui-ci d’appr\u00e9hender, en franchise imm\u00e9diate d’imp\u00f4t, des liquidit\u00e9s d\u00e9tenues par cette soci\u00e9t\u00e9 ou par celle dont les titres sont apport\u00e9s \u00bb. En l’esp\u00e8ce, la cour administrative d’appel avait relev\u00e9 \u00ab par une appr\u00e9ciation souveraine non entach\u00e9e de d\u00e9naturation, qu’il r\u00e9sultait de l’instruction que les soultes en litige ne pouvaient \u00eatre regard\u00e9es comme ayant \u00e9t\u00e9 stipul\u00e9es dans l’int\u00e9r\u00eat \u00e9conomique de la soci\u00e9t\u00e9 b\u00e9n\u00e9ficiaire de l’apport \u00bb (CE, 31 mai 2022, n\u00b0 454288<\/a>).<\/p>\n

La cour administrative d’appel de Lyon, dans un arr\u00eat du 2 d\u00e9cembre 2021 (CAA Lyon, 5e ch., n\u00b0 19LY02308), a synth\u00e9tis\u00e9 de mani\u00e8re limpide la logique qui anime l’administration fiscale et que le juge administratif valide : \u00ab en l’absence de toute mention explicite en ce sens, que le l\u00e9gislateur ait entendu exclure la possibilit\u00e9 pour l’administration fiscale de faire application aux op\u00e9rations d’apport entrant dans leurs pr\u00e9visions, notamment aux op\u00e9rations d’apports avec soulte lorsque le montant de celle-ci est inf\u00e9rieure \u00e0 10 % de la valeur nominale des titres re\u00e7us, de la proc\u00e9dure d’abus de droit pr\u00e9vue \u00e0 l’article L. 64 du LPF \u00bb. L’arr\u00eat rel\u00e8ve que la soulte de 130 000 euros \u00ab avait \u00e9t\u00e9 cr\u00e9dit\u00e9e le 30 novembre 2013 par la SARL Fimareb sur son compte courant d’associ\u00e9, soit une appr\u00e9hension imm\u00e9diate des liquidit\u00e9s \u00bb (CAA Lyon, 2 d\u00e9cembre 2021, n\u00b0 19LY02308<\/a>).<\/p>\n

Il ressort de cette jurisprudence constante que le crit\u00e8re d\u00e9terminant de la fraude \u00e0 la loi r\u00e9side dans l’absence de justification \u00e9conomique de la soulte. D\u00e8s lors que la soulte n’est pas n\u00e9cessaire \u00e0 la r\u00e9alisation de l’op\u00e9ration \u2014 par exemple pour compenser une diff\u00e9rence de valeur entre les titres apport\u00e9s et les titres re\u00e7us \u2014 et qu’elle permet \u00e0 l’apporteur d’appr\u00e9hender des liquidit\u00e9s en \u00e9chappant \u00e0 l’imp\u00f4t, le juge y voit un d\u00e9tournement de l’intention du l\u00e9gislateur. La cour administrative d’appel de Paris, dans un arr\u00eat du 7 mars 2025 (CAA Paris, 7e ch., n\u00b0 25PA00067), a formul\u00e9 la r\u00e8gle avec une nettet\u00e9 particuli\u00e8re : \u00ab le but ainsi poursuivi par le l\u00e9gislateur n’est pas respect\u00e9 si la stipulation d’une soulte au profit de l’apporteur en compl\u00e9ment de l’attribution de titres de la soci\u00e9t\u00e9 b\u00e9n\u00e9ficiaire de l’apport n’a aucune autre finalit\u00e9 que de permettre \u00e0 celui-ci d’appr\u00e9hender, en franchise imm\u00e9diate d’imp\u00f4t, des liquidit\u00e9s d\u00e9tenues par cette soci\u00e9t\u00e9 ou par celle dont les titres sont apport\u00e9s \u00bb (CAA Paris, 7 mars 2025, n\u00b0 25PA00067<\/a>).<\/p>\n

II. L’\u00e9mergence d’une grille de coh\u00e9rence globale : le juge fiscal d\u00e9passe l’analyse isol\u00e9e des actes<\/h2>\n

A. L’appr\u00e9ciation globale du montage : de la soulte \u00e0 la restructuration d’ensemble, le juge scrute la logique \u00e9conomique du sch\u00e9ma capitalistique<\/h3>\n

La contribution la plus novatrice de la jurisprudence r\u00e9cente r\u00e9side dans le d\u00e9passement de l’analyse segment\u00e9e des op\u00e9rations sur capital social. Le juge de l’imp\u00f4t ne s’arr\u00eate plus \u00e0 l’examen d’un acte isol\u00e9 \u2014 la soulte, l’apport, la r\u00e9duction de capital \u2014 mais reconstitue la logique d’ensemble du montage pour en appr\u00e9cier la coh\u00e9rence globale.<\/p>\n

Cette \u00e9volution m\u00e9thodologique trouve une illustration \u00e9clatante dans un arr\u00eat de la chambre commerciale de la Cour de cassation du 26 novembre 2025. Statuant sur un pourvoi form\u00e9 contre un arr\u00eat de la cour d’appel de Paris du 4 avril 2024, la chambre commerciale a jug\u00e9 que \u00ab le protocole de conciliation pr\u00e9voyant l’op\u00e9ration de r\u00e9duction de capital suivie d’une augmentation de capital en partie r\u00e9serv\u00e9e avait \u00e9t\u00e9 conclu sur le fondement d’une pr\u00e9sentation erron\u00e9e de la situation financi\u00e8re de la soci\u00e9t\u00e9 \u00bb et que \u00ab nonobstant l’homologation par le tribunal du protocole de conciliation, l’op\u00e9ration litigieuse, qui avait \u00e9t\u00e9 d\u00e9cid\u00e9e dans le seul dessein de favoriser les majoritaires au d\u00e9triment des minoritaires, n’\u00e9tait pas conforme \u00e0 l’int\u00e9r\u00eat de la soci\u00e9t\u00e9 et caract\u00e9risait en cons\u00e9quence un abus de majorit\u00e9 \u00bb (Cass. com., 26 novembre 2025, n\u00b0 24-15.730, Publi\u00e9 au Bulletin<\/a>).<\/p>\n

Bien que cet arr\u00eat se situe sur le terrain de l’abus de majorit\u00e9 et non de l’abus de droit fiscal, son enseignement est directement transposable au contentieux fiscal des op\u00e9rations sur capital social. Le juge appr\u00e9cie d\u00e9sormais la coh\u00e9rence globale de l’op\u00e9ration : une r\u00e9duction de capital, juridiquement r\u00e9guli\u00e8re, devient abusive lorsqu’elle s’inscrit dans une s\u00e9quence \u2014 r\u00e9duction puis augmentation r\u00e9serv\u00e9e \u2014 qui, prise dans son ensemble, n’ob\u00e9it \u00e0 aucune logique \u00e9conomique autre que celle de favoriser certains associ\u00e9s ou, mutatis mutandis, d’\u00e9luder l’imp\u00f4t.<\/p>\n

La cour administrative d’appel de Nantes, dans un arr\u00eat du 3 juillet 2023 (CAA Nantes, 6e ch., n\u00b0 22NT01702), a appliqu\u00e9 ce raisonnement \u00e0 la mati\u00e8re fiscale en jugeant \u00ab qu’il \u00e9tait ainsi \u00e9tabli que le versement des soultes litigieuses, caract\u00e9risant en l’esp\u00e8ce une appr\u00e9hension par l’int\u00e9ress\u00e9, en franchise imm\u00e9diate d’imp\u00f4t, des liquidit\u00e9s des soci\u00e9t\u00e9s dont il avait apport\u00e9 les titres \u00e0 la soci\u00e9t\u00e9 CVA Europe Holding, qu’il contr\u00f4lait, au travers du versement de dividendes par les premi\u00e8res \u00e0 cette derni\u00e8re, poursuit un but exclusivement fiscal en recherchant le b\u00e9n\u00e9fice d’une application litt\u00e9rale des dispositions de l’article 150-0 B ter du code g\u00e9n\u00e9ral des imp\u00f4ts \u00bb (CAA Nantes, 3 juillet 2023, n\u00b0 22NT01702<\/a>). Ici, le juge reconstitue la cha\u00eene compl\u00e8te : apport de titres, versement de dividendes \u00e0 la holding, pr\u00e9l\u00e8vement par l’associ\u00e9 \u2014 le tout formant un circuit ferm\u00e9 dont la seule finalit\u00e9 est fiscale.<\/p>\n

Un autre arr\u00eat de la cour administrative d’appel de Paris du 28 juin 2024 (CAA Paris, 5e ch., n\u00b0 22PA03676) illustre cette m\u00e9thode. La cour y rel\u00e8ve que \u00ab si l’administration fiscale n’a pas, en l’esp\u00e8ce, remis en cause les modalit\u00e9s de l’op\u00e9ration d’apport, elle a en revanche estim\u00e9 que les parties \u00e0 l’op\u00e9ration d’apport ont recherch\u00e9 le b\u00e9n\u00e9fice d’une application litt\u00e9rale des dispositions de l’article 150-0 B ter du code g\u00e9n\u00e9ral des imp\u00f4ts \u00e0 l’encontre des objectifs poursuivis par le l\u00e9gislateur, dans le seul but d’\u00e9luder ou d’att\u00e9nuer les charges fiscales que l’apporteur aurait normalement support\u00e9es \u00bb. La cour ajoute que la soulte \u00ab n’\u00e9tait pas justifi\u00e9e par la n\u00e9cessit\u00e9 de compenser un quelconque d\u00e9s\u00e9quilibre entre les actionnaires dans la parit\u00e9 d’\u00e9change, d\u00e8s lors que l’int\u00e9ress\u00e9 d\u00e9tenait 100 % du capital de la soci\u00e9t\u00e9 b\u00e9n\u00e9ficiaire des apports \u00bb (CAA Paris, 28 juin 2024, n\u00b0 22PA03676<\/a>).<\/p>\n

Ce qui \u00e9merge de ces d\u00e9cisions, c’est une v\u00e9ritable m\u00e9thodologie d’analyse, que l’on peut synth\u00e9tiser en trois temps : premi\u00e8rement, identifier si l’op\u00e9ration sur capital social r\u00e9pond \u00e0 un motif \u00e9conomique objectif (restructuration, rationalisation, apurement de pertes r\u00e9elles) ; deuxi\u00e8mement, v\u00e9rifier si les flux financiers g\u00e9n\u00e9r\u00e9s par l’op\u00e9ration (soulte, dividendes, remont\u00e9es de tr\u00e9sorerie) ont une justification distincte de la seule optimisation fiscale ; troisi\u00e8mement, appr\u00e9cier la coh\u00e9rence temporelle et \u00e9conomique de l’encha\u00eenement des actes, en refusant de les isoler artificiellement les uns des autres.<\/p>\n

Cette m\u00e9thode n’est pas sans rappeler la \u00ab clause anti-abus g\u00e9n\u00e9rale \u00bb de l’article 205 A du CGI, comment\u00e9e par la doctrine BOFiP (BOI-IS-BASE-70 \u00a720 et \u00a780<\/a>), qui pr\u00e9voit que \u00ab la notion d’objectif principal est plus large que la notion de but exclusivement fiscal au sens de l’article L. 64 du LPF \u00bb. L\u00e0 o\u00f9 l’article 205 A sanctionne un \u00ab objectif principalement fiscal \u00bb, l’article L. 64 exige un \u00ab but exclusivement fiscal \u00bb. Le rapprochement des deux standards, que la jurisprudence administrative op\u00e8re de mani\u00e8re croissante, t\u00e9moigne d’une convergence des outils anti-abus en droit fiscal fran\u00e7ais.<\/p>\n

B. Les cons\u00e9quences contentieuses : proportionnalit\u00e9 de la sanction, charge de la preuve et comit\u00e9 de l’abus de droit fiscal<\/h3>\n

L’\u00e9mergence de cette grille de coh\u00e9rence globale a des implications contentieuses majeures, tant pour l’administration que pour le contribuable.<\/p>\n

En premier lieu, la charge de la preuve de l’abus de droit incombe \u00e0 l’administration fiscale, conform\u00e9ment \u00e0 l’article L. 64 du LPF<\/a>. Toutefois, lorsque le comit\u00e9 de l’abus de droit fiscal, saisi par le contribuable, a rendu un avis favorable \u00e0 l’administration, cette derni\u00e8re peut s’en pr\u00e9valoir devant le juge. La pratique r\u00e9v\u00e8le que le comit\u00e9 de l’abus de droit fiscal joue un r\u00f4le d\u00e9terminant dans le contentieux des soultes : les arr\u00eats analys\u00e9s montrent que, dans la quasi-totalit\u00e9 des cas o\u00f9 le comit\u00e9 a \u00e9t\u00e9 saisi, il a confirm\u00e9 la qualification d’abus de droit retenue par l’administration (BOI-CF-IOR-30-30 \u00a710<\/a>).<\/p>\n

En deuxi\u00e8me lieu, la sanction de l’abus de droit ob\u00e9it \u00e0 un principe de proportionnalit\u00e9 que la jurisprudence module en fonction de la nature de l’acte abusif. Le Conseil d’\u00c9tat a clairement pos\u00e9 cette r\u00e8gle dans son arr\u00eat du 18 juin 2025 (pr\u00e9cit\u00e9) : lorsque seul le choix de la soulte est abusif, l’abus de droit \u00ab a pour seule cons\u00e9quence la remise en cause, \u00e0 concurrence du montant de la soulte, du b\u00e9n\u00e9fice du report d’imposition \u00bb, sans remettre en cause le report pour le surplus de la plus-value. La majoration de 80 % pr\u00e9vue au b de l’article 1729 du CGI<\/a> s’applique aux droits \u00e9lud\u00e9s correspondant \u00e0 la soulte, et non \u00e0 l’int\u00e9gralit\u00e9 de la plus-value d’apport. La chambre commerciale de la Cour de cassation, dans un arr\u00eat du 11 f\u00e9vrier 2026 (Cass. com., n\u00b0 25-11.756), a rappel\u00e9 \u00e0 cet \u00e9gard que \u00ab tout jugement doit \u00eatre motiv\u00e9 \u00bb et que \u00ab la contradiction de motifs \u00e9quivaut \u00e0 une absence de motifs \u00bb, censurant un arr\u00eat de la cour d’appel de Paris qui n’avait pas suffisamment justifi\u00e9 les modalit\u00e9s de d\u00e9termination de la valeur v\u00e9nale des titres litigieux (Cass. com., 11 f\u00e9vrier 2026, n\u00b0 25-11.756<\/a>).<\/p>\n

En troisi\u00e8me lieu, la jurisprudence r\u00e9cente ouvre des perspectives contentieuses pour les contribuables souhaitant contester les rectifications fond\u00e9es sur l’abus de droit dans les op\u00e9rations capitalistiques. La cour administrative d’appel de Toulouse, dans un arr\u00eat du 2 mai 2024 (CAA Toulouse, 1re ch., n\u00b0 22TL00265), a ainsi relev\u00e9 que le comit\u00e9 de l’abus de droit fiscal, saisi \u00e0 la demande du contribuable, avait \u00ab confirm\u00e9 le bien-fond\u00e9 de la qualification d’abus de droit retenue par l’administration \u00bb, mais que le contribuable pouvait encore contester, devant le juge de l’imp\u00f4t, la proportionnalit\u00e9 de la sanction et la d\u00e9termination de l’assiette des droits rappel\u00e9s (CAA Toulouse, 2 mai 2024, n\u00b0 22TL00265<\/a>).<\/p>\n

Enfin, le rescrit \u00ab abus de droit \u00bb pr\u00e9vu \u00e0 l’article L. 64 B du LPF offre une voie de s\u00e9curisation pr\u00e9alable pour les contribuables envisageant une op\u00e9ration de restructuration capitalistique complexe. La doctrine administrative (BOI-CF-IOR-30-10 \u00a7120<\/a>) rappelle que \u00ab la proc\u00e9dure pr\u00e9vue \u00e0 l’article L. 64 du LPF n’est pas applicable lorsqu’un contribuable, pr\u00e9alablement \u00e0 la conclusion d’un ou plusieurs actes, a consult\u00e9 par \u00e9crit l’administration centrale en lui fournissant tous \u00e9l\u00e9ments utiles pour appr\u00e9cier la port\u00e9e v\u00e9ritable de ces actes, et que celle-ci n’a pas r\u00e9pondu dans un d\u00e9lai de six mois ou a confirm\u00e9 que l’op\u00e9ration pr\u00e9sent\u00e9e ne constituait pas un abus de droit \u00bb. Ce rescrit, combin\u00e9 \u00e0 l’analyse pr\u00e9alable de la coh\u00e9rence \u00e9conomique du montage, constitue aujourd’hui l’outil de s\u00e9curisation le plus efficace pour les op\u00e9rations sur capital social.<\/p>\n

La nouvelle proc\u00e9dure de l’abus de droit fiscal au sens de l’article L. 64 A du LPF, entr\u00e9e en vigueur le 1er janvier 2021, \u00e9largit le champ de l’abus de droit aux actes ayant \u00ab pour motif principal \u00bb d’\u00e9luder ou d’att\u00e9nuer les charges fiscales, par opposition au \u00ab but exclusivement fiscal \u00bb de l’article L. 64. La doctrine BOFiP (BOI-CF-IOR-30-20 \u00a790 et \u00a7110<\/a>) pr\u00e9cise que \u00ab la notion de motif principal est, en tant que telle, plus large que la notion de but exclusivement fiscal au sens de l’article L. 64 du LPF \u00bb et que l’article L. 64 A \u00ab \u00e9tend les dispositions anti-abus concernant l’imp\u00f4t sur les soci\u00e9t\u00e9s pr\u00e9vues \u00e0 l’article 205 A du CGI \u00e0 l’ensemble de la fiscalit\u00e9 \u00bb. Pour les op\u00e9rations sur capital social post\u00e9rieures au 1er janvier 2021, ce standard assoupli expose le contribuable \u00e0 un risque accru de requalification, y compris pour des montages dont le but fiscal n’est pas exclusif mais simplement pr\u00e9pond\u00e9rant.<\/p>\n

Conclusion<\/h2>\n

La jurisprudence r\u00e9cente du Conseil d’\u00c9tat, des cours administratives d’appel et de la chambre commerciale de la Cour de cassation dessine une \u00e9volution profonde du contr\u00f4le juridictionnel des op\u00e9rations sur capital social. Le juge de l’imp\u00f4t a abandonn\u00e9 l’analyse atomis\u00e9e des actes \u2014 la soulte d’un c\u00f4t\u00e9, l’apport de l’autre, la r\u00e9duction de capital ailleurs \u2014 au profit d’une appr\u00e9ciation globale de la coh\u00e9rence \u00e9conomique du montage. Cette \u00ab grille des alternatives capitalistiques \u00bb permet de distinguer les op\u00e9rations qui r\u00e9pondent \u00e0 une v\u00e9ritable logique de restructuration de celles qui ne sont que l’habillage juridique d’une appr\u00e9hension de liquidit\u00e9s en franchise d’imp\u00f4t.<\/p>\n

Pour le praticien, trois enseignements op\u00e9rationnels se d\u00e9gagent. D’abord, documenter avec pr\u00e9cision la justification \u00e9conomique de chaque op\u00e9ration sur capital social, en d\u00e9montrant qu’elle r\u00e9pond \u00e0 un besoin objectif de l’entreprise \u2014 apurement de pertes, rationalisation de l’organigramme, pr\u00e9paration d’une transmission \u2014 et non \u00e0 la seule recherche d’un avantage fiscal. Ensuite, s’assurer que les flux financiers associ\u00e9s \u00e0 l’op\u00e9ration \u2014 soulte, dividendes, inscription en compte courant \u2014 sont proportionn\u00e9s \u00e0 la finalit\u00e9 \u00e9conomique poursuivie et ne constituent pas un simple \u00ab circuit de tr\u00e9sorerie \u00bb sans substance. Enfin, en cas de doute sur la qualification fiscale d’un montage complexe, recourir au rescrit \u00ab abus de droit \u00bb de l’article L. 64 B du LPF, qui offre une garantie pr\u00e9alable opposable \u00e0 l’administration.<\/p>\n

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