{"id":680470,"date":"2026-04-25T12:30:12","date_gmt":"2026-04-25T10:30:12","guid":{"rendered":"https:\/\/kohenavocats.com\/jurisprudences\/kho2021126-punktskatt\/"},"modified":"2026-04-25T12:30:12","modified_gmt":"2026-04-25T10:30:12","slug":"kho2021126-punktskatt","status":"publish","type":"kji_decision","link":"https:\/\/kohenavocats.com\/ru\/jurisprudences\/kho2021126-punktskatt\/","title":{"rendered":"KHO:2021:126 — Punktskatt"},"content":{"rendered":"
\n
\n

A Ab framst\u00e4ller och s\u00e4ljer i sina smoothiebarer olika smoothier, juicer och saftshots. Huvudsakligen framst\u00e4lls produkterna enligt kundernas \u00f6nskem\u00e5l f\u00f6r att genast konsumeras men sm\u00e5 m\u00e4ngder framst\u00e4lls p\u00e5 f\u00f6rhand och st\u00e4lls i en vitrin f\u00f6r f\u00f6rs\u00e4ljning. Basr\u00e5varan i smoothierna \u00e4r frukt, b\u00e4r och gr\u00f6nsaker samt isbitar men \u00e4ven saft pressad av b\u00e4r och frukter eller till exempel yoghurt och kokosmj\u00f6lk kan tills\u00e4ttas i dem. Smoothierna har en tjock konsistens och dricks med ett brett sugr\u00f6r.<\/p>\n

Fr\u00e5gan g\u00e4llde om A Ab \u00e4r skattskyldig i detaljhandelsskedet det vill s\u00e4ga f\u00f6r framst\u00e4llningsverksamheten i smoothiebarerna och om bolagets smoothie \u00e4r en vara som punktbeskattas.<\/p>\n

H\u00f6gsta f\u00f6rvaltningsdomstolen konstaterade att best\u00e4mmelserna om punktbeskattning i punktskattedirektivet och punktskattelagen g\u00e4ller uttryckligen endast s\u00e5dana varor det vill s\u00e4ga energiprodukter, alkohol och tobaksprodukter, som inte i praktiken framst\u00e4lls i detaljhandelsskedet. Finland har nationellt enligt punktskattedirektivet best\u00e4mt att punktskatten omfattar varor som avses i lagen om punktskatt p\u00e5 l\u00e4skedrycker och som \u00e4ven g\u00e5r att framst\u00e4lla i detaljhandelsskedet. Punktskattelagens best\u00e4mmelser begr\u00e4nsar inte skattskyldigheten till enbart produktion och partihandel. A Ab \u00e4r f\u00f6ljaktligen skattskyldig f\u00f6r de punktskattebelagda varorna som framst\u00e4lls i detaljhandelsskedet. Eftersom enligt punktskattelagen ocks\u00e5 framst\u00e4llning som sker utanf\u00f6r uppskovsf\u00f6rfarandet i punktbeskattning \u00e4r skattepliktig saknar det i \u00e4rendet betydelse att A Ab inte \u00e4r en godk\u00e4nd upplagshavare. A Ab ska d\u00e4rf\u00f6r anses vara skattskyldig f\u00f6r framst\u00e4llning i Smoothiebaren av varor som omfattas av punktskatt.<\/p>\n

Punktskatt p\u00e5 l\u00e4skedrycker uppb\u00e4rs bland annat p\u00e5 i tulltaxan under nr 2202 avsedda vatten och \u00f6vriga alkoholfria drycker. H\u00f6gsta f\u00f6rvaltningsdomstolen konstaterade med h\u00e4nvisning till de allm\u00e4nna best\u00e4mmelserna f\u00f6r tolkning av den kombinerade nomenklaturen och EU-domstolens r\u00e4ttspraxis att det avg\u00f6rande i klassificeringen av en vara som alkoholfri dryck \u00e4r dess v\u00e4tskeform. De smoothier som A Ab framst\u00e4ller g\u00e5r att dricka med sugr\u00f6r. En tillr\u00e4cklig v\u00e4tskegrad uppn\u00e5s genom att man i varan tills\u00e4tter isbitar och vid behov pressad saft av b\u00e4r eller frukter, yoghurt eller kokosmj\u00f6lk. Smoothierna \u00e4r varor som avses under det n\u00e4mnda numret i tulltaxan och A Ab ska betala punktskatt p\u00e5 l\u00e4skedrycker f\u00f6r framst\u00e4llningen av dem. Efterbeskattning f\u00f6r skatteperioderna 1\/2013 — 5\/2016 och 7\/2016 — 5\/2017.<\/p>\n

Lagen om punktskatt p\u00e5 s\u00f6tsaker, glass och l\u00e4skedrycker, fr\u00e5n och med 1.1.2017 lagen om punktskatt p\u00e5 l\u00e4skedrycker 1 \u00a7 1 mom. (1127\/2010 och 1535\/2016) och 2 \u00a7 1 mom. 3 punkten (1127\/2010 och 1084\/2013) och 1 punkten (1535\/2016) och 2 mom. samt 5 \u00a7 (1127\/2010)<\/p>\n

Punktskattelagen 1 \u00a7 3 mom., 2 \u00a7, 7 \u00a7, 8 \u00a7 3 punkten och 12 \u00a7 1 mom. 5 punkten<\/p>\n

R\u00e5dets direktiv 2008\/118\/EG om allm\u00e4nna regler f\u00f6r punktskatt och om upph\u00e4vande av direktiv 92\/12\/EEG artikel 1.3 a, artikel 2 a, artikel 7.1 och 2 c, artikel 8.1 c<\/p>\n

Kommissionens f\u00f6rordning (EG) nr 948\/2009 om \u00e4ndring av bilaga I till r\u00e5dets f\u00f6rordning (EEG) nr 2658\/87 om tulltaxe- och statistiknomenklaturen och om Gemensamma tulltaxan; Allm\u00e4nna best\u00e4mmelser f\u00f6r tolkning av Kombinerade nomenklaturen 1. best\u00e4mmelsen, anm\u00e4rkningarna 1 a och 3 g\u00e4llande kapitel 22 i tulltaxan, beskrivning av vara nr 2202<\/p>\n

\u00c4rendet har avgjorts av president Kari Kuusiniemi samt justitier\u00e5den Leena \u00c4\u00e4ril\u00e4, Joni Heliskoski, Tero Leskinen och Toni Kaarresalo. F\u00f6redragande Stina-Maria Lund.<\/p>\n

A Oy valmisti ja myi smoothiebaareissaan erilaisia smoothieita, tuoremehuja ja mehushotteja. P\u00e4\u00e4s\u00e4\u00e4nt\u00f6isesti tuotteet valmistettiin asiakkaiden tilauksesta suoraan kulutettavaksi, mutta pieni\u00e4 m\u00e4\u00e4ri\u00e4 valmistettiin my\u00f6s etuk\u00e4teen vitriiniin myynti\u00e4 varten. Smoothien perusraaka-aineena k\u00e4ytettiin hedelmi\u00e4, marjoja ja vihanneksia sek\u00e4 j\u00e4\u00e4paloja, mutta niihin voitiin lis\u00e4t\u00e4 my\u00f6s hedelmist\u00e4 tai marjoista puristettua mehua taikka esimerkiksi jogurttia tai kookosmaitoa. Smoothieiden koostumus oli paksua, ja niit\u00e4 nautittiin normaalia leve\u00e4mm\u00e4ll\u00e4 juomapillill\u00e4.<\/p>\n

Asiassa oli kysymys siit\u00e4, oliko A Oy valmisteverovelvollinen v\u00e4hitt\u00e4ismyyntivaiheessa eli smoothiebaareissa tapahtuvasta valmistustoiminnastaan ja oliko yhti\u00f6n smoothie virvoitusjuomaveron alainen tuote.<\/p>\n

$14a<\/p>\n

Virvoitusjuomaveroa kannetaan muun ohella tullitariffinimikkeess\u00e4 2202 tarkoitetusta vedest\u00e4 ja muusta alkoholittomasta juomasta. Korkein hallinto-oikeus totesi yhdistetyn nimikkeist\u00f6n yleisiin tulkintas\u00e4\u00e4nt\u00f6ihin ja unionin tuomioistuimen oikeusk\u00e4yt\u00e4nt\u00f6\u00f6n viitaten, ett\u00e4 ratkaisevaa tuotteen luokittelemisessa muuksi alkoholittomaksi juomaksi oli sen nestem\u00e4inen muoto. A Oy:n valmistamat smoothiet olivat juotavissa juomapillill\u00e4. Riitt\u00e4v\u00e4n nestem\u00e4inen koostumus saavutettiin lis\u00e4\u00e4m\u00e4ll\u00e4 tuotteeseen j\u00e4\u00e4paloja sek\u00e4 tarvittaessa hedelmist\u00e4 tai marjoista puristettua mehua, jogurttia tai kookosmaitoa. Smoothiet olivat kyseisess\u00e4 nimikkeess\u00e4 tarkoitettuja tuotteita, joiden valmistamisesta A Oy:n oli suoritettava virvoitusjuomaveroa.<\/p>\n

J\u00e4lkiverotukset verokausilta 1\/2013 — 5\/2016 ja 7\/2016 — 5\/2017.<\/p>\n

Laki makeisten, j\u00e4\u00e4tel\u00f6n ja virvoitusjuomien valmisteverosta, 1.1.2017 alkaen laki virvoitusjuomaverosta 1 \u00a7 1 momentti (1127\/2010 ja 1535\/2016) ja 2 \u00a7 1 momentti 3 kohta (1127\/2010 ja 1084\/2013) ja 1 kohta (1535\/2016) ja 2 momentti sek\u00e4 5 \u00a7 (1127\/2010)<\/p>\n

Valmisteverotuslaki 1 \u00a7 3 momentti, 2 \u00a7, 7 \u00a7, 8 \u00a7 3 kohta ja 12 \u00a7 1 momentti 5 kohta<\/h3>\n

Neuvoston direktiivi 2008\/118\/EY valmisteveroja koskevasta yleisest\u00e4 j\u00e4rjestelm\u00e4st\u00e4 ja direktiivin 92\/12\/ETY kumoamisesta 1 artikla 3 kohta a alakohta, 2 artikla a alakohta, 7 artikla 1 kohta ja 2 kohta c alakohta sek\u00e4 8 artikla 1 kohta c alakohta<\/p>\n

Komission asetus (EY) N:o 948\/2009 tariffi- ja tilastonimikkeist\u00f6st\u00e4 ja yhteisest\u00e4 tullitariffista annetun neuvoston asetuksen (ETY) N:o 2658\/87 liitteen I muuttamisesta; yhdistetyn nimikkeist\u00f6n yleisten tulkintas\u00e4\u00e4nt\u00f6jen 1. s\u00e4\u00e4nt\u00f6, tullitaulukon ryhm\u00e4\u00e4 22 koskevien huomautusten 1 kohta a alakohta ja 3 kohta, nimikett\u00e4 2202 koskeva tavaran kuvaus<\/p>\n

Unionin tuomioistuimen tuomiot asioissa C-114\/80, Ritter v. Oberfinanzdirektion Hamburg (EU:C:1981:79) ja C-325\/99, van de Water (EU:C:2001:201)<\/p>\n

P\u00e4\u00e4t\u00f6s, jota valitus koskee<\/h3>\n

Helsingin hallinto-oikeus 24.9.2019 nro 19\/0954\/1<\/p>\n

Asian aikaisempi k\u00e4sittely<\/h3>\n

on 21.10.2016 tekem\u00e4ll\u00e4\u00e4n j\u00e4lkiverotusp\u00e4\u00e4t\u00f6ksell\u00e4 m\u00e4\u00e4r\u00e4nnyt A Oy:n maksettavaksi mehuista ja smoothieista suorittamatta j\u00e4\u00e4nytt\u00e4 virvoitusjuomaveroa sek\u00e4 m\u00e4\u00e4r\u00e4nnyt yhti\u00f6lle veronlis\u00e4yst\u00e4 ja veronkorotusta verokausilta 1 — 12\/2013. P\u00e4\u00e4t\u00f6s perustuu 6.9.2016 p\u00e4iv\u00e4ttyyn asiakirjatarkastusmuistioon. Verotus on toimitettu arvioimalla.<\/p>\n

on 27.9.2017 tekemill\u00e4\u00e4n j\u00e4lkiverotusp\u00e4\u00e4t\u00f6ksill\u00e4 m\u00e4\u00e4r\u00e4nnyt yhti\u00f6n maksettavaksi mehuista ja smoothieista suorittamatta j\u00e4\u00e4nytt\u00e4 virvoitusjuomaveroa sek\u00e4 m\u00e4\u00e4r\u00e4nnyt yhti\u00f6lle veronlis\u00e4yst\u00e4 ja veronkorotusta verokausilta 1\/2014 — 5\/2016, 7 — 12\/ 2016 ja 1 — 5\/2017. P\u00e4\u00e4t\u00f6kset perustuvat 6.7.2017 p\u00e4iv\u00e4ttyyn asiakirjatarkastusmuistioon. Verotus on toimitettu arvioimalla.<\/p>\n

on 27.9.2017 tekem\u00e4ll\u00e4\u00e4n sanktiop\u00e4\u00e4t\u00f6ksell\u00e4 m\u00e4\u00e4r\u00e4nnyt yhti\u00f6n maksettavaksi 500 euron valmisteveron virhemaksun. P\u00e4\u00e4t\u00f6s perustuu asiakirjatarkastusmuistioihin 6.9.2016 ja 6.7.2017.<\/p>\n

on 16.3.2018 tekem\u00e4ll\u00e4\u00e4n p\u00e4\u00e4t\u00f6ksell\u00e4 hyl\u00e4nnyt yhti\u00f6n kyseisi\u00e4 j\u00e4lkiverotusp\u00e4\u00e4t\u00f6ksi\u00e4 ja sanktiop\u00e4\u00e4t\u00f6st\u00e4 koskevan oikaisuvaatimuksen.<\/p>\n

Hallinto-oikeuden ratkaisu<\/h3>\n

on p\u00e4\u00e4asiaratkaisunaan hyl\u00e4nnyt A Oy:n valituksen.<\/p>\n

Hallinto-oikeus on selostettuaan soveltamansa oikeusohjeet ja asiassa saatua selvityst\u00e4 perustellut p\u00e4\u00e4t\u00f6st\u00e4\u00e4n, silt\u00e4 osin kuin korkein hallinto-oikeus on j\u00e4ljemp\u00e4n\u00e4 ilmenev\u00e4ll\u00e4 tavalla my\u00f6nt\u00e4nyt valitusluvan, p\u00e4\u00e4asian osalta seuraavasti:<\/p>\n

Puheena olevien smoothie-tuotteiden raaka-aineina k\u00e4ytet\u00e4\u00e4n hedelmi\u00e4, marjoja, kasviksia ja muita lis\u00e4tt\u00e4vi\u00e4 aineita, esimerkiksi heraproteiinia, jogurttia, kookosmaitoa, j\u00e4\u00e4t\u00e4, hedelm\u00e4mehua ja mausteita. Raaka-aineet survotaan ja survokseen lis\u00e4t\u00e4\u00e4n j\u00e4\u00e4t\u00e4 ja mehua. Tuotteet valmistetaan yhti\u00f6n toimipisteiss\u00e4 ja luovutetaan asiakkaalle kertak\u00e4ytt\u00f6isess\u00e4 muovimukissa.<\/p>\n

Yhti\u00f6n mukaan sen valmistamia tuotteita ei tule luokitella nimikkeeseen 2202 vaan nimikkeeseen 2008.<\/p>\n

Euroopan unionin tuomioistuimen (EUT) oikeusk\u00e4yt\u00e4nn\u00f6n mukaan yhdistetyn nimikkeist\u00f6n osalta Euroopan komission laatimat selitt\u00e4v\u00e4t huomautukset ja harmonoidun j\u00e4rjestelm\u00e4n osalta Maailman tullij\u00e4rjest\u00f6n laatimat selitykset auttavat huomattavasti eri tullinimikkeiden sis\u00e4ll\u00f6n tulkinnassa, vaikka ne eiv\u00e4t olekaan oikeudellisesti sitovia (muun muassa C-480\/13, Sysmex Europe, kohta 30).<\/p>\n

Hallinto-oikeus toteaa, ett\u00e4 yhti\u00f6n smoothie-tuotteet koostuvat nestem\u00e4isess\u00e4 muodossa olevasta hedelm\u00e4- ja kasvissurvoksesta, johon on lis\u00e4tty j\u00e4\u00e4t\u00e4 eli vett\u00e4 ja mehua. Harmonoidun j\u00e4rjestelm\u00e4n selitysten mukaan nimikkeeseen 2008 kuuluvat muun muassa survotut hedelm\u00e4t, my\u00f6s jos niihin on lis\u00e4tty vett\u00e4 tai sokerilient\u00e4, edellytt\u00e4en, ett\u00e4 lis\u00e4ykset ovat m\u00e4\u00e4r\u00e4lt\u00e4\u00e4n riitt\u00e4m\u00e4tt\u00f6mi\u00e4 tekem\u00e4\u00e4n tuotteesta v\u00e4litt\u00f6m\u00e4\u00e4n kulutukseen soveltuvaa juomaa. Jos tuotteesta on riitt\u00e4v\u00e4n vesi- tai sokeriliemilis\u00e4yksen ansiosta tullut t\u00e4llainen juoma, se kuuluu nimikkeeseen 22.02. Yhti\u00f6n tuotteet ovat juomia, joten ne eiv\u00e4t voi kuulua nimikkeeseen 2008. Hallinto-oikeus katsoo, ett\u00e4 smoothie-tuotteet kuuluvat muuna alkoholittomana juomana nimikkeeseen 2202. Tuotteet ovat siten veronalaisia.<\/p>\n

Hallinto-oikeus toteaa, ett\u00e4 valmisteverotuslaissa, virvoitusjuomaverolaissa tai niiden esit\u00f6iss\u00e4 ei ole m\u00e4\u00e4ritelty valmistamista, kuten esimerkiksi er\u00e4iden juomapakkausten valmisteverosta annetussa laissa on tehty.<\/p>\n

Yhti\u00f6 valmistaa puheena olevia smoothie-tuotteita myyntipaikoissaan. Hallinto-oikeus katsoo, ett\u00e4 tuotteiden valmistaminen on valmisteverotuslaissa tarkoitettua valmistamista. Yhti\u00f6 on siten valmisteverotuslain 12 \u00a7:n 1 momentin 5 kohdassa tarkoitettu verovelvollinen.<\/p>\n

Ottaen huomioon sen, ett\u00e4 verotusp\u00e4\u00e4t\u00f6kset tehd\u00e4\u00e4n kussakin tapauksessa asiassa esitetyn selvityksen ja yksil\u00f6llisten olosuhteiden perusteella, hallinto-oikeus katsoo, ett\u00e4 asiaa ei ole arvioitava toisin yhdenvertaisuusperiaatteen nojalla. Yhdenvertaisuusperiaatteen vastaista ei ole my\u00f6sk\u00e4\u00e4n se, ett\u00e4 virvoitusjuomaverolain soveltamisalaksi on m\u00e4\u00e4ritetty kalenterivuosittainen 50 000 litran raja.<\/p>\n

Hallinto-oikeus toteaa, ett\u00e4 valmisteverotuslaissa ei ole s\u00e4\u00e4nn\u00f6ksi\u00e4 luottamuksensuojasta. Valmisteverotusta koskevissa asioissa ei sovelleta my\u00f6sk\u00e4\u00e4n verotusmenettelylain luottamuksensuojaa koskevia s\u00e4\u00e4nn\u00f6ksi\u00e4. Hallinto-oikeus kuitenkin katsoo, ett\u00e4 verotuksessa yleisesti sovellettavat luottamuksensuojaa koskevat periaatteet ja hallintolain 6 \u00a7:ss\u00e4 s\u00e4\u00e4dettyj\u00e4 oikeutettuja odotuksia koskevat periaatteet tulee ottaa huomioon arvioitaessa luottamuksensuojan edellytysten t\u00e4yttymist\u00e4 valmisteverotuksessa. Luottamuksensuojan katsotaan verotuksessa syntyv\u00e4n vakiintuneen verotus- ja oikeusk\u00e4yt\u00e4nn\u00f6n perusteella tai veroviranomaisen asianomaiselle verovelvolliselle antaman nimenomaisen ratkaisun nojalla.<\/p>\n

Valmisteverotuslaki ja virvoitusjuomaverolaki ovat selke\u00e4t verovelvollisuuden osalta. Hallinto-oikeus toteaa, ett\u00e4 yhti\u00f6n velvollisuutena olisi ollut selvitt\u00e4\u00e4 harjoittamansa toiminnan valmisteverokohtelu. Yhti\u00f6ll\u00e4 on ollut muun muassa mahdollisuus hakea valmisteverotuslain 104 \u00a7:ss\u00e4 tarkoitettua ennakkoratkaisua oman tuotteensa valmisteverotuksesta. Yhti\u00f6 on siten laiminly\u00f6nyt selonottovelvollisuutensa. Yhti\u00f6 ei ole my\u00f6sk\u00e4\u00e4n esitt\u00e4nyt, ett\u00e4 se olisi saanut viranomaisilta sitovia kannanottoja puheena olevassa asiassa. N\u00e4in ollen luottamuksensuoja ei muodosta estett\u00e4 j\u00e4lkiverotuksen toimittamiselle.<\/p>\n

Laki makeisten, j\u00e4\u00e4tel\u00f6n ja virvoitusjuomien valmisteverosta (virvoitusjuomaverolaki, 1127\/2010) 1 \u00a7:n 1 momentti (1127\/2010 ja 1535\/2016), 2 \u00a7 1 momentti 3 kohta (1127\/2010) ja 1 kohta (1535\/2016) ja 2 momentti, 5 \u00a7 sek\u00e4 lain liitteen\u00e4 olevan verotaulukon 2 tullitariffinimike 2202<\/p>\n

Valmisteverotuslaki 1 \u00a7 1 — 4 momentti, 2 \u00a7, 7 \u00a7, 8 \u00a7 3 kohta, 12 \u00a7 1 momentti 5 kohta, 34 \u00a7, 36 \u00a7, 43 \u00a7 1 momentti 2 ja 3 kohta, 44 \u00a7, 45 \u00a7 1 momentti, 48 \u00a7 1 ja 2 momentti ja 93 \u00a7 1 momentti<\/p>\n

Hallintolaki 6 \u00a7<\/h3>\n

Hallituksen esitys laiksi makeisten, j\u00e4\u00e4tel\u00f6n ja virvoitusjuomien valmisteverosta sek\u00e4 er\u00e4iden valmisteverotusta koskevien lakien muuttamisesta (HE 148\/2010 vp)<\/p>\n

K\u00e4ytt\u00f6tariffin yhdistetyn nimikkeist\u00f6n yleiset tulkintas\u00e4\u00e4nn\u00f6t 1 ja 6 kohta sek\u00e4 nimikkeit\u00e4 2008 ja 2202 koskevat tavaran kuvaukset<\/p>\n

Harmonoidun j\u00e4rjestelm\u00e4n selitysten nimikett\u00e4 2008 koskeva selitys<\/h3>\n

Komission t\u00e4yt\u00e4nt\u00f6\u00f6npanoasetus (EU) N:o 1232\/2013 tiettyjen tavaroiden luokittelusta yhdistettyyn nimikkeist\u00f6\u00f6n<\/h3>\n

K\u00e4sittely korkeimmassa hallinto-oikeudessa<\/h3>\n

Mik\u00e4li korkein hallinto-oikeus ei kumoa hallinto-oikeuden p\u00e4\u00e4t\u00f6st\u00e4 ja poista maksuunpanoja kokonaisuudessaan tai smoothieiden osalta, yhti\u00f6lle m\u00e4\u00e4r\u00e4tyt veronlis\u00e4ykset, veronkorotukset sek\u00e4 virhemaksu on poistettava tai niiden m\u00e4\u00e4r\u00e4\u00e4 on v\u00e4hint\u00e4\u00e4nkin alennettava.<\/p>\n

Mik\u00e4li korkein hallinto-oikeus ei voi suoraan hyv\u00e4ksy\u00e4 yhti\u00f6n vaatimusta hallinto-oikeuden p\u00e4\u00e4t\u00f6ksen kumoamisesta, asiassa tulisi pyyt\u00e4\u00e4 ennakkoratkaisua unionin tuomioistuimelta. Ennakkoratkaisupyynn\u00f6ll\u00e4 tulisi selvitt\u00e4\u00e4, voidaanko valmisteverodirektiivin 7 artiklan 2 kohdan c alakohdan mukaisena valmisteveron alaisten tavaroiden tuotantona ja kulutukseen luovutuksena pit\u00e4\u00e4 ravintolatoiminnassa tapahtuvaa valmistamista ja onko yhti\u00f6n smoothieta pidett\u00e4v\u00e4 tullinimikkeen 2008 vai 2202 mukaisena tuotteena.<\/p>\n

Yhti\u00f6 on lis\u00e4ksi katsonut, ett\u00e4 sille m\u00e4\u00e4r\u00e4ttyjen j\u00e4lkiverojen j\u00e4\u00e4minen voimaan johtaisi EU-oikeuden vastaiseen kiellettyyn valtiontukeen.<\/p>\n

Vaatimusten tueksi on esitetty muun ohella seuraavaa:<\/h3>\n

Ravintolatoiminnassa tapahtuvan valmistuksen virvoitusjuomaveronalaisuuden osalta yhti\u00f6 on katsonut, ett\u00e4 sen toimipisteiss\u00e4 tapahtuvaa smoothieiden ja mehujen valmistamista ja myynti\u00e4 ei ole pidett\u00e4v\u00e4 kulutukseen luovutuksena. Kulutukseen luovutuksella tarkoitetaan valmisteverodirektiiviss\u00e4 lueteltuja tapahtumia, joiden perusteella valmisteveron suorittamisvelvollisuus syntyy. Ravintolatoiminnassa tapahtuvassa valmistuksessa ei ole kysymys valmisteverodirektiivin 7 artiklan 2 kohdan c alakohdan mukaisesta valmisteveron alaisten tavaroiden tuotannosta v\u00e4liaikaisen verottomuuden j\u00e4rjestelm\u00e4n ulkopuolella. EU:n valmisteverotusj\u00e4rjestelm\u00e4ss\u00e4 vakiintuneen periaatteen mukaan valmisteveroja kannetaan tuotannon ja tukkukaupan portaissa. Jos ravintolatoiminnassa tapahtuva valmistus katsottaisiin valmisteverodirektiiviss\u00e4 tarkoitetuksi tuotannoksi, t\u00e4m\u00e4n tulisi tapahtua yhdenmukaisesti koko EU:n valmisteveroalueella, koska kulutukseen luovutuksen k\u00e4sitett\u00e4 on tulkittava yhten\u00e4isesti kaikissa j\u00e4senvaltioissa.<\/p>\n

Lis\u00e4ksi valmisteverodirektiivin 15 artiklan mukaan valmisteveron alaisten tavaroiden, joista ei ole maksettu valmisteveroa, tuotannon, jalostuksen ja hallussapidon on tapahduttava verottomassa varastossa. Yhti\u00f6n ei olisi edes mahdollista saada toimintaansa verottoman varaston lupaa, koska sen smoothiebaarit ovat kokonaisuudessaan tuotteiden v\u00e4hitt\u00e4ismyyntiin tarkoitettuja tiloja. Valmisteverotuslains\u00e4\u00e4d\u00e4nt\u00f6 ei siten edes sovellu v\u00e4hitt\u00e4ismyyntipaikoissa valmistettaviin smoothieihin ja mehuihin.<\/p>\n

Valmisteverotusta ei ole my\u00f6sk\u00e4\u00e4n verotusk\u00e4yt\u00e4nn\u00f6ss\u00e4 ulotettu ravintolatoimintaan, vaikka ravintolatoiminnan yhteydess\u00e4 valmistettaisiin tullinimikkeiden perusteella valmisteverollisiksi luokiteltavia tuotteita. Verohallinto on yhti\u00f6n oikaisuvaatimukseen antamassaan p\u00e4\u00e4t\u00f6ksess\u00e4 todennut, ett\u00e4 valmisteverot kannetaan p\u00e4\u00e4osin tuotanto- ja tukkuportaan yrityksilt\u00e4, jotka toimivat valtuutettuina varastonpit\u00e4jin\u00e4 tai rekister\u00f6itynein\u00e4 vastaanottajina. Olisi ongelmallista perustaa verovelvollisuus yhti\u00f6n tapauksessa ep\u00e4m\u00e4\u00e4r\u00e4iseen yksitt\u00e4iseen lain esit\u00f6ist\u00e4 l\u00f6ytyv\u00e4\u00e4n mainintaan.<\/p>\n

$156<\/p>\n

$157<\/p>\n

Yhti\u00f6 on katsonut, ett\u00e4 sen valmistamat ja myym\u00e4t smoothiet eiv\u00e4t ole juomia, eiv\u00e4tk\u00e4 ne siten ole tullinimikkeeseen 2202 luokiteltavia valmisteverollisia virvoitusjuomia. Yhti\u00f6n smoothiet tulee luokitella tullinimikkeeseen 2008. Koska Verohallinto, Veronsaajien oikeudenvalvontayksikk\u00f6 ja hallinto-oikeus eiv\u00e4t ole tutustuneet yhti\u00f6n tuotteeseen, asiassa on tehty virheellisi\u00e4 johtop\u00e4\u00e4t\u00f6ksi\u00e4 ja p\u00e4\u00e4t\u00f6ksi\u00e4. Yhti\u00f6n smoothieiden koostumus ei ole nestem\u00e4inen vaan paksua hedelm\u00e4survosta. Vaikka markkinoilla tiett\u00e4v\u00e4sti tarjotaan my\u00f6s \u201dsmoothieiksi\u201d nimettyj\u00e4 tuotteita, joihin lis\u00e4t\u00e4\u00e4n valmiita mehutuotteita tai mehutiivisteit\u00e4 jopa 50 prosenttia tilavuudesta, yhti\u00f6n valmistamiin smoothieihin ei lis\u00e4t\u00e4 lainkaan mehutiivisteit\u00e4. Yhti\u00f6n smoothiet eiv\u00e4t my\u00f6sk\u00e4\u00e4n ole past\u00f6roituja.<\/p>\n

$158<\/p>\n

$159<\/p>\n

on antanut vastineen, jossa on muun ohella vaadittu valituksen hylk\u00e4\u00e4mist\u00e4 sek\u00e4 esitetty muun ohella seuraavaa:<\/p>\n

Tulli, joka vastaa tuotteiden luokittelusta, on todennut yhti\u00f6n valmistamien smoothieiden kuuluvan nimikkeeseen 2202. Tullin ja oikeudenvalvontayksik\u00f6n k\u00e4sityksen mukaan yhti\u00f6n valmistama smoothie on koostumukseltaan suoraan mukista tai pikarista pillill\u00e4 juotava juoma. Smoothien koostumus on nestem\u00e4inen. Luokittelus\u00e4\u00e4nt\u00f6jen mukaan tuotetta ei voida pit\u00e4\u00e4 nimikkeeseen 2008 kuuluvana hedelm\u00e4surveena.<\/p>\n

Valmisteverolupaj\u00e4rjestelm\u00e4 on luotu verottomia siirtoja varten, ja j\u00e4rjestelm\u00e4n tarkoituksena on helpottaa tuotteiden liikkumista j\u00e4senvaltioiden v\u00e4lill\u00e4. J\u00e4rjestelm\u00e4ss\u00e4 olevista tuotteista maksetaan valmistevero sitten, kun tuotteet luovutetaan j\u00e4rjestelm\u00e4st\u00e4 kulutukseen. T\u00e4m\u00e4 tarkoittaa, ett\u00e4 valmisteverotuksen lupaj\u00e4rjestelm\u00e4 ei tee tuotteesta verotonta, vaan se mahdollistaa tuotteiden varastoinnin v\u00e4liaikaisesti verottomana ja verottoman siirron. Virvoitusjuomien valmistaja voi valmistaa virvoitusjuomia muuallakin kuin verottomassa varastossa. T\u00e4m\u00e4 tarkoittaa valmisteverotuksen n\u00e4k\u00f6kulmasta sit\u00e4, ett\u00e4 jokainen yksitt\u00e4inen tuote-er\u00e4 on kulutukseen luovutettu ja siten veronalainen.<\/p>\n

Oikeudenvalvontayksikk\u00f6 ei ole asiassa v\u00e4itt\u00e4nyt, ett\u00e4 Suomessa olisi aiemmin kohdistettu vero baarissa tai ravintolassa valmistettuihin tuotteisiin nyt k\u00e4sill\u00e4 olevissa olosuhteissa, vaan on sen sijaan todennut, ett\u00e4 uusista liiketoimintatavoista huolimatta valmisteverotuksen perusperiaate on pysynyt samana. Verovelvollisia ovat siten kaikki toimijat, jotka valmistavat, jalostavat, maahantuovat tai pit\u00e4v\u00e4t hallussaan valmisteveron alaisia tuotteita. Tuote voi olla veroton ainoastaan verottomuusj\u00e4rjestelm\u00e4ss\u00e4 tai silloin, kun tuote on erikseen s\u00e4\u00e4detty verottomaksi, mist\u00e4 nyt ei ole kysymys. Yhti\u00f6n tuotteiden valmistaminen on valmisteverotuslaissa tarkoitettua valmistamista ja yhti\u00f6 on siten verovelvollinen.<\/p>\n

Luottamuksensuojan antamisen edellytykset eiv\u00e4t asiassa t\u00e4yty. Kysymyst\u00e4 yhti\u00f6n tuotteiden virvoitusjuomaveronalaisuudesta ei voida pit\u00e4\u00e4 tulkinnanvaraisena. Virvoitusjuomat ovat olleet valmisteveron piiriss\u00e4 vuosikymmeni\u00e4. Tulli ja sittemmin Verohallinto ovat julkaisseet useita valmisteveroa koskevia ohjeita, joista ilmenev\u00e4t verovelvollisuus ja veronalaiset tuotteet. Mik\u00e4li kysymys verovelvollisuudesta on ollut yhti\u00f6lle ep\u00e4selv\u00e4, yhti\u00f6n olisi tullut selonottovelvollisuutensa puitteissa selvitt\u00e4\u00e4 liiketoimintamallinsa vaikutusta verotukseen esimerkiksi hakemalla asiasta ennakkoratkaisua. Yhti\u00f6 on sen sijaan j\u00e4tt\u00e4nyt huomiotta viranomaisen ohjeet ja jatkanut laiminly\u00f6ntej\u00e4.<\/p>\n

Suhteellisuusperiaatetta ei voida soveltaa siten, ettei Verohallinto voisi m\u00e4\u00e4r\u00e4t\u00e4 s\u00e4\u00e4ntelyn perusteella m\u00e4\u00e4r\u00e4ytyv\u00e4\u00e4 veroa maksettavaksi. Yhdenvertaisuusperiaate edellytt\u00e4\u00e4 Verohallinnolta verovelvollisten tasapuolista kohtelua. Verohallinto on julkaissut 10.9.2018 tiedotteen, jossa ei todeta tulkinnan voimassaolosta sit\u00e4 ajallisesti rajoittaen. T\u00e4m\u00e4n perusteella takautuva puuttuminen ei ole sin\u00e4ll\u00e4\u00e4n poissuljettua.<\/p>\n

on antanut vastaselityksen.<\/p>\n

Vastaselitys on annettu tiedoksi<\/h3>\n

.<\/p>\n

Korkeimman hallinto-oikeuden ratkaisu<\/h3>\n

Korkein hallinto-oikeus my\u00f6nt\u00e4\u00e4 A Oy:lle valitusluvan ja tutkii asian yhti\u00f6n valmisteverovelvollisuutta, smoothien veronalaisuutta ja hallintolain 6 \u00a7:n soveltamista koskevilta osin.<\/p>\n

2. Yhti\u00f6n vaatimus ennakkoratkaisun pyyt\u00e4misest\u00e4 unionin tuomioistuomelta hyl\u00e4t\u00e4\u00e4n.<\/p>\n

3. Valitus hyl\u00e4t\u00e4\u00e4n. Hallinto-oikeuden p\u00e4\u00e4t\u00f6ksen lopputulosta ei muuteta.<\/p>\n

Perustelut<\/h3>\n

1) lain soveltamisen kannalta muissa samanlaisissa tapauksissa tai oikeusk\u00e4yt\u00e4nn\u00f6n yhten\u00e4isyyden vuoksi on t\u00e4rke\u00e4t\u00e4 saattaa asia korkeimman hallinto-oikeuden ratkaistavaksi;<\/p>\n

2) asian saattamiseen korkeimman hallinto-oikeuden ratkaistavaksi on erityist\u00e4 aihetta asiassa tapahtuneen ilmeisen virheen vuoksi; tai<\/p>\n

3) valitusluvan my\u00f6nt\u00e4miseen on muu painava syy.<\/p>\n

Sen perusteella, mit\u00e4 muutoksenhakija on esitt\u00e4nyt ja mit\u00e4 asiakirjoista muutoin ilmenee, asian saattamiseen korkeimman hallinto-oikeuden ratkaistavaksi ei ole, kun otetaan huomioon valmisteverotuslain 108 \u00a7:n (939\/2015) 1 momentin s\u00e4\u00e4nn\u00f6s, valitusluvan my\u00f6nt\u00e4misen perustetta.<\/p>\n

Euroopan unionin toiminnasta tehdyn sopimuksen 267 artiklan mukaan unionin tuomioistuimella on toimivalta antaa ennakkoratkaisu muun ohella perussopimuksen ja unionin toimielimen s\u00e4\u00e4d\u00f6ksen tulkinnasta. Jos t\u00e4llainen kysymys tulee esille sellaisessa kansallisessa tuomioistuimessa k\u00e4sitelt\u00e4v\u00e4n\u00e4 olevassa asiassa, jonka p\u00e4\u00e4t\u00f6ksiin ei kansallisen lains\u00e4\u00e4d\u00e4nn\u00f6n mukaan saa hakea muutosta, t\u00e4m\u00e4n tuomioistuimen on saatettava kysymys unionin tuomioistuimen k\u00e4sitelt\u00e4v\u00e4ksi. Korkein hallinto-oikeus k\u00e4ytt\u00e4\u00e4 Suomessa ylint\u00e4 tuomiovaltaa hallintolaink\u00e4ytt\u00f6asioissa.<\/p>\n

Unionin tuomioistuimen oikeusk\u00e4yt\u00e4nn\u00f6st\u00e4 ilmenee, ett\u00e4 velvollisuutta tehd\u00e4 Euroopan unionin toiminnasta tehdyn sopimuksen 267 artiklassa tarkoitettu ennakkoratkaisupyynt\u00f6 ei kuitenkaan ole silloin, jos kansallisessa tuomioistuimessa ei esiinny todellista ep\u00e4ily\u00e4 unionin tuomioistuimen olemassa olevan oikeusk\u00e4yt\u00e4nn\u00f6n soveltamismahdollisuudesta asiaan tai jos on t\u00e4ysin selv\u00e4\u00e4, miten unionin oikeutta on kyseisess\u00e4 tilanteessa asianmukaisesti sovellettava.<\/p>\n

Asiassa ei ole tullut esille sellaista kysymyst\u00e4, jonka johdosta ennakkoratkaisupyynn\u00f6n esitt\u00e4minen olisi edell\u00e4 mainittu huomioon ottaen tarpeen.<\/p>\n

, jonka nimike on 1.1.2017 alkaen muutettu<\/p>\n

(virvoitusjuomaverolaki), 1 \u00a7:n 1 momentin (1127\/2010 ja 1535\/2016) mukaan virvoitusjuomista on suoritettava valtiolle valmisteveroa sen mukaan kuin mainitussa laissa s\u00e4\u00e4det\u00e4\u00e4n.<\/p>\n

Virvoitusjuomaverolain 2 \u00a7:n 1 momentin 3 kohdan (1127\/2010 ja 1084\/2013) mukaan mainitussa laissa<\/h3>\n

tarkoitetaan liitteen verotaulukossa 2 tarkoitettuja tuotteita ja 1 kohdan (1535\/2016) mukaan verotaulukossa tarkoitettuja tuotteita.<\/p>\n

Saman pyk\u00e4l\u00e4n 2 momentin mukaan tullitariffin nimikkeill\u00e4 tarkoitetaan tariffi- ja tilastonimikkeist\u00f6st\u00e4 ja yhteisest\u00e4 tullitariffista annetun neuvoston asetuksen (ETY) N:o 2658\/87 liitteen I muuttamisesta annetun komission asetuksen (EY) N:o 948\/2009 mukaisia nimikkeit\u00e4.<\/p>\n

Virvoitusjuomaverolain 5 \u00a7:n (1127\/2010) mukaan silt\u00e4 osin kuin mainitussa laissa ei toisin s\u00e4\u00e4det\u00e4, sovelletaan valmisteverotuslakia (182\/2010).<\/p>\n

Virvoitusjuomaverolain liitteen (1318\/2011) verotaulukossa 2 ja liitteen (1535\/2016) verotaulukossa mainitaan muun ohella tullitariffin nimike 2202.<\/p>\n

1 \u00a7:n 2 momentin mukaan mainittua lakia sovelletaan kannettaessa valmisteveroa energiatuotteista, s\u00e4hk\u00f6st\u00e4, alkoholista, alkoholijuomista ja valmistetusta tupakasta, jollei asianomaisessa valmisteverolaissa toisin s\u00e4\u00e4det\u00e4.<\/p>\n

Valmisteverotuslain 2 \u00a7:n mukaan valmisteveron alaisia ovat ne 1 \u00a7:ss\u00e4 tarkoitetut tuotteet, jotka Suomessa valmistetaan tai vastaanotetaan toisesta j\u00e4senvaltiosta tai tuodaan Suomeen unionin ulkopuolelta.<\/p>\n

Valmisteverotuslain 7 \u00a7:n mukaan veron suorittamisvelvollisuus syntyy, kun valmisteveron alainen tuote luovutetaan kulutukseen Suomessa, jollei mainitussa laissa tai asianomaisessa valmisteverolaissa muuta s\u00e4\u00e4det\u00e4.<\/p>\n

Valmisteverotuslain 8 \u00a7:n 3 kohdan mukaan kulutukseen luovutuksella tarkoitetaan valmisteveron alaisten tuotteiden valmistusta tai jalostusta v\u00e4liaikaisen verottomuuden j\u00e4rjestelm\u00e4n ulkopuolella.<\/p>\n

Valmisteverotuslain 12 \u00a7:n 1 momentin 5 kohdan mukaan valmisteverovelvollinen on se, joka valmistaa tai jalostaa muualla kuin verottomassa varastossa valmisteveron alaisia tuotteita tai osallistuu valmistamiseen tai jalostamiseen.<\/p>\n

Valmisteverotuslain 21 \u00a7:n 1 momentin mukaan valmisteveron alaisia tuotteita saa valmistaa, jalostaa, pit\u00e4\u00e4 hallussa, l\u00e4hett\u00e4\u00e4 tai vastaanottaa v\u00e4liaikaisen verottomuuden j\u00e4rjestelm\u00e4ss\u00e4 vain t\u00e4h\u00e4n toimintaan annetun luvan perusteella.<\/p>\n

Valmisteverotuslain 22 \u00a7:n 1 momentin mukaan valmisteveron alaisten tuotteiden, joista valmisteveroa ei ole maksettu, valmistuksen, jalostuksen ja hallussapidon on tapahduttava verottomassa varastossa.<\/p>\n

Valmisteverotuslain 23 \u00a7:n 1 kohdan mukaan valtuutetun varastonpit\u00e4j\u00e4n lupa my\u00f6nnet\u00e4\u00e4n luonnolliselle henkil\u00f6lle tai oikeushenkil\u00f6lle, jos t\u00e4m\u00e4 ansiotoiminnassaan harjoittaa valmisteveron alaisten tuotteiden valmistusta tai jalostusta.<\/p>\n

Valmisteverotuslain 24 \u00a7:n 2 momentin mukaan verottoman varaston lupaa ei my\u00f6nnet\u00e4 sille osalle 23 \u00a7:n 1 — 3 kohdassa tarkoitettuun toimintaan k\u00e4ytett\u00e4v\u00e4st\u00e4 varastosta, jota pidet\u00e4\u00e4n valmisteveron alaisten tuotteiden v\u00e4hitt\u00e4ismyyntivarastona tai -paikkana, anniskelutilana taikka muuna n\u00e4it\u00e4 vastaavana tilana.<\/p>\n

6 \u00a7:n mukaan viranomaisen on kohdeltava hallinnossa asioivia tasapuolisesti sek\u00e4 k\u00e4ytett\u00e4v\u00e4 toimivaltaansa yksinomaan lain mukaan hyv\u00e4ksytt\u00e4viin tarkoituksiin. Viranomaisen toimien on oltava puolueettomia ja oikeassa suhteessa tavoiteltuun p\u00e4\u00e4m\u00e4\u00e4r\u00e4\u00e4n n\u00e4hden. Niiden on suojattava oikeusj\u00e4rjestyksen perusteella oikeutettuja odotuksia.<\/p>\n

(valmisteverodirektiivi) 1 artiklan 1 kohdan mukaan mainitussa direktiiviss\u00e4 vahvistetaan yleinen j\u00e4rjestelm\u00e4, joka koskee seuraavien tavaroiden (j\u00e4ljemp\u00e4n\u00e4 \u2019valmisteveron alaiset tavarat\u2019) kulutuksesta v\u00e4litt\u00f6m\u00e4sti tai v\u00e4lillisesti kannettavaa valmisteveroa:<\/p>\n

a) direktiivin 2003\/96\/EY soveltamisalaan kuuluvat energiatuotteet ja s\u00e4hk\u00f6;<\/p>\n

b) direktiivien 92\/83\/ETY ja 92\/84\/ETY soveltamisalaan kuuluvat alkoholi ja alkoholijuomat;<\/p>\n

c) direktiivien 95\/59\/EY, 92\/79\/ETY ja 92\/80\/ETY soveltamisalaan kuuluva valmistettu tupakka.<\/p>\n

Saman artiklan 3 kohdan a alakohdan mukaan j\u00e4senvaltiot voivat kantaa veroja muista tuotteista kuin valmisteveron alaisista tavaroista. T\u00e4llaisten verojen kantaminen ei kuitenkaan saa johtaa rajamuodollisuuksien k\u00e4ytt\u00f6\u00f6nottoon j\u00e4senvaltioiden v\u00e4lisess\u00e4 kaupassa.<\/p>\n

Valmisteverodirektiivin 2 artiklan a alakohdan mukaan valmisteveron alaisista tavaroista kannetaan valmistevero silloin, kun ne tuotetaan yhteis\u00f6n alueella, mihin tarvittaessa luetaan mukaan niiden erottaminen.<\/p>\n

Valmisteverodirektiivin 7 artiklan 1 kohdan mukaan valmisteverosaatava syntyy siin\u00e4 j\u00e4senvaltiossa ja sin\u00e4 ajankohtana, jossa ja jolloin tavarat luovutetaan kulutukseen.<\/p>\n

Saman artiklan 2 kohdan c alakohdan mukaan direktiivi\u00e4 sovellettaessa kulutukseen luovutuksena pidet\u00e4\u00e4n valmisteveron alaisten tavaroiden tuotantoa, s\u00e4\u00e4nt\u00f6jenvastainen tuotanto mukaan lukien, v\u00e4liaikaisen verottomuuden j\u00e4rjestelm\u00e4n ulkopuolella.<\/p>\n

Valmisteverodirektiivin 8 artiklan 1 kohdan c alakohdan mukaan valmisteverovelvollinen on edell\u00e4 7 artiklan 2 kohdan c alakohdassa tarkoitetun valmisteveron alaisten tavaroiden tuotannon osalta valmisteveron alaisia tavaroita tuottava henkil\u00f6 tai s\u00e4\u00e4nt\u00f6jenvastaisen tuotannon osalta muut niiden tuotantoon osallistuvat henkil\u00f6t.<\/p>\n

Valmisteverodirektiivin 15 artiklan 1 kohdan mukaan kunkin j\u00e4senvaltion on m\u00e4\u00e4r\u00e4tt\u00e4v\u00e4 valmisteveron alaisten tavaroiden tuotantoa, jalostusta ja hallussapitoa koskevat s\u00e4\u00e4nt\u00f6ns\u00e4 mainitun direktiivin mukaisesti.<\/p>\n

Saman artiklan 2 kohdan mukaan valmisteveron alaisten tavaroiden, joista valmisteveroa ei ole maksettu, tuotannon, jalostuksen ja hallussapidon on tapahduttava verottomassa varastossa.<\/p>\n

liitteen I ensimm\u00e4iseen osaan sis\u00e4ltyvien yhdistetyn nimikkeist\u00f6n yleisten tulkintas\u00e4\u00e4nt\u00f6jen 1. s\u00e4\u00e4nn\u00f6n mukaan nimikkeist\u00f6n jaksojen, ryhmien tai alaryhmien otsikot ovat ainoastaan ohjeellisia; oikeudellisesti luokittelu m\u00e4\u00e4r\u00e4ytyy nimikkeiden sek\u00e4 asianomaisten jaksojen tai ryhmien huomautusten sanamuodon mukaisesti ja, jollei n\u00e4ist\u00e4 nimikkeist\u00e4 ja huomautuksista muuta johdu, seuraavien s\u00e4\u00e4nt\u00f6jen mukaisesti.<\/p>\n

Liitteen I toiseen osaan sis\u00e4ltyv\u00e4n tullitaulukon IV jakso on otsikoitu seuraavasti: Elintarviketeollisuuden tuotteet; juomat, etyylialkoholi (etanoli) ja etikka; tupakka ja valmistetut tupakankorvikkeet. IV jaksoon kuuluvat ryhm\u00e4t 16 — 24.<\/p>\n

Ryhm\u00e4\u00e4n 20 kuuluvat otsikkonsa mukaan kasviksista, hedelmist\u00e4, p\u00e4hkin\u00f6ist\u00e4 tai muista kasvinosista valmistetut tuotteet. Nimikkeeseen 2008 kuuluvia tuotteita koskeva tavarankuvaus on seuraava: Muulla tavalla valmistetut tai s\u00e4il\u00f6tyt hedelm\u00e4t, p\u00e4hkin\u00e4t ja muut sy\u00f6t\u00e4v\u00e4t kasvinosat, my\u00f6s lis\u00e4tty\u00e4 sokeria, muuta makeutusainetta tai alkoholia sis\u00e4lt\u00e4v\u00e4t, muualle kuulumattomat.<\/p>\n

Ryhm\u00e4\u00e4n 22 kuuluvat otsikkonsa mukaan juomat, etyylialkoholi (etanoli) ja etikka. Nimikkeeseen 2202 kuuluvia tuotteita koskeva tavarankuvaus on seuraava: Vesi, my\u00f6s kivenn\u00e4isvesi ja hiilihapotettu vesi, lis\u00e4tty\u00e4 sokeria tai muuta makeutusainetta sis\u00e4lt\u00e4v\u00e4 tai maustettu, ja muut alkoholittomat juomat, ei kuitenkaan nimikkeen 2009 hedelm\u00e4- ja kasvismehut.<\/p>\n

Huomautusten 3 kohdan mukaan nimikkeess\u00e4 2202 tarkoitetaan ilmaisulla \u2019alkoholittomat juomat\u2019 juomia, joiden alkoholipitoisuus on enint\u00e4\u00e4n 0,5 tilavuusprosenttia. Alkoholijuomat luokitellaan soveltuvaan nimikkeeseen nimikkeist\u00e4 2203, 2206 tai 2208.<\/p>\n

A Oy valmistaa ja myy smoothiebaareissaan l\u00e4hinn\u00e4 tuoremehuja, mehushotteja sek\u00e4 smoothieita. Yhti\u00f6ll\u00e4 on useita toimipisteit\u00e4 eri puolella Suomea sek\u00e4 joitakin toimipisteit\u00e4 Ruotsissa. Valtaosa yhti\u00f6n liikevaihdosta muodostuu smoothieiden myynnist\u00e4.<\/p>\n

$16b<\/p>\n

Asiassa on ensin ratkaistavana, onko A Oy valmisteverovelvollinen yhti\u00f6n smoothiebaareissa eli v\u00e4hitt\u00e4ismyyntivaiheessa harjoittamastaan valmisteveron alaisten tuotteiden valmistustoiminnasta.<\/p>\n

Yhti\u00f6 on valituksessaan katsonut, ett\u00e4 valmisteverovelvollisuus voi koskea vain tuotanto- ja tukkukauppaporrasta, mutta ei v\u00e4hitt\u00e4ismyyntiporrasta. Lis\u00e4ksi yhti\u00f6 on valitusperusteenaan esitt\u00e4nyt, ett\u00e4 se ei ole valmisteverotuslaissa tarkoitettu verottoman varaston pit\u00e4j\u00e4 eik\u00e4 edes voi saada t\u00e4h\u00e4n tarkoitettua lupaa.<\/p>\n

Virvoitusjuomaverosta, joka on kansallinen valmistevero, s\u00e4\u00e4det\u00e4\u00e4n virvoitusjuomaverolaissa, jossa on s\u00e4\u00e4nn\u00f6kset virvoitusjuomaveron alaisista tuotteista. Virvoitusjuomaverolain 5 \u00a7:n (1127\/2010) viittauss\u00e4\u00e4nn\u00f6ksen mukaan virvoitusjuomaveroon sovelletaan valmisteverotuslakia silt\u00e4 osin kuin virvoitusjuomaverolaissa ei ole toisin s\u00e4\u00e4detty. Vastaavasti valmisteverotuslain soveltamisalaa koskevan 1 \u00a7:n 3 momentin s\u00e4\u00e4nn\u00f6ksen mukaan mainittua lakia sovelletaan 2 momentissa tarkoitettujen hy\u00f6dykkeiden lis\u00e4ksi kannettaessa veroa my\u00f6s muista tuotteista sen mukaan kuin asianomaisessa valmisteverolaissa s\u00e4\u00e4det\u00e4\u00e4n.<\/p>\n

Koska virvoitusjuomaverolaissa ei ole verovelvollisuutta koskevia s\u00e4\u00e4nn\u00f6ksi\u00e4, virvoitusjuomaverovelvollisuus m\u00e4\u00e4r\u00e4ytyy valmisteverotuslain verovelvollisuutta koskevien s\u00e4\u00e4nn\u00f6sten perusteella. Valmisteverotuslain 2 \u00a7:ss\u00e4 s\u00e4\u00e4det\u00e4\u00e4n verotettavasta tapahtumasta, joka on muun ohella valmisteveron alaisen tuotteen valmistaminen Suomessa. Valmisteverotuslain 7 \u00a7:ss\u00e4 puolestaan s\u00e4\u00e4det\u00e4\u00e4n veronsuorittamisvelvollisuuden synnytt\u00e4v\u00e4st\u00e4 tapahtumasta, joka on valmisteveron alaisen tuotteen luovuttaminen kulutukseen Suomessa. Valmisteverotuslain 8 \u00a7:ss\u00e4 m\u00e4\u00e4ritell\u00e4\u00e4n kulutukseen luovutus, jolla tarkoitetaan muun ohella pyk\u00e4l\u00e4n 3 kohdan mukaan valmisteveron alaisten tuotteiden valmistusta v\u00e4liaikaisen verottomuuden j\u00e4rjestelm\u00e4n ulkopuolella.<\/p>\n

Korkein hallinto-oikeus toteaa, ett\u00e4 valmisteverodirektiiviss\u00e4 ja valmisteverotuslaissa, jolla valmisteverodirektiivi on pantu t\u00e4yt\u00e4nt\u00f6\u00f6n, s\u00e4\u00e4det\u00e4\u00e4n nimenomaisesti vain sellaisten tuotteiden eli energiahy\u00f6dykkeiden, alkoholin ja tupakkatuotteiden valmisteverotuksesta, joita ei k\u00e4yt\u00e4nn\u00f6ss\u00e4 valmisteta v\u00e4hitt\u00e4ismyyntivaiheessa. Direktiivin 1 artiklan 3 kohdassa sallitaan kuitenkin my\u00f6s muiden tuotteiden kansallinen valmisteverotus. T\u00e4ll\u00f6in verotuksen kohteeksi voi tulla sellaisia tuotteita, joita on mahdollista valmistaa my\u00f6s v\u00e4hitt\u00e4ismyyntivaiheessa, kuten nyt kysymyksess\u00e4 olevat virvoitusjuomaverolaissa tarkoitetut tuotteet.<\/p>\n

Edell\u00e4 selostetut valmisteverotuslain 2, 7 ja 8 \u00a7:n s\u00e4\u00e4nn\u00f6kset eiv\u00e4t rajoita verovelvollisuutta vain tiettyyn vaihdannan vaiheeseen, kuten tuotanto- tai tukkuportaaseen. S\u00e4\u00e4nn\u00f6sten tulkinnassa tulee ottaa huomioon my\u00f6s verotuksen neutraalisuuden periaate, joka edellytt\u00e4\u00e4, ettei sin\u00e4ns\u00e4 valmisteveron alaisten tuotteiden verollisuus riipu siit\u00e4, miss\u00e4 vaihdannan vaiheessa valmistus ja kulutukseen luovuttaminen tapahtuu. N\u00e4in ollen valmisteverotuslain verovelvollisuutta koskevia s\u00e4\u00e4nn\u00f6ksi\u00e4 on tulkittava siten, ett\u00e4 niiden perusteella verovelvollisuus syntyy my\u00f6s v\u00e4hitt\u00e4ismyyntivaiheessa tapahtuvasta valmisteveron alaisten tuotteiden valmistuksesta ja kulutukseen saattamisesta.<\/p>\n

Valmisteverotuslain 8 \u00a7:n 3 momentin mukaan verovelvollisuus koskee my\u00f6s valmisteveron alaisten tuotteiden valmistusta v\u00e4liaikaisen verottomuuden j\u00e4rjestelm\u00e4n ulkopuolella. T\u00e4ten sill\u00e4 seikalla, ett\u00e4 yhti\u00f6n tuotteiden valmistus ei tapahdu valmisteverotuslaissa tarkoitetussa v\u00e4liaikaisen verottomuuden j\u00e4rjestelm\u00e4ss\u00e4, ei ole asiassa merkityst\u00e4.<\/p>\n

Edell\u00e4 esitetyill\u00e4 perusteilla A Oy:n valmistaessa valmisteveron alaisia tuotteita smoothiebaareissaan kysymys on valmisteverotuslain 2 \u00a7:ss\u00e4 tarkoitetusta verollisesta valmistustoiminnasta, jossa veronsuorittamisvelvollisuus syntyy lain 7 \u00a7:n ja 8 \u00a7:n 3 kohdan nojalla tuotteen valmistuttua. Yhti\u00f6 on siten verovelvollinen toimipisteess\u00e4\u00e4n valmistamistaan valmisteveron alaisista tuotteista valmisteverotuslain 12 \u00a7:n 1 momentin 5 kohdan mukaisesti.<\/p>\n

Unionin tuomioistuin on asiassa C-325\/99,<\/h3>\n

, antamassaan tuomiossa todennut vuoden 1992 valmisteverodirektiivin 6 artiklan 1 kohdasta — jota nykyisin vastaa valmisteverodirektiivin 7 artiklan 2 kohdan c alakohta — johtuvan, ett\u00e4 valmisteveron alaisten tuotteiden \u201dkaikenlainen v\u00e4liaikaisen valmisteverottomuuden j\u00e4rjestelm\u00e4n ulkopuolella tapahtuva tuottaminen, valmistaminen, hallussapito tai liikkuminen aiheuttaa valmisteverovelvollisuuden syntymisen\u201d (tuomion 35 kohta). N\u00e4in ollen asiaa ei ole arvioitava toisin my\u00f6sk\u00e4\u00e4n valmisteverodirektiivin tai sit\u00e4 koskevan unionin tuomioistuimen oikeusk\u00e4yt\u00e4nn\u00f6n perusteella.<\/p>\n

Asiassa on my\u00f6s ratkaistavana, onko yhti\u00f6n valmistamia smoothieita pidett\u00e4v\u00e4 virvoitusjuomaveron alaisina tuotteina. Asiassa on riidanalaista, onko yhti\u00f6n valmistama smoothie nimikkeess\u00e4 2202 tarkoitettu alkoholiton juoma vai nimikkeeseen 2008 kuuluva hedelm\u00e4survos.<\/p>\n

Virvoitusjuomaverolain 2 \u00a7:n m\u00e4\u00e4ritelm\u00e4s\u00e4\u00e4nn\u00f6ksen mukaan virvoitusjuomilla tarkoitetaan lain liitteen\u00e4 olevassa verotaulukossa tarkoitettuja yhteisen tullitariffinimikkeen mukaisia tuotteita. Virvoitusjuomaveroa kannetaan siten muun ohella nimikkeen 2009 mukaisista mehuista ja nimikkeen 2202 mukaisista alkoholittomista juomista.<\/p>\n

Yhdistetyn nimikkeist\u00f6n yleisten tulkintas\u00e4\u00e4nt\u00f6jen perusteella luokittelun l\u00e4ht\u00f6kohtana on nimikkeiden ja jaksojen tai ryhmien huomautusten sanamuoto. Nimike 2202 koskee sanamuotonsa mukaan vett\u00e4 ja muita alkoholittomia juomia, lukuun ottamatta nimikkeeseen 2009 kuuluvia hedelm\u00e4- ja kasvismehuja. Unionin tuomioistuin on asiassa C-114\/80,<\/p>\n

$171<\/p>\n

Asiassa saadun selvityksen mukaan yhti\u00f6n smoothiet valmistetaan tehosekoittimella hedelmist\u00e4, marjoista ja vihanneksista. Smoothieihin lis\u00e4t\u00e4\u00e4n pari j\u00e4\u00e4palaa. Lis\u00e4ksi smoothieihin voidaan lis\u00e4t\u00e4 hedelmist\u00e4 tai marjoista puristettua mehua sek\u00e4 muita ainesosia, kuten jogurttia tai kookosmaitoa. Smoothiet nautitaan normaalia leve\u00e4mm\u00e4ll\u00e4 juomapillill\u00e4. Paksun koostumuksensa vuoksi smoothiet on mahdollista my\u00f6s lusikoida.<\/p>\n

Korkein hallinto-oikeus toteaa, ett\u00e4 ratkaisevaa tuotteen luokittelemisessa tullitariffinimikkeess\u00e4 2202 tarkoitetuksi muuksi alkoholittomaksi juomaksi on sen nestem\u00e4inen muoto. Yhti\u00f6n smoothiet valmistetaan juomapillill\u00e4 juotavaksi. Riitt\u00e4v\u00e4n nestem\u00e4inen koostumus saavutetaan lis\u00e4\u00e4m\u00e4ll\u00e4 tuotteeseen j\u00e4\u00e4paloja sek\u00e4 tarvittaessa hedelmist\u00e4 tai marjoista puristettua mehua, jogurttia tai kookosmaitoa. Vaikka yhti\u00f6n smoothiet saattavat poiketa ainesosiltaan, valmistustavaltaan ja koostumukseltaan v\u00e4hitt\u00e4iskaupoissa myyt\u00e4vist\u00e4 ja v\u00e4hitt\u00e4ismyyntipakatuista smoothie-nimisist\u00e4 tuotteista, kysymys on juomasta. Sen sijaan nimikkeeseen 2008 kuuluvilla hedelm\u00e4survoksilla on katsottava tarkoitettavan tuotteita, joita ei voida nauttia juomalla. N\u00e4in ollen yhti\u00f6n smoothiet ovat yhteisess\u00e4 tullitariffinimikkeess\u00e4 2202 tarkoitettuja muita alkoholittomia juomia ja siten virvoitusjuomaveron alaisia tuotteita.<\/p>\n

Yhti\u00f6 on valituksessaan katsonut, ett\u00e4 Tullin ja Verohallinon j\u00e4lkiverotusp\u00e4\u00e4t\u00f6kset ovat vastoin luottamuksensuoja-, suhteellisuus- ja yhdenvertaisuusperiaatetta.<\/p>\n

Valmisteverotuslakiin ei sis\u00e4lly luottamuksensuojas\u00e4\u00e4nn\u00f6st\u00e4 eik\u00e4 verotuksen luottamuksensuojas\u00e4\u00e4nn\u00f6s ole nyt kysymyksess\u00e4 olevina verokausina tullut valmistusverotuksessa sovellettavaksi my\u00f6sk\u00e4\u00e4n viittauss\u00e4\u00e4nn\u00f6ksen nojalla. Asiaa tulee siten arvioida hallintolain 6 \u00a7:n nojalla.<\/p>\n

Mainitussa lainkohdassa ilmaistun luottamuksensuojaperiaatteen osalta korkein hallinto-oikeus katsoo hallinto-oikeuden p\u00e4\u00e4t\u00f6ksess\u00e4 esitetyll\u00e4 perusteilla samoin kuin hallinto-oikeus, ett\u00e4 luottamuksensuoja ei ole ollut esteen\u00e4 j\u00e4lkiverotusp\u00e4\u00e4t\u00f6sten toimittamiselle.<\/p>\n

Laissa s\u00e4\u00e4detyn veron maksuunpano laissa s\u00e4\u00e4detyss\u00e4 m\u00e4\u00e4r\u00e4ajassa ei ole my\u00f6sk\u00e4\u00e4n hallintolain 6 \u00a7:ss\u00e4 s\u00e4\u00e4detyn suhteellisuusperiaatteen tai yhdenvertaisuusperiaatteen vastaista.<\/p>\n

A Oy on valmisteverovelvollinen smoothiebaareissa harjoittamastaan valmisteveron alaisten tuotteiden valmistustoiminnasta valmisteverotuslain 2 \u00a7:n ja 12 \u00a7:n 1 momentin 5 kohdan nojalla. Yhti\u00f6n smoothiet ovat virvoitusjuomaverolain soveltamisalaan kuuluvia yhteisess\u00e4 tullitariffinimikkeess\u00e4 2202 tarkoitettuja tuotteita. Yhti\u00f6lle on siten voitu m\u00e4\u00e4r\u00e4t\u00e4 maksettavaksi valmistamistaan smoothieista, tuoremehuista ja mehushoteista virvoitusjuomaveroa.<\/p>\n

T\u00e4m\u00e4n vuoksi ja kun otetaan huomioon korkeimmassa hallinto-oikeudessa esitetyt vaatimukset ja asiassa saatu selvitys, hallinto-oikeuden p\u00e4\u00e4t\u00f6ksen lopputuloksen muuttamiseen ei ole perusteita.<\/p>\n

Asian ovat ratkaisseet presidentti Kari Kuusiniemi sek\u00e4 oikeusneuvokset Leena \u00c4\u00e4ril\u00e4, Joni Heliskoski, Tero Leskinen ja Toni Kaarresalo. Asian esittelij\u00e4 Stina-Maria Lund.<\/p>\n

Tulli<\/h3>\n

Verohallinto<\/h3>\n

Helsingin hallinto-oikeus<\/h3>\n

Tuotteiden nimike ja veronalaisuus<\/h3>\n

Verovelvollisuus<\/h3>\n

Luottamuksensuoja<\/h3>\n

Hallinto-oikeuden soveltamia oikeusohjeita<\/h3>\n

Asian ovat ratkaisseet hallinto-oikeuden j\u00e4senet Pirjo J\u00e4rvenp\u00e4\u00e4, Klaus J\u00e4rvinen ja Mikko \u00c4ij\u00e4l\u00e4, joka on my\u00f6s esitellyt asian.<\/p>\n

A Oy<\/h3>\n

Veronsaajien oikeudenvalvontayksikk\u00f6<\/h3>\n

Veronsaajien oikeudenvalvontayksik\u00f6lle<\/h3>\n

3.1 Asiassa merkityksellisi\u00e4 s\u00e4\u00e4nn\u00f6ksi\u00e4<\/p>\n

Kansalliset s\u00e4\u00e4nn\u00f6kset<\/h3>\n

Makeisten, j\u00e4\u00e4tel\u00f6n ja virvoitusjuomien valmisteverosta annetun lain<\/h3>\n

virvoitusjuomaverosta annetuksi laiksi<\/p>\n

virvoitusjuomilla<\/p>\n

Valmisteverotuslain<\/h3>\n

Hallintolain<\/h3>\n

Unionin oikeuden s\u00e4\u00e4nn\u00f6kset<\/h3>\n

Valmisteveroja koskevasta yleisest\u00e4 j\u00e4rjestelm\u00e4st\u00e4 ja direktiivin 92\/12\/ETY kumoamisesta annetun neuvoston direktiivin 2008\/118\/EY<\/p>\n

Tariffi- ja tilastonimikkeist\u00f6st\u00e4 ja yhteisest\u00e4 tullitariffista annetun neuvoston asetuksen (ETY) N:o 2658\/87 liitteen I muuttamisesta annetun komission asetuksen (EY) N:o 948\/2009<\/p>\n

3.2 Asiassa saatua selvityst\u00e4<\/p>\n

3.3 Oikeudellinen arviointi ja johtop\u00e4\u00e4t\u00f6s<\/p>\n

Verovelvollisuus v\u00e4hitt\u00e4ismyyntivaiheen valmistuksessa<\/h3>\n

van de Water<\/p>\n

Smoothien veronalaisuus<\/h3>\n

Ritter v. Oberfinanzdirektion Hamburg<\/p>\n

Johtop\u00e4\u00e4t\u00f6s<\/h3>\n

1. Valituslupahakemuksen hylk\u00e4\u00e4minen<\/p>\n

2. Ennakkoratkaisupyynn\u00f6n esitt\u00e4mist\u00e4 koskeva vaatimus<\/p>\n

3. P\u00e4\u00e4asiaratkaisu<\/p>\n<\/div>\n

\n

Sources officielles :<\/strong> consulter la page source<\/a><\/p>\n

Finlex open data, CC BY 4.0. Documentation open data verifiee le 2026-04-12 ; les endpoints judgment documentes renvoient 404 pour les types case-law exposes par le frontend, fallback actuel sur les pages publiques data.finlex.fi.<\/em><\/p>\n<\/div>\n","protected":false},"excerpt":{"rendered":"

A Ab framst\u00e4ller och s\u00e4ljer i sina smoothiebarer olika smoothier, juicer och saftshots. Huvudsakligen framst\u00e4lls produkterna enligt kundernas \u00f6nskem\u00e5l f\u00f6r att genast konsumeras men sm\u00e5 m\u00e4ngder framst\u00e4lls p\u00e5 f\u00f6rhand och st\u00e4lls i en vitrin f\u00f6r f\u00f6rs\u00e4ljning. Basr\u00e5varan i smoothierna \u00e4r frukt, b\u00e4r och gr\u00f6nsaker samt isbitar men \u00e4ven saft pressad av b\u00e4r och frukter eller…<\/p>\n","protected":false},"featured_media":0,"template":"","meta":{"_crdt_document":""},"kji_country":[7740],"kji_court":[28668],"kji_chamber":[7742],"kji_year":[36297],"kji_subject":[7646],"kji_keyword":[37727,37725,21682,37728,37726],"kji_language":[7746],"class_list":["post-680470","kji_decision","type-kji_decision","status-publish","hentry","kji_country-finlande","kji_court-cour-supreme-administrative-de-finlande","kji_chamber-precedents","kji_year-36297","kji_subject-divers","kji_keyword-framstaller","kji_keyword-framstalls","kji_keyword-punktskatt","kji_keyword-saljer","kji_keyword-smoothierna","kji_language-multilingue"],"yoast_head":"\nKHO:2021:126 - Punktskatt - Ma\u00eetre Hassan Kohen, avocat en droit p\u00e9nal \u00e0 Paris<\/title>\n<meta name=\"robots\" content=\"index, follow, max-snippet:-1, max-image-preview:large, max-video-preview:-1\" \/>\n<link rel=\"canonical\" href=\"https:\/\/kohenavocats.com\/ru\/jurisprudences\/kho2021126-punktskatt\/\" \/>\n<meta property=\"og:locale\" content=\"ru_RU\" \/>\n<meta property=\"og:type\" content=\"article\" \/>\n<meta property=\"og:title\" content=\"KHO:2021:126 - Punktskatt\" \/>\n<meta property=\"og:description\" content=\"A Ab framst\u00e4ller och s\u00e4ljer i sina smoothiebarer olika smoothier, juicer och saftshots. Huvudsakligen framst\u00e4lls produkterna enligt kundernas \u00f6nskem\u00e5l f\u00f6r att genast konsumeras men sm\u00e5 m\u00e4ngder framst\u00e4lls p\u00e5 f\u00f6rhand och st\u00e4lls i en vitrin f\u00f6r f\u00f6rs\u00e4ljning. Basr\u00e5varan i smoothierna \u00e4r frukt, b\u00e4r och gr\u00f6nsaker samt isbitar men \u00e4ven saft pressad av b\u00e4r och frukter eller...\" \/>\n<meta property=\"og:url\" content=\"https:\/\/kohenavocats.com\/ru\/jurisprudences\/kho2021126-punktskatt\/\" \/>\n<meta property=\"og:site_name\" content=\"Ma\u00eetre Hassan Kohen, avocat en droit p\u00e9nal \u00e0 Paris\" \/>\n<meta name=\"twitter:card\" content=\"summary_large_image\" \/>\n<meta name=\"twitter:label1\" content=\"\u041f\u0440\u0438\u043c\u0435\u0440\u043d\u043e\u0435 \u0432\u0440\u0435\u043c\u044f \u0434\u043b\u044f \u0447\u0442\u0435\u043d\u0438\u044f\" \/>\n\t<meta name=\"twitter:data1\" content=\"24 \u043c\u0438\u043d\u0443\u0442\u044b\" \/>\n<script type=\"application\/ld+json\" class=\"yoast-schema-graph\">{\"@context\":\"https:\\\/\\\/schema.org\",\"@graph\":[{\"@type\":\"WebPage\",\"@id\":\"https:\\\/\\\/kohenavocats.com\\\/ru\\\/jurisprudences\\\/kho2021126-punktskatt\\\/\",\"url\":\"https:\\\/\\\/kohenavocats.com\\\/ru\\\/jurisprudences\\\/kho2021126-punktskatt\\\/\",\"name\":\"KHO:2021:126 - Punktskatt - Ma\u00eetre Hassan Kohen, avocat en droit p\u00e9nal \u00e0 Paris\",\"isPartOf\":{\"@id\":\"https:\\\/\\\/kohenavocats.com\\\/ru\\\/#website\"},\"datePublished\":\"2026-04-25T10:30:12+00:00\",\"breadcrumb\":{\"@id\":\"https:\\\/\\\/kohenavocats.com\\\/ru\\\/jurisprudences\\\/kho2021126-punktskatt\\\/#breadcrumb\"},\"inLanguage\":\"ru-RU\",\"potentialAction\":[{\"@type\":\"ReadAction\",\"target\":[\"https:\\\/\\\/kohenavocats.com\\\/ru\\\/jurisprudences\\\/kho2021126-punktskatt\\\/\"]}]},{\"@type\":\"BreadcrumbList\",\"@id\":\"https:\\\/\\\/kohenavocats.com\\\/ru\\\/jurisprudences\\\/kho2021126-punktskatt\\\/#breadcrumb\",\"itemListElement\":[{\"@type\":\"ListItem\",\"position\":1,\"name\":\"Home\",\"item\":\"https:\\\/\\\/kohenavocats.com\\\/ru\\\/avocats-en-droit-penal-a-paris-conseil-et-defense-strategique\\\/\"},{\"@type\":\"ListItem\",\"position\":2,\"name\":\"Jurisprudences\",\"item\":\"https:\\\/\\\/kohenavocats.com\\\/ru\\\/jurisprudences\\\/\"},{\"@type\":\"ListItem\",\"position\":3,\"name\":\"KHO:2021:126 – Punktskatt\"}]},{\"@type\":\"WebSite\",\"@id\":\"https:\\\/\\\/kohenavocats.com\\\/ru\\\/#website\",\"url\":\"https:\\\/\\\/kohenavocats.com\\\/ru\\\/\",\"name\":\"Kohen Avocats\",\"description\":\"Ma\u00eetre Hassan Kohen, avocat p\u00e9naliste \u00e0 Paris, intervient exclusivement en droit p\u00e9nal pour la d\u00e9fense des particuliers, notamment en mati\u00e8re d\u2019accusations de viol. Il assure un accompagnement rigoureux d\u00e8s la garde \u00e0 vue jusqu\u2019\u00e0 la Cour d\u2019assises, veillant au strict respect des garanties proc\u00e9durales.\",\"publisher\":{\"@id\":\"https:\\\/\\\/kohenavocats.com\\\/ru\\\/#organization\"},\"potentialAction\":[{\"@type\":\"SearchAction\",\"target\":{\"@type\":\"EntryPoint\",\"urlTemplate\":\"https:\\\/\\\/kohenavocats.com\\\/ru\\\/?s={search_term_string}\"},\"query-input\":{\"@type\":\"PropertyValueSpecification\",\"valueRequired\":true,\"valueName\":\"search_term_string\"}}],\"inLanguage\":\"ru-RU\"},{\"@type\":\"Organization\",\"@id\":\"https:\\\/\\\/kohenavocats.com\\\/ru\\\/#organization\",\"name\":\"Kohen Avocats\",\"url\":\"https:\\\/\\\/kohenavocats.com\\\/ru\\\/\",\"logo\":{\"@type\":\"ImageObject\",\"inLanguage\":\"ru-RU\",\"@id\":\"https:\\\/\\\/kohenavocats.com\\\/ru\\\/#\\\/schema\\\/logo\\\/image\\\/\",\"url\":\"https:\\\/\\\/kohenavocats.com\\\/wp-content\\\/uploads\\\/2026\\\/01\\\/Logo-2-1.webp\",\"contentUrl\":\"https:\\\/\\\/kohenavocats.com\\\/wp-content\\\/uploads\\\/2026\\\/01\\\/Logo-2-1.webp\",\"width\":2114,\"height\":1253,\"caption\":\"Kohen Avocats\"},\"image\":{\"@id\":\"https:\\\/\\\/kohenavocats.com\\\/ru\\\/#\\\/schema\\\/logo\\\/image\\\/\"}}]}<\/script>\n<!-- \/ Yoast SEO Premium plugin. -->","yoast_head_json":{"title":"KHO:2021:126 - Punktskatt - Ma\u00eetre Hassan Kohen, avocat en droit p\u00e9nal \u00e0 Paris","robots":{"index":"index","follow":"follow","max-snippet":"max-snippet:-1","max-image-preview":"max-image-preview:large","max-video-preview":"max-video-preview:-1"},"canonical":"https:\/\/kohenavocats.com\/ru\/jurisprudences\/kho2021126-punktskatt\/","og_locale":"ru_RU","og_type":"article","og_title":"KHO:2021:126 - Punktskatt","og_description":"A Ab framst\u00e4ller och s\u00e4ljer i sina smoothiebarer olika smoothier, juicer och saftshots. Huvudsakligen framst\u00e4lls produkterna enligt kundernas \u00f6nskem\u00e5l f\u00f6r att genast konsumeras men sm\u00e5 m\u00e4ngder framst\u00e4lls p\u00e5 f\u00f6rhand och st\u00e4lls i en vitrin f\u00f6r f\u00f6rs\u00e4ljning. Basr\u00e5varan i smoothierna \u00e4r frukt, b\u00e4r och gr\u00f6nsaker samt isbitar men \u00e4ven saft pressad av b\u00e4r och frukter eller...","og_url":"https:\/\/kohenavocats.com\/ru\/jurisprudences\/kho2021126-punktskatt\/","og_site_name":"Ma\u00eetre Hassan Kohen, avocat en droit p\u00e9nal \u00e0 Paris","twitter_card":"summary_large_image","twitter_misc":{"\u041f\u0440\u0438\u043c\u0435\u0440\u043d\u043e\u0435 \u0432\u0440\u0435\u043c\u044f \u0434\u043b\u044f \u0447\u0442\u0435\u043d\u0438\u044f":"24 \u043c\u0438\u043d\u0443\u0442\u044b"},"schema":{"@context":"https:\/\/schema.org","@graph":[{"@type":"WebPage","@id":"https:\/\/kohenavocats.com\/ru\/jurisprudences\/kho2021126-punktskatt\/","url":"https:\/\/kohenavocats.com\/ru\/jurisprudences\/kho2021126-punktskatt\/","name":"KHO:2021:126 - Punktskatt - Ma\u00eetre Hassan Kohen, avocat en droit p\u00e9nal \u00e0 Paris","isPartOf":{"@id":"https:\/\/kohenavocats.com\/ru\/#website"},"datePublished":"2026-04-25T10:30:12+00:00","breadcrumb":{"@id":"https:\/\/kohenavocats.com\/ru\/jurisprudences\/kho2021126-punktskatt\/#breadcrumb"},"inLanguage":"ru-RU","potentialAction":[{"@type":"ReadAction","target":["https:\/\/kohenavocats.com\/ru\/jurisprudences\/kho2021126-punktskatt\/"]}]},{"@type":"BreadcrumbList","@id":"https:\/\/kohenavocats.com\/ru\/jurisprudences\/kho2021126-punktskatt\/#breadcrumb","itemListElement":[{"@type":"ListItem","position":1,"name":"Home","item":"https:\/\/kohenavocats.com\/ru\/avocats-en-droit-penal-a-paris-conseil-et-defense-strategique\/"},{"@type":"ListItem","position":2,"name":"Jurisprudences","item":"https:\/\/kohenavocats.com\/ru\/jurisprudences\/"},{"@type":"ListItem","position":3,"name":"KHO:2021:126 – Punktskatt"}]},{"@type":"WebSite","@id":"https:\/\/kohenavocats.com\/ru\/#website","url":"https:\/\/kohenavocats.com\/ru\/","name":"Kohen Avocats","description":"Ma\u00eetre Hassan Kohen, avocat p\u00e9naliste \u00e0 Paris, intervient exclusivement en droit p\u00e9nal pour la d\u00e9fense des particuliers, notamment en mati\u00e8re d\u2019accusations de viol. Il assure un accompagnement rigoureux d\u00e8s la garde \u00e0 vue jusqu\u2019\u00e0 la Cour d\u2019assises, veillant au strict respect des garanties proc\u00e9durales.","publisher":{"@id":"https:\/\/kohenavocats.com\/ru\/#organization"},"potentialAction":[{"@type":"SearchAction","target":{"@type":"EntryPoint","urlTemplate":"https:\/\/kohenavocats.com\/ru\/?s={search_term_string}"},"query-input":{"@type":"PropertyValueSpecification","valueRequired":true,"valueName":"search_term_string"}}],"inLanguage":"ru-RU"},{"@type":"Organization","@id":"https:\/\/kohenavocats.com\/ru\/#organization","name":"Kohen Avocats","url":"https:\/\/kohenavocats.com\/ru\/","logo":{"@type":"ImageObject","inLanguage":"ru-RU","@id":"https:\/\/kohenavocats.com\/ru\/#\/schema\/logo\/image\/","url":"https:\/\/kohenavocats.com\/wp-content\/uploads\/2026\/01\/Logo-2-1.webp","contentUrl":"https:\/\/kohenavocats.com\/wp-content\/uploads\/2026\/01\/Logo-2-1.webp","width":2114,"height":1253,"caption":"Kohen Avocats"},"image":{"@id":"https:\/\/kohenavocats.com\/ru\/#\/schema\/logo\/image\/"}}]}},"jetpack_likes_enabled":false,"jetpack_sharing_enabled":true,"_links":{"self":[{"href":"https:\/\/kohenavocats.com\/ru\/wp-json\/wp\/v2\/kji_decision\/680470","targetHints":{"allow":["GET"]}}],"collection":[{"href":"https:\/\/kohenavocats.com\/ru\/wp-json\/wp\/v2\/kji_decision"}],"about":[{"href":"https:\/\/kohenavocats.com\/ru\/wp-json\/wp\/v2\/types\/kji_decision"}],"wp:attachment":[{"href":"https:\/\/kohenavocats.com\/ru\/wp-json\/wp\/v2\/media?parent=680470"}],"wp:term":[{"taxonomy":"kji_country","embeddable":true,"href":"https:\/\/kohenavocats.com\/ru\/wp-json\/wp\/v2\/kji_country?post=680470"},{"taxonomy":"kji_court","embeddable":true,"href":"https:\/\/kohenavocats.com\/ru\/wp-json\/wp\/v2\/kji_court?post=680470"},{"taxonomy":"kji_chamber","embeddable":true,"href":"https:\/\/kohenavocats.com\/ru\/wp-json\/wp\/v2\/kji_chamber?post=680470"},{"taxonomy":"kji_year","embeddable":true,"href":"https:\/\/kohenavocats.com\/ru\/wp-json\/wp\/v2\/kji_year?post=680470"},{"taxonomy":"kji_subject","embeddable":true,"href":"https:\/\/kohenavocats.com\/ru\/wp-json\/wp\/v2\/kji_subject?post=680470"},{"taxonomy":"kji_keyword","embeddable":true,"href":"https:\/\/kohenavocats.com\/ru\/wp-json\/wp\/v2\/kji_keyword?post=680470"},{"taxonomy":"kji_language","embeddable":true,"href":"https:\/\/kohenavocats.com\/ru\/wp-json\/wp\/v2\/kji_language?post=680470"}],"curies":[{"name":"wp","href":"https:\/\/api.w.org\/{rel}","templated":true}]}}