{"id":725128,"date":"2026-04-28T08:38:30","date_gmt":"2026-04-28T06:38:30","guid":{"rendered":"https:\/\/kohenavocats.com\/jurisprudences\/kho2020123-mervardesskatt\/"},"modified":"2026-04-28T08:38:30","modified_gmt":"2026-04-28T06:38:30","slug":"kho2020123-mervardesskatt","status":"publish","type":"kji_decision","link":"https:\/\/kohenavocats.com\/ru\/jurisprudences\/kho2020123-mervardesskatt\/","title":{"rendered":"KHO:2020:123 — Merv\u00e4rdesskatt"},"content":{"rendered":"
\n
\n

Ett andelslag verkade som ett faktureringstj\u00e4nster producerande samfund. Arbetsutf\u00f6raren (l\u00e4ttf\u00f6retagaren) kan via andelslaget verka sj\u00e4lvst\u00e4ndigt och f\u00f6retagarm\u00e4ssigt utan att grunda ett eget f\u00f6retag. Andelslaget s\u00e4ljer tj\u00e4nster i anslutning till arbetsutf\u00f6rarens tj\u00e4nster och faktureringen av dem. Arbetsutf\u00f6raren svarar sj\u00e4lv f\u00f6r f\u00f6rs\u00e4ljningen av sitt eget arbete och dess marknadsf\u00f6ring och avtalar om uppdragen och uppdragsvillkoren med sin uppdragsgivare, det vill s\u00e4ga den som best\u00e4ller arbetet. Andelslaget fakturerar det \u00f6verenskomna priset f\u00f6r arbetsprestationen i sitt eget namn och med eget fo-nummer av slutkunden och betalar merv\u00e4rdesskatt till staten p\u00e5 denna summa. Andelslaget krediterar arbetsutf\u00f6raren med den av slutkunden fakturerade summan efter att f\u00f6rst ha dragit av sitt eget arvode. Fr\u00e5gan g\u00e4llde om andelslaget ska betala merv\u00e4rdesskatt p\u00e5 sitt eget arvode.<\/p>\n

Andelslaget hade i sin verksamhet till\u00e4mpat Skattef\u00f6rvaltningens anvisning Beskattningsfr\u00e5gor som g\u00e4ller faktureringsf\u00f6retag och deras anv\u00e4ndare. Enligt anvisningen uppst\u00e5r mellan faktureringsf\u00f6retaget och arbetsutf\u00f6raren ett formellt, om dock inte ett i arbetsavtalslagen avsett, arbetsf\u00f6rh\u00e5llande. I enlighet med detta behandlade andelslaget den till arbetsutf\u00f6raren betalda ers\u00e4ttningen som l\u00f6n enligt 13 \u00a7 i lagen om f\u00f6rskottsuppb\u00f6rd och tog hand om de lagstadgade arbetsgivarskyldigheterna i anslutning till detta. En f\u00f6ruts\u00e4ttning f\u00f6r att anvisningen kunde till\u00e4mpas var att arbetsutf\u00f6raren inte har eget fo-nummer och d\u00e4rf\u00f6r inte finns i registret \u00f6ver merv\u00e4rdesskatteskyldiga.<\/p>\n

H\u00f6gsta f\u00f6rvaltningsdomstolen ans\u00e5g att andelslaget, under dessa omst\u00e4ndigheter med beaktande ocks\u00e5 av att hindra dubbelbeskattning, inte skulle anses utr\u00e4tta n\u00e5gon s\u00e5dan enskild tj\u00e4nst \u00e5t arbetsutf\u00f6raren i geng\u00e4ld mot sitt arvode, f\u00f6r vilken andelslaget varit skyldig att betala merv\u00e4rdesskatt.<\/p>\n

Skattef\u00f6rvaltningens f\u00f6rhandsavg\u00f6rande r\u00f6rande merv\u00e4rdesskatt f\u00f6r tiden 23.3.2018 — 31.12.2019.<\/p>\n

Merv\u00e4rdesskattelagen 1 \u00a7 1 mom. 1 punkten och 4 mom., 2 \u00a7 1 mom., 18 \u00a7 2 mom. och 73 \u00a7 1 mom.<\/p>\n

R\u00e5dets direktiv 2006\/112\/EG om ett gemensamt system f\u00f6r merv\u00e4rdesskatt art. 2.1 a och c samt art. 10<\/p>\n

Lagen om f\u00f6rskottsuppb\u00f6rd 13 \u00a7 1 mom. 1 punkten och 14 \u00a7<\/p>\n

Osuuskunta oli laskutuspalvelua tuottava yhteis\u00f6, jonka kautta ty\u00f6n suorittajat voivat toimia itsen\u00e4isesti ja yritt\u00e4j\u00e4m\u00e4isesti ilman tarvetta perustaa omaa yrityst\u00e4. Osuuskunta myi varsinaisen ty\u00f6n suorittajan tekem\u00e4\u00e4n palveluun ja sen laskuttamiseen liittyv\u00e4\u00e4 palvelua. Ty\u00f6n suorittaja vastasi itse oman ty\u00f6ns\u00e4 myynnist\u00e4 ja markkinoinnista ja sopi toimeksiannosta ja sen ehdoista toimeksiantajansa eli ty\u00f6n tilaajan kanssa. Osuuskunta laskutti ty\u00f6suorituksesta sovitun hinnan omissa nimiss\u00e4\u00e4n ja omalla y-tunnuksellaan loppuasiakkaalta ja suoritti t\u00e4st\u00e4 m\u00e4\u00e4r\u00e4st\u00e4 arvonlis\u00e4veron valtiolle. Osuuskunta tilitti loppuasiakkaalta veloitetun m\u00e4\u00e4r\u00e4n ty\u00f6n suorittajalle omalla palkkiollaan v\u00e4hennettyn\u00e4. Asiassa oli kysymys siit\u00e4, oliko osuuskunnan suoritettava arvonlis\u00e4veroa itselleen pid\u00e4tt\u00e4m\u00e4ns\u00e4 palkkion osuudesta.<\/p>\n

Osuuskunta oli t\u00e4ss\u00e4 toiminnassaan soveltanut Verohallinnon antamaa ohjetta Laskutuspalveluyritysten ja niiden k\u00e4ytt\u00e4jien verotuskysymyksi\u00e4. Ohjeen mukaan laskutuspalveluyrityksen ja ty\u00f6n suorittajan v\u00e4lille muodostui muodollinen, vaikkakaan ei ty\u00f6sopimuslaissa tarkoitettu ty\u00f6suhde. T\u00e4m\u00e4n mukaisesti osuuskunta k\u00e4sitteli ty\u00f6n suorittajalle maksettavaa korvausta t\u00e4lle maksettuna ennakkoperint\u00e4lain 13 \u00a7:n mukaisena palkkana ja huolehti t\u00e4h\u00e4n liittyvist\u00e4 lakis\u00e4\u00e4teisist\u00e4 ty\u00f6nantajavelvoitteista. Ohjeen soveltamisen edellytyksen\u00e4 oli, ettei ty\u00f6n suorittajilla ollut omaa y-tunnusta eiv\u00e4tk\u00e4 he siten olleet arvonlis\u00e4verovelvollisten rekisteriss\u00e4.<\/p>\n

Korkein hallinto-oikeus katsoi, ett\u00e4 n\u00e4iss\u00e4 oloissa, kun otettiin huomioon my\u00f6s kahdenkertaisen verotuksen est\u00e4minen, osuuskunnan ei katsottu suorittavan sille j\u00e4\u00e4v\u00e4\u00e4 palkkiota vastaan ty\u00f6n suorittajille erillist\u00e4 palvelua, josta osuuskunnan olisi suoritettava arvonlis\u00e4veroa.<\/p>\n

Verohallinnon arvonlis\u00e4verotusta koskeva ennakkoratkaisu ajalle 23.3.2018 — 31.12.2019.<\/p>\n

Arvonlis\u00e4verolaki 1 \u00a7 1 momentti 1 kohta ja 4 momentti, 2 \u00a7 1 momentti, 18 \u00a7 2 momentti ja 73 \u00a7 1 momentti<\/h3>\n

Neuvoston direktiivi yhteisest\u00e4 arvonlis\u00e4veroj\u00e4rjestelm\u00e4st\u00e4 2006\/112\/EY 2 artikla 1 kohta a ja c alakohta, ja 10 artikla<\/p>\n

Ennakkoperint\u00e4laki 13 \u00a7 1 momentti 1 kohta ja 14 \u00a7<\/h3>\n

P\u00e4\u00e4t\u00f6s, jota muutoksenhaku koskee<\/h3>\n

Helsingin hallinto-oikeus 27.6.2019 nro 19\/0675\/1<\/p>\n

Asian aikaisempi k\u00e4sittely<\/h3>\n

Osuuskunta on esitt\u00e4nyt ennakkoratkaisuhakemuksessaan muun ohella seuraavaa:<\/h3>\n

Osuuskunta on laskutuspalvelua tuottava yhteis\u00f6, jonka kautta voi toimia itsen\u00e4isesti ja yritt\u00e4j\u00e4m\u00e4isesti ilman tarvetta perustaa omaa yrityst\u00e4. Osuuskunnan palvelu mahdollistaa ty\u00f6n laskuttamisen ilman suurinta osaa yritt\u00e4j\u00e4n paperit\u00f6ist\u00e4 ja velvollisuuksista. Se on helpompi ja usein edullisempi vaihtoehto omalle yritykselle. Lis\u00e4ksi osuuskunnan palvelua k\u00e4ytet\u00e4\u00e4n satunnaisten keikka-, kausi- ja projektit\u00f6iden laskuttamiseen sek\u00e4 esimerkiksi oman yritysidean testaamiseen ennen yrityksen perustamista.<\/p>\n

Rekister\u00f6ityess\u00e4 osuuskunnan palveluun ty\u00f6n suorittajan ja osuuskunnan v\u00e4lille muodostuu verotuksellinen ty\u00f6suhde. Ty\u00f6n suorittajat tekev\u00e4t ty\u00f6t\u00e4 eri toimeksiantajille vastaten itse oman ty\u00f6ns\u00e4 myynnist\u00e4 ja markkinoinnista ja sopien toimeksiannoista ja sen ehdoista suoraan toimeksiantajan kanssa. Joissakin tapauksissa toimeksiantosopimus voidaan tehd\u00e4 my\u00f6s osuuskunnan ja toimeksiantajan v\u00e4lill\u00e4. Loppuasiakkaan ja ty\u00f6n suorittajan v\u00e4lille ei synny ty\u00f6suhdetta.<\/p>\n

Osaksi ty\u00f6n suorittajien ja heid\u00e4n toimeksiantajiensa v\u00e4lill\u00e4 tehd\u00e4\u00e4n erillisi\u00e4 sopimuksia, joissa ty\u00f6n tilaaja ja ty\u00f6n suorittaja ovat varsinaisia sopimuskumppaneita ja osuuskunta mainitaan ty\u00f6n laskuttajana. Lis\u00e4ksi on sopimuksia, joissa osuuskunta on sopimuksissa varsinaisena sopimuskumppanina, mutta sopimusta on pyritty muokkaamaan siten, ettei osuuskunnan vastuu ole kohtuuton esimerkiksi t\u00f6iden keskeytyess\u00e4. On my\u00f6s sopimuksia, joissa osuuskunta on sopijakumppanina t\u00e4ysine vastuineen. Kaikissa erilaisissa sopimustyypeiss\u00e4 on sovittu ty\u00f6suhteen muodostumisesta osuuskunnan ja ty\u00f6n suorittajan v\u00e4lille.<\/p>\n

Osuuskunta laskuttaa ty\u00f6suorituksesta sovitun hinnan toimeksiantajalta arvonlis\u00e4verollisena omissa nimiss\u00e4\u00e4n ja omalla y-tunnuksellaan. Toimeksiantaja maksaa laskun osuuskunnan pankkitilille ja maksettu summa on osuuskunnan tuloa ja omaisuutta ja se tilitt\u00e4\u00e4 laskutetun arvonlis\u00e4veron Verohallinnolle omissa nimiss\u00e4\u00e4n.<\/p>\n

Osuuskunta pid\u00e4tt\u00e4\u00e4 arvonlis\u00e4verottomasta laskutussummasta itselleen ennakkoon m\u00e4\u00e4ritellyn katteen, jonka j\u00e4lkeen se pid\u00e4tt\u00e4\u00e4 laskutussummasta tapaturmavakuutusmaksun ja maksaa verottajalle ja muille tahoille lakis\u00e4\u00e4teiset ty\u00f6nantajan sivukulut (sosiaaliturvamaksu) omissa nimiss\u00e4\u00e4n. T\u00e4m\u00e4n j\u00e4lkeen v\u00e4hennet\u00e4\u00e4n mahdolliset toimeksiantoon liittyv\u00e4t kulut ja loppusumma maksetaan ansiotulona ty\u00f6ntekij\u00e4lle ennakonpid\u00e4tyksell\u00e4 v\u00e4hennettyn\u00e4. Hakemuksen mukaan osuuskunnan ty\u00f6ntekij\u00e4lle maksaman palkan ja ty\u00f6ntekij\u00e4n tuloverotuksen l\u00e4ht\u00f6kohtana on se summa, joka ty\u00f6ntekij\u00e4lle bruttona maksetaan muun muassa ty\u00f6sopimuksen perusteella.<\/p>\n

Osuuskunta on pyyt\u00e4nyt ennakkoratkaisua seuraaviin kysymyksiin:<\/h3>\n

1. Myyk\u00f6 osuuskunta loppuasiakkaalle arvonlis\u00e4verollisen kokonaispalvelun, jossa myyd\u00e4\u00e4n yksi ty\u00f6n suorittajan vero-oikeudellisessa ty\u00f6suhteessa toteuttama kokonaispalvelu osuuskunnan lukuun, vai onko ennakkoratkaisuhakemuksessa kuvattu laskutuspalvelu ep\u00e4itsen\u00e4inen sivusuoritus, jota tulee pit\u00e4\u00e4 vain loppuasiakkaan keinona nauttia osuuskunnan tarjoamasta p\u00e4\u00e4asiallisesta palvelusta parhaissa olosuhteissa?<\/p>\n

2. Muodostuuko myynti osuuskunnan kahdesta erillisest\u00e4 palvelusuorituksesta loppuasiakkaalle?<\/p>\n

3. Osuuskunta myyj\u00e4n\u00e4 on jo kertaalleen laskuttanut kyseisest\u00e4 palvelusta sen ostajaa eli loppuasiakasta sis\u00e4lt\u00e4en arvonlis\u00e4veron, joka tilitet\u00e4\u00e4n Verohallinnolle. Pit\u00e4\u00e4k\u00f6 osuuskunnan lis\u00e4t\u00e4 muodollisessa ty\u00f6suhteessa olevalta ty\u00f6n suorittajalta palkkalaskelmalla v\u00e4hennett\u00e4v\u00e4\u00e4n palvelumaksuun arvonlis\u00e4vero, kun palvelumaksu on ennen palkanmaksua laskutettu loppuasiakkaalta osana kokonaispalvelua?<\/p>\n

1. Osuuskunta ei myy yht\u00e4 kokonaispalvelua eik\u00e4 ennakkoratkaisuhakemuksessa kuvattu laskutuspalvelu ole ep\u00e4itsen\u00e4inen sivusuoritus.<\/p>\n

2. Osuuskunta ei myy kahta erillist\u00e4 palvelusuoritusta loppuasiakkaalle. Osuuskunta myy laskutuspalvelun ty\u00f6n suorittajalle ja erillisen ty\u00f6suorituksen loppuasiakkaalle. Palveluiden verokohtelu ratkaistaan itsen\u00e4isesti.<\/p>\n

3. Osuuskunnan pit\u00e4\u00e4 lis\u00e4t\u00e4 muodollisessa ty\u00f6suhteessa olevalle ty\u00f6ntekij\u00e4lle myyt\u00e4v\u00e4\u00e4n laskutuspalvelumaksuun arvonlis\u00e4vero ja loppuasiakkaalle myyt\u00e4v\u00e4\u00e4n palveluun arvonlis\u00e4vero.<\/p>\n

Ennakkoratkaisu on annettu ajalle 23.3.2018\u221231.12.2019.<\/p>\n

on valituksessaan hallinto-oikeudelle vaatinut, ett\u00e4 Verohallinnon p\u00e4\u00e4t\u00f6s kumotaan ja uutena ennakkoratkaisuna lausutaan, ett\u00e4 osuuskunta myy loppuasiakkaalle arvonlis\u00e4verollisen kokonaispalvelun, jossa myyd\u00e4\u00e4n yksi vero-oikeudellisessa ty\u00f6suhteessa olevan ty\u00f6n suorittajan toteuttama palvelu. Osuuskunnan ei pid\u00e4 lis\u00e4t\u00e4 muodollisessa ty\u00f6suhteessa olevalta ty\u00f6ntekij\u00e4lt\u00e4 palkkalaskelmalla v\u00e4hennett\u00e4v\u00e4\u00e4n palvelumaksuun arvonlis\u00e4veroa, koska se on jo laskutettu loppuasiakkaalta osana kokonaispalvelua.<\/p>\n

on antanut valituksen johdosta vastineen.<\/p>\n

on antanut vastaselityksen.<\/p>\n

Hallinto-oikeuden ratkaisu<\/h3>\n

Hallinto-oikeus on hyl\u00e4nnyt osuuskunnan valituksen.<\/p>\n

Hallinto-oikeus on lausunut asian oikeudellisena arviointinaan seuraavaa:<\/h3>\n

Osuuskunta myy varsinaisen ty\u00f6n suorittajan tekem\u00e4\u00e4n palveluun ja sen laskuttamiseen liittyv\u00e4\u00e4 palvelua. Ty\u00f6n suorittaja vastaa itse oman ty\u00f6ns\u00e4 myynnist\u00e4 ja markkinoinnista ja sopii toimeksiannosta ja sen ehdoista toimeksiantajansa eli ty\u00f6n tilaajan kanssa. Osuuskunta laskuttaa ty\u00f6suorituksesta sovitun hinnan omissa nimiss\u00e4\u00e4n loppuasiakkaalta. Osuuskunta huolehtii loppuasiakkaalle tapahtuneeseen myyntiin liittyvist\u00e4 veron maksuista omissa nimiss\u00e4\u00e4n. Osuuskunta k\u00e4sittelee ty\u00f6n suorittajalle maksettavaa korvausta t\u00e4lle maksettuna ennakkoperint\u00e4lain 13 \u00a7:n mukaisena palkkana ja huolehtii t\u00e4h\u00e4n liittyvist\u00e4 lakis\u00e4\u00e4teisist\u00e4 ty\u00f6nantajavelvoitteista. Osuuskunta pid\u00e4tt\u00e4\u00e4 oman laskutuspalvelun palkkionsa ennen maksun tilitt\u00e4mist\u00e4 ty\u00f6n suorittajalle.<\/p>\n

Hallinto-oikeus toteaa, ett\u00e4 ennakkoratkaisuhakemuksessa on ep\u00e4selvyytt\u00e4 siit\u00e4, myyk\u00f6 osuuskunta ty\u00f6n suorittajien palvelun aina omissa nimiss\u00e4\u00e4n, vai onko t\u00e4m\u00e4 ainoastaan p\u00e4\u00e4s\u00e4\u00e4nt\u00f6. Hallinto-oikeus toteaa, ett\u00e4 valituksenalainen ennakkoratkaisu on annettu vain tilanteeseen, jossa osuuskunta myy ty\u00f6n suorittajan palvelun omissa nimiss\u00e4\u00e4n.<\/p>\n

Asiassa on kyse siit\u00e4, onko osuuskunnan hyv\u00e4ksi laskettavaa ja sen ennen ty\u00f6n suorittajalle tapahtuvaa maksua itselleen pid\u00e4tt\u00e4m\u00e4\u00e4 palkkiota k\u00e4sitelt\u00e4v\u00e4 vastikkeena osuuskunnan erillisest\u00e4 verollisesta palvelun myynnist\u00e4 ty\u00f6n suorittajalle.<\/p>\n

Unionin tuomioistuimen (EUT) oikeusk\u00e4yt\u00e4nn\u00f6st\u00e4 (mm. C-276\/09,<\/p>\n

$123<\/p>\n

EUT:n oikeusk\u00e4yt\u00e4nn\u00f6st\u00e4 (mm. C-544\/16,<\/p>\n

) ilmenee my\u00f6s, ett\u00e4 palvelu on suoritettu arvonlis\u00e4verodirektiivin 2 artiklan 1 kohdan tarkoittamalla tavalla \u201dvastikkeellisesti\u201d ainoastaan sill\u00e4 edellytyksell\u00e4, ett\u00e4 palvelun suorittajan ja vastaanottajan v\u00e4lill\u00e4 on oikeussuhde, johon liittyv\u00e4t suoritukset ovat vastavuoroisia, ja palvelun suorittajan saama vastike on todellinen vastasuoritus vastaanottajalle suoritetusta palvelusta. EUT on katsonut, ett\u00e4 n\u00e4in on siin\u00e4 tapauksessa, ett\u00e4 suoritetun palvelun ja saadun vastasuorituksen v\u00e4lill\u00e4 on v\u00e4lit\u00f6n yhteys, jolloin maksetut raham\u00e4\u00e4r\u00e4t muodostavat tosiasiallisen vastikkeen t\u00e4llaisessa oikeussuhteessa suoritetusta yksil\u00f6it\u00e4viss\u00e4 olevasta palvelusta (em. tuomion kohdat 36 ja 37).<\/p>\n

Ennakkoratkaisuhakemuksessa esitetyn selvityksen perusteella hallinto-oikeus katsoo, ett\u00e4 osuuskunnan tuottaman palvelun olennainen piirre t\u00e4m\u00e4n varsinaisen toimeksiantajan eli ty\u00f6n suorittajan kannalta on se, ett\u00e4 osuuskunta huolehtii ty\u00f6n suorittajan tarjoamaan palveluun liittyv\u00e4st\u00e4 laskutuksesta ja t\u00e4h\u00e4n liittyvist\u00e4 viranomaisvelvoitteista. T\u00e4m\u00e4 on osuuskunnan toimeksiantajan kannalta osuuskunnan palvelun tavoite sin\u00e4ns\u00e4. Sen sijaan ty\u00f6n suorittajan palveluluovutukseen liittyv\u00e4n loppuasiakkaan tarkoituksena on ainoastaan ostaa ty\u00f6n suorittajan tekem\u00e4 palvelu, eik\u00e4 t\u00e4m\u00e4n kannalta ole olennaista, huolehtiiko ty\u00f6n suorittaja t\u00e4h\u00e4n liittyvist\u00e4 velvollisuuksista, kuten veronmaksusta, itse vai osuuskunnalta ostamaansa erillist\u00e4 palvelua k\u00e4ytt\u00e4en.<\/p>\n

Osuuskunnan ja ty\u00f6n suorittajan v\u00e4lill\u00e4 on my\u00f6s itsen\u00e4inen oikeussuhde. T\u00e4h\u00e4n oikeussuhteeseen liittyv\u00e4t vastavuoroiset suoritukset, eli osuuskunnan tarjoama laskutukseen liittyv\u00e4 palvelu ja osuuskunnan t\u00e4st\u00e4 vastikkeena saama korvaus. Se seikka, ett\u00e4 osuuskunta pid\u00e4tt\u00e4\u00e4 t\u00e4m\u00e4n korvauksen sovitun suuruisena siit\u00e4 vastikkeesta, jonka t\u00e4m\u00e4 on laskuttanut omissa nimiss\u00e4\u00e4n ty\u00f6n suorittajan loppuasiakkaalta ja jonka perusteella osuuskunta maksaa ennakkoperint\u00e4lain 13 \u00a7:ss\u00e4 tarkoitetuksi palkaksi katsottua korvausta ty\u00f6n suorittajalle, ei anna aihetta arvioida asiaa toisin.<\/p>\n

Osuuskunnan ja ty\u00f6n suorittajan v\u00e4linen oikeussuhde on my\u00f6s erillinen loppuasiakkaalle tapahtuvasta myynnist\u00e4. Loppuasiakkaan kanssa solmitaan erillinen vastavuoroinen oikeussuhde ty\u00f6n suorittajan tekem\u00e4st\u00e4 ty\u00f6st\u00e4 ja siit\u00e4 maksettavasta vastikkeesta.<\/p>\n

N\u00e4in ollen osuuskunta myy varsinaiselle toimeksiantajalleen eli ty\u00f6n suorittajalle loppuasiakkaalle tapahtuvasta myynnist\u00e4 erillist\u00e4 verollista palvelua. T\u00e4m\u00e4n palvelun verollisuus arvioidaan loppuasiakkaalle tapahtuvasta myynnist\u00e4 itsen\u00e4isesti. Osuuskunnan on k\u00e4sitelt\u00e4v\u00e4 muodollisessa ty\u00f6suhteessa olevalle ty\u00f6ntekij\u00e4lle myyt\u00e4v\u00e4 palvelu arvonlis\u00e4verollisena myyntin\u00e4\u00e4n. Kun osuuskunta omissa nimiss\u00e4\u00e4n laskuttaa ty\u00f6n suorittajan tekem\u00e4n ty\u00f6n loppuasiakkaalta, t\u00e4m\u00e4 myynti on k\u00e4sitelt\u00e4v\u00e4 erillisen\u00e4 arvonlis\u00e4verollisena palveluna.<\/p>\n

Arvonlis\u00e4verolaki 1 \u00a7 1 momentti 1 kohta ja 4 momentti, 2 \u00a7 1 momentti, 18 \u00a7 2 momentti, 19 \u00a7 ja 73 \u00a7 1 momentti<\/h3>\n

Arvonlis\u00e4verodirektiivi 2006\/112\/EY 2 artikla 1 kohta a ja c alakohta, 9 artikla 1 kohta, 10 artikla ja 28 artikla<\/h3>\n

K\u00e4sittely korkeimmassa hallinto-oikeudessa<\/h3>\n

Osuuskunnan loppuasiakkaalleen tarjoaman palvelun kaksi osatekij\u00e4\u00e4 liittyv\u00e4t niin l\u00e4heisesti yhteen, ett\u00e4 ne objektiivisesti tarkasteltuina muodostavat taloudelliselta kannalta katsottuna kokonaisuuden, jonka jakaminen osiin olisi keinotekoista. Kyseess\u00e4 on siten taloudelliselta kannalta yksi suoritus, jossa laskutuspalvelulla ei ole itsen\u00e4ist\u00e4 merkityst\u00e4. Osuuskunnan ei siten pid\u00e4 lis\u00e4t\u00e4 myynnist\u00e4 saamaansa katteeseen eli muodollisessa ty\u00f6suhteessa olevalta ty\u00f6ntekij\u00e4lt\u00e4 palkkalaskelmalla v\u00e4hennett\u00e4v\u00e4\u00e4n palvelumaksuun arvonlis\u00e4veroa, koska palvelu on jo laskutettu loppuasiakkaalta osana kokonaispalvelua.<\/p>\n

Vaatimusten tueksi on esitetty muun ohella seuraavaa:<\/h3>\n

Osuuskunta on viitannut Verohallinnon ohjeeseen Laskutuspalveluyritysten ja niiden k\u00e4ytt\u00e4jien verotuskysymyksi\u00e4 VH\/1024\/00.01.00\/2019, jonka mukaan asiassa on riidatonta, ett\u00e4 osuuskunnan ja ty\u00f6n suorittajan v\u00e4lill\u00e4 on verotuksellinen ty\u00f6suhde. T\u00e4m\u00e4n mukaisesti osuuskunta maksaa ty\u00f6n suorittajalle ennakkoperint\u00e4lain 13 \u00a7:n mukaista palkkaa ja toimittaa maksamastaan palkasta ennakonpid\u00e4tyksen.<\/p>\n

Hallinto-oikeuden p\u00e4\u00e4t\u00f6ksess\u00e4 ei ole otettu huomioon ty\u00f6n suorittajan asemaa ennakkoperint\u00e4lain mukaisena ty\u00f6ntekij\u00e4n\u00e4. T\u00e4m\u00e4n vuoksi p\u00e4\u00e4t\u00f6ksess\u00e4 h\u00e4m\u00e4rtyy tuotannontekij\u00f6iden hankintaketju: jotta osuuskunta voi myyd\u00e4 tuotannontekij\u00e4n, sill\u00e4 on oltava peruste t\u00e4h\u00e4n. T\u00e4ss\u00e4 tapauksessa tuo peruste saadaan maksamalla tuotannontekij\u00e4st\u00e4 ty\u00f6n suorittajalle palkka. Koska kyseess\u00e4 on riidaton asia, ei ennakkoperint\u00e4lain mukaista ty\u00f6suhteen sis\u00e4lt\u00f6\u00e4 voida soveltaa eri tavalla suhteessa muihin vastaaviin verovelvollisiin. N\u00e4in ollen ei ole mahdollista, ett\u00e4 ty\u00f6ntekij\u00e4 joutuisi ostamaan ty\u00f6nantajaltaan palvelut, jotka poikkeuksetta ovat muiden ty\u00f6nantajien toiminnassa osa ty\u00f6ntekij\u00e4n ja ty\u00f6nantajan palvelussuhdetta.<\/p>\n

Kuten muutkin ty\u00f6ntekij\u00e4t, ty\u00f6n suorittaja antaa ty\u00f6nantajalleen t\u00e4ss\u00e4 ty\u00f6njaossa ty\u00f6panoksensa. N\u00e4in ollen ty\u00f6n suorittajan ja osuuskunnan v\u00e4lill\u00e4 on kyse loppuasiakkaalta saadun palkkion jakamisesta ty\u00f6nantajan ja ty\u00f6ntekij\u00e4n v\u00e4lill\u00e4. Kyse on siis loppuasiakkaalle suoritetun myynnin jakamisesta osuuskunnan katteeseen ja ty\u00f6n suorittajan palkkaan. Laskutuspalvelun ty\u00f6ntekij\u00e4 asetetaan verotuksellisesti eri asemaan esimerkiksi perinteisen provisiopalkkaisen ty\u00f6ntekij\u00e4n kanssa, jos ensin mainittu joutuu maksamaan arvonlis\u00e4veroa siit\u00e4 osasta ty\u00f6nantajan myynti\u00e4, joka j\u00e4\u00e4 ty\u00f6nantajalle muun muassa palkanlaskennan kulujen kattamiseen ja katteeksi, mutta j\u00e4lkimm\u00e4inen ei.<\/p>\n

$128<\/p>\n

$129<\/p>\n

Laskutuspalveluyrityksen loppuasiakkaalta laskuttama m\u00e4\u00e4r\u00e4 on kokonaisuus, jolla loppuasiakas saa haluamansa palvelun ilman muita velvoitteita kuin laskun maksaminen. T\u00e4lt\u00e4kin osin tilanne on vastaava kuin palveluja perinteiselt\u00e4 ty\u00f6nantajayritykselt\u00e4 ostettaessa. Laskulta ei ilmene eik\u00e4 loppuasiakasta yleens\u00e4 kiinnostakaan, mik\u00e4 osa lopullisesta hinnasta perustuu itse palvelun suorittamiseen ja mik\u00e4 taloushallinnon kustannuksiin, tai mik\u00e4 osa lopulta kuuluu suorituksen konkreettisesti tehneelle ty\u00f6ntekij\u00e4lle ja mik\u00e4 ty\u00f6nantajalle, joten n\u00e4iden osien erotteleminen kokonaissuorituksesta olisi keinotekoista. Laskutuspalveluyrityksen ja loppuasiakkaan v\u00e4lill\u00e4 on oikeussuhde ja suoritettu palvelu ja siit\u00e4 saatava maksu ovat vastavuoroisia, joten laskutuspalveluyritys luovuttaa vastikkeellisen laskutuspalvelun loppuasiakkaalle eik\u00e4 ty\u00f6ntekij\u00e4lleen.<\/p>\n

Hallinto-oikeuden ratkaisu johtaisi laskutuspalvelun kaksinkertaiseen verottamiseen. Palvelukokonaisuus on laskutettu loppuasiakkaalta ja osa palvelukokonaisuudesta tulisi viel\u00e4 laskuttaa ty\u00f6n suorittajalta. T\u00e4m\u00e4 on arvonlis\u00e4veroj\u00e4rjestelm\u00e4n vastaista. Siten 1 000 euron palvelumyynnist\u00e4 olisi maksettava veroa 1 050 euron myynnin perusteella. Verovelvollista ei voida m\u00e4\u00e4r\u00e4t\u00e4 myym\u00e4\u00e4n ty\u00f6ntekij\u00e4lleen palvelua, joka vastaavassa asemassa olevalla ty\u00f6nantajalla kuuluu elimellisesti ty\u00f6suhteen sis\u00e4lt\u00f6\u00f6n.<\/p>\n

Yksinkertaistetusta esimerkist\u00e4 ilmenee, ett\u00e4 myyntitapahtumassa varoja siirtyy ainoastaan mainitun 1 000 euron verran. Osuuskunnalle ei miss\u00e4\u00e4n olosuhteissa voi siirty\u00e4 t\u00e4t\u00e4 enemp\u00e4\u00e4 varoja. Osuuskunnan menettely muistuttaa k\u00e4yt\u00e4nn\u00f6ss\u00e4 provisiopalkkauksessa noudatettavaa menettely\u00e4. Siten ensisijaisesti kyse ei ole ty\u00f6nantajaosuuskunnan suorittamasta palvelusta, vaan kyse on loppuasiakkaalle myyt\u00e4v\u00e4n palvelun erottamattomasta osasta. Ilman edell\u00e4 mainittua palkanlaskenta- ja laskutustoimintaa ei voi olla myynti\u00e4 loppuasiakkaalle. T\u00e4m\u00e4 taas johtaisi tosiasiallisesti tilanteeseen, jossa arvonlis\u00e4veroa tulisi suorittaa ainoastaan v\u00e4itetyst\u00e4 myynnist\u00e4 ty\u00f6n suorittajalle. T\u00e4m\u00e4 ei vastaisi osapuolten tahtoa. Verotuksen tulee perustua my\u00f6s tosiseikkoihin. N\u00e4in ollen Verohallinto ei voi konstruoida osapuolten v\u00e4lille myynti\u00e4, koska myynti on jo tapahtunut relaatiossa osuuskunta — loppuasiakas.<\/p>\n

Tilanne ei muutu oikeudellisesti sill\u00e4 perusteella, ett\u00e4 laskutuspalveluyritysten toiminta- ja markkinointimallista johtuen yritykselle j\u00e4\u00e4v\u00e4\u00e4 osuutta myynnist\u00e4 kutsutaan palvelumaksuksi ja se ilmoitetaan tilityslaskelmalla, esimerkiksi viisi prosenttina myynnist\u00e4. Asia voitaisiin aivan yht\u00e4 hyvin ilmaista niin, ett\u00e4 ty\u00f6ntekij\u00e4n provisiopalkka on 95 prosenttia myynnist\u00e4. Ilmaisutavan erolla ei voida perustella erilaista verokohtelua eik\u00e4 konstruoida myynti\u00e4 ty\u00f6nantajan ja ty\u00f6ntekij\u00e4n v\u00e4lille tilanteessa, jossa sit\u00e4 ei ole. Verohallinnon mainitsemalla tavalla ty\u00f6nantaja voi toki myyd\u00e4 verollisia hy\u00f6dykkeit\u00e4 my\u00f6s ty\u00f6ntekij\u00f6illeen, mutta ty\u00f6ntekij\u00e4n omaan ty\u00f6h\u00f6n liittyv\u00e4t taloushallinnon palvelut eiv\u00e4t ole t\u00e4llaisia hy\u00f6dykkeit\u00e4.<\/p>\n

on valituksen johdosta antamassaan vastineessa vaatinut valituksen hylk\u00e4\u00e4mist\u00e4 ja esitt\u00e4nyt perusteluinaan muun ohella seuraavaa:<\/p>\n

Asiassa on kysymys siit\u00e4, myyk\u00f6 osuuskunta ennakkoratkaisuhakemuksessa tarkoitetussa tilanteessa kaksi erillist\u00e4 palvelua kahdelle eri ostajalle, eli laskutuspalvelun ty\u00f6n suorittajalle ja ty\u00f6suorituksen loppuasiakkaalle. Ennakkoratkaisuhakemuksen mukaan osuuskunta pid\u00e4tt\u00e4\u00e4 itselleen sovitun suuruisen korvauksen siit\u00e4 vastikkeesta, jonka osuuskunta on laskuttanut omissa nimiss\u00e4\u00e4n loppuasiakkaalta ja jonka perusteella osuuskunta maksaa palkaksi katsotun korvauksen ty\u00f6n suorittajalle.<\/p>\n

Asiassa on ratkaistava, onko t\u00e4t\u00e4 osuuskunnan palkkiota k\u00e4sitelt\u00e4v\u00e4 vastikkeena osuuskunnan verollisesta palvelun myynnist\u00e4 ty\u00f6n suorittajalle.<\/p>\n

$12b<\/p>\n

Osuuskunnan ja ty\u00f6n suorittajan v\u00e4lill\u00e4 on EUT:n oikeusk\u00e4yt\u00e4nn\u00f6ss\u00e4 tarkoitettu oikeussuhde, johon liittyv\u00e4t suoritukset ovat vastavuoroisia. Palvelusuorituksen arvonlis\u00e4verokohtelua ratkaistaessa ei ole merkityst\u00e4 sill\u00e4, ett\u00e4 osuuskunnan ja ty\u00f6n suorittajan v\u00e4lill\u00e4 on verotuksessa tarkoitettu ty\u00f6suhde. Ty\u00f6nantajayritykset voivat myyd\u00e4 verollisia hy\u00f6dykkeit\u00e4 my\u00f6s ty\u00f6ntekij\u00f6illeen vastaavalla tavalla kuin ulkopuolisille tahoille. T\u00e4m\u00e4 tulkinta on vahvistettu korkeimman hallinto-oikeuden ratkaisuissa KHO 12.6.2017 taltionumero 2864 ja KHO 2019:102.<\/p>\n

Osuuskunnan mukaan Verohallinnon ja hallinto-oikeuden tulkinta kahdesta palvelumyynnist\u00e4 johtaa tilanteeseen, jossa ennakkoratkaisussa esitetyst\u00e4 1 000 euron palvelumyynnist\u00e4 kannetaan tosiasiallisesti veroa 1 050 eurosta. Oikeudenvalvontayksikk\u00f6 toteaa t\u00e4lt\u00e4 osin, ett\u00e4 osuuskunta myy esimerkiss\u00e4 ty\u00f6suorituksen loppuasiakkaalle 1 000 eurolla. T\u00e4m\u00e4n lis\u00e4ksi osuuskunta myy laskutuspalvelun ty\u00f6n suorittajalle 50 eurolla. Osuuskunta on siten tosiasiassa suorittanut kaksi palvelumyynti\u00e4, joista saatu vastike on yhteens\u00e4 1 050 euroa. Osuuskunnan veron peruste on yhteens\u00e4 1 050 euroa sek\u00e4 siin\u00e4 tilanteessa, ett\u00e4 osuuskunta laskuttaisi suorittamastaan laskutuspalvelusta ty\u00f6n suorittajaa erikseen ett\u00e4 nyt esill\u00e4 olevassa tilanteessa, jossa osuuskunta pid\u00e4tt\u00e4\u00e4 palvelumaksun loppuasiakkaan maksamasta summasta ennen palkanmaksua ty\u00f6n suorittajalle. Kysymys ei ole siit\u00e4, ett\u00e4 arvonlis\u00e4vero tilitett\u00e4isiin samasta summasta tai myynnist\u00e4 kahteen kertaan.<\/p>\n

Palvelusuorituksen verollisuus\/verottomuus perustuu palvelun luonnehdintaan. Sill\u00e4 seikalla, mihin seikkoihin vastikkeen m\u00e4\u00e4r\u00e4 on sidottu osuuskunnan ja ty\u00f6n suorittajan v\u00e4lisess\u00e4 sopimuksessa, ei ole merkityst\u00e4 palvelusuorituksen arvonlis\u00e4verokohtelun arvioinnissa. Siten sill\u00e4 seikalla, ett\u00e4 osuuskunta pid\u00e4tt\u00e4\u00e4 sovitun suuruisen korvauksen siit\u00e4 vastikkeesta, jonka osuuskunta on laskuttanut omissa nimiss\u00e4\u00e4n loppuasiakkaalta ja jonka perusteella osuuskunta maksaa palkaksi katsotun korvauksen ty\u00f6n suorittajalle, ei ole k\u00e4sill\u00e4 olevan asian ratkaisemisen kannalta merkityst\u00e4.<\/p>\n

Osuuskunnan mukaan loppuasiakkaan ja laskutuspalveluyrityksen v\u00e4lisess\u00e4 sopimussuhteessa loppuasiakas maksaa laskutuspalveluyritykselle sek\u00e4 ty\u00f6ntekij\u00e4n suorittamasta ty\u00f6st\u00e4 ett\u00e4 siihen liit\u00e4nn\u00e4isen\u00e4 kuuluvien velvoitteiden hoitamisesta. Oikeudenvalvontayksikk\u00f6 toteaa t\u00e4lt\u00e4 osin, ett\u00e4 loppuasiakas ei osta osuuskunnalta laskutukseen liittyv\u00e4\u00e4 palvelua eik\u00e4 suorita korvausta siit\u00e4, ett\u00e4 osuuskunta ty\u00f6nantajana hoitaa t\u00e4h\u00e4n liittyv\u00e4t velvoitteensa suhteessa viranomaiseen. Osuuskunta ei myy loppuasiakkaalle laskutukseen ja viranomaisvelvoitteiden hoitamiseen liittyv\u00e4\u00e4 palvelua, eik\u00e4 loppuasiakkaan maksama vastike ole osaksikaan vastiketta t\u00e4llaisesta palvelusta. Sen sijaan laskutuspalvelusta ja siit\u00e4 maksettavasta korvauksesta sovitaan osuuskunnan ja ty\u00f6n suorittajan v\u00e4lisess\u00e4 itsen\u00e4isess\u00e4 sopimussuhteessa.<\/p>\n

Osuuskunnan mukaan laskutuspalvelun ty\u00f6ntekij\u00e4 asetetaan verotuksellisesti olennaisesti eri asemaan esimerkiksi perinteisen provisiopalkkaisen ty\u00f6ntekij\u00e4n kanssa, jos ensin mainittu joutuu maksamaan arvonlis\u00e4veroa siit\u00e4 osasta ty\u00f6nantajan myynti\u00e4, joka j\u00e4\u00e4 ty\u00f6nantajalle muun muassa palkanlaskennan kulujen kattamiseen ja katteeksi. Oikeudenvalvontayksik\u00f6n k\u00e4sityksen mukaan asiassa ei ole esill\u00e4 olevien tosiseikkojen perusteella kysymys osuuskunnan esitt\u00e4m\u00e4st\u00e4 tilanteesta, joka johtaisi ty\u00f6ntekij\u00f6iden asettamiseen verotuksellisesti erilaiseen asemaan. Osuuskunta tarjoaa laskutuspalvelua palkkiota vastaan ty\u00f6n suorittajille.<\/p>\n

Osuuskunta suostuu korvausta vastaan toimimaan ty\u00f6n suorittajan muodollisena ty\u00f6nantajana. Toisin kuin osuuskunta v\u00e4itt\u00e4\u00e4, ty\u00f6n suorittaja siten tosiasiassa joutuu ennakkoratkaisuhakemuksessa tarkoitetussa tilanteessa ostamaan laskutuspalvelun muodolliselta ty\u00f6nantajaltaan. Osuuskunnan vertaamissa muissa tilanteissa ei sen sijaan ole esill\u00e4 vastaavat olosuhteet.<\/p>\n

Kun osuuskunta tarjoaa laskutuspalvelua palvelumaksua vastaan ty\u00f6n suorittajalle, kysymys on liiketoiminnan muodossa tapahtuvasta palvelun myynnist\u00e4. Kysymys on vastikkeellisesta palvelun suorituksesta ja arvonlis\u00e4veron aineelliseen soveltamisalaan kuuluvasta liiketoimesta. Osuuskunnan tulee suorittaa arvonlis\u00e4vero laskutuspalvelun myynnist\u00e4 vastikkeina saamistaan palvelumaksuista arvonlis\u00e4verolain 1 ja 18 \u00a7:n perusteella. Neutraalisuuden periaatteen ja s\u00e4\u00e4ntelyn vastainen tilanne syntyisi, jos osuuskunnalle my\u00f6nnett\u00e4isiin vapautus arvonlis\u00e4veron suorittamisesta sellaisen palvelusuorituksen osalta, joka kuuluu arvonlis\u00e4veron soveltamisalaan ja jota ei koske mik\u00e4\u00e4n nimenomainen vapauttamiss\u00e4\u00e4nn\u00f6s.<\/p>\n

Osuuskunta myy lis\u00e4ksi ty\u00f6suorituksia loppuasiakkaille. Osuuskunnan tulee suorittaa loppuasiakkaalle myym\u00e4st\u00e4\u00e4n palvelusta arvonlis\u00e4vero, jos luovutukseen ei sovellu mik\u00e4\u00e4n nimenomainen arvonlis\u00e4veron vapauttamiss\u00e4\u00e4nn\u00f6s. Ty\u00f6suorituksen luovutusta kohdellaan arvonlis\u00e4verotuksessa k\u00e4sill\u00e4 olevassa tilanteessa samalla tavoin kuin jos muu taho kuin osuuskunta olisi suorituksen myyj\u00e4.<\/p>\n

Jos korkein hallinto-oikeus harkitsee Verohallinnon ja hallinto-oikeuden tulkinnan muuttamista, asiassa olisi harkittava ennakkoratkaisupyynn\u00f6n tekemist\u00e4 unionin tuomioistuimelle.<\/p>\n

Osuuskunnan vastaselitys on l\u00e4hetetty tiedoksi<\/h3>\n

.<\/p>\n

Korkein hallinto-oikeus my\u00f6nt\u00e4\u00e4 osuuskunnalle valitusluvan ja tutkii asian.<\/p>\n

Osuuskunnan valitus hyv\u00e4ksyt\u00e4\u00e4n. Verohallinnon antama ennakkoratkaisu ja hallinto-oikeuden p\u00e4\u00e4t\u00f6s kumotaan valituksenalaisilta osin ja uutena ennakkoratkaisuna lausutaan, ett\u00e4 osuuskunta ei myy ennakkoratkaisuhakemuksessa tarkoitetussa tilanteessa ty\u00f6n suorittajalle erillist\u00e4 palvelua, josta osuuskunnan olisi suoritettava arvonlis\u00e4veroa.<\/p>\n

Perustelut<\/h3>\n

Arvonlis\u00e4verolain 1 \u00a7:n 1 momentin 1 kohdan mukaan arvonlis\u00e4veroa suoritetaan valtiolle liiketoiminnan muodossa Suomessa tapahtuvasta tavaran ja palvelun myynnist\u00e4. Saman pyk\u00e4l\u00e4n 4 momentin mukaan myynnin ei katsota tapahtuvan liiketoiminnan muodossa, jos siit\u00e4 saatu vastike on ennakkoperint\u00e4lain 13 \u00a7:ss\u00e4 tarkoitettua palkkaa.<\/p>\n

Arvonlis\u00e4verolain 2 \u00a7:n 1 momentin mukaan velvollinen suorittamaan arvonlis\u00e4veroa (verovelvollinen) 1 \u00a7:ss\u00e4 tarkoitetusta myynnist\u00e4 on tavaran tai palvelun myyj\u00e4, ellei 2 a, 8 a tai 9 \u00a7:ss\u00e4 toisin s\u00e4\u00e4det\u00e4.<\/p>\n

Arvonlis\u00e4verolain 18 \u00a7:n 2 momentin mukaan palvelun myynnill\u00e4 tarkoitetaan palvelun suorittamista tai muuta luovuttamista vastiketta vastaan.<\/p>\n

Arvonlis\u00e4verolain 73 \u00a7:n 1 momentin mukaan myynnist\u00e4 suoritettavan veron peruste on vastike ilman veron osuutta, ellei 73 c \u00a7:ss\u00e4 toisin s\u00e4\u00e4det\u00e4. Vastikkeella tarkoitetaan myyj\u00e4n ja ostajan v\u00e4liseen sopimukseen perustuvaa hintaa, joka sis\u00e4lt\u00e4\u00e4 kaikki hinnanlis\u00e4t.<\/p>\n

Yhteisest\u00e4 arvonlis\u00e4veroj\u00e4rjestelm\u00e4st\u00e4 annetun neuvoston direktiivin 2006\/112\/EY (arvonlis\u00e4verodirektiivi) 2 artiklan 1 kohdan a ja c alakohdan mukaan arvonlis\u00e4veroa on suoritettava verovelvollisen t\u00e4ss\u00e4 ominaisuudessaan ja j\u00e4senvaltion alueella suorittamasta vastikkeellisesta tavaroiden luovutuksesta ja palvelujen suorituksesta.<\/p>\n

Ennakkoperint\u00e4lain 13 \u00a7:n 1 momentin 1 kohdan mukaan palkalla tarkoitetaan kaikenlaista palkkaa, palkkiota, etuutta ja korvausta, joka saadaan ty\u00f6- tai virkasuhteessa.<\/p>\n

Ennakkoperint\u00e4lain 14 \u00a7:n mukaan ty\u00f6nantajalla tarkoitetaan sit\u00e4, jonka lukuun tehdyst\u00e4 ty\u00f6st\u00e4 palkka maksetaan. Ty\u00f6nantaja on vastuussa paitsi ennakonpid\u00e4tyksen toimittamisesta my\u00f6s ennakonpid\u00e4tyksen ja ty\u00f6nantajan sairausvakuutusmaksun maksamisesta siten kuin siit\u00e4 erikseen s\u00e4\u00e4det\u00e4\u00e4n.<\/p>\n

Hallinto-oikeus on valituksenalaisessa p\u00e4\u00e4t\u00f6ksess\u00e4\u00e4n katsonut, ett\u00e4 kun osuuskunta omissa nimiss\u00e4\u00e4n laskuttaa ty\u00f6n suorittajan tekem\u00e4n ty\u00f6n loppuasiakkaalta, t\u00e4m\u00e4 myynti on k\u00e4sitelt\u00e4v\u00e4 erillisen\u00e4 arvonlis\u00e4verollisena palveluna. Hallinto-oikeus on siten hyv\u00e4ksynyt yhti\u00f6n valituksessaan esitt\u00e4m\u00e4n vaatimuksen siit\u00e4, ett\u00e4 osuuskunta myy loppuasiakkaalle arvonlis\u00e4verollisen kokonaispalvelun. N\u00e4in ollen asiassa on korkeimmassa hallinto-oikeudessa kysymys siit\u00e4, onko osuuskunnan suoritettava arvonlis\u00e4veroa osuuskunnan itselleen pid\u00e4tt\u00e4m\u00e4st\u00e4 laskutuspalkkion osuudesta.<\/p>\n

Ennakkoratkaisu on annettu vain tilanteeseen, jossa osuuskunta myy ty\u00f6n suorittajan palvelun omissa nimiss\u00e4\u00e4n.<\/p>\n

Osuuskunta on ennakkoratkaisuhakemuksen mukaan laskutuspalveluyritys, jonka kautta ty\u00f6n suorittaja voi toimia itsen\u00e4isesti ja yritt\u00e4j\u00e4m\u00e4isesti ilman tarvetta perustaa omaa yrityst\u00e4. Osuuskunnan palveluun rekister\u00f6idytt\u00e4ess\u00e4 ty\u00f6n suorittajan ja osuuskunnan v\u00e4lille muodostuu verotuksellinen ty\u00f6suhde. Ty\u00f6n suorittajat tekev\u00e4t ty\u00f6t\u00e4 eri toimeksiantajille, jotka voivat olla yrityksi\u00e4\/yhteis\u00f6j\u00e4 tai kotitalouksia.<\/p>\n

Ty\u00f6n suorittaja vastaa itse oman ty\u00f6ns\u00e4 myynnist\u00e4 ja markkinoinnista ja sopii toimeksiannosta ja sen ehdoista toimeksiantajansa eli ty\u00f6n tilaajan kanssa. Osuuskunta laskuttaa ty\u00f6suorituksesta sovitun hinnan omissa nimiss\u00e4\u00e4n ja omalla y-tunnuksellaan loppuasiakkaalta. Osuuskunta huolehtii loppuasiakkaalle tapahtuneeseen myyntiin liittyvist\u00e4 veron maksuista omissa nimiss\u00e4\u00e4n. Osuuskunta k\u00e4sittelee ty\u00f6n suorittajalle maksettavaa korvausta t\u00e4lle maksettuna ennakkoperint\u00e4lain 13 \u00a7:n mukaisena palkkana ja huolehtii t\u00e4h\u00e4n liittyvist\u00e4 lakis\u00e4\u00e4teisist\u00e4 ty\u00f6nantajavelvoitteista. Osuuskunta pid\u00e4tt\u00e4\u00e4 oman laskutuspalvelun palkkionsa ennen maksun tilitt\u00e4mist\u00e4 ty\u00f6n suorittajalle. Ty\u00f6n suorittajat eiv\u00e4t ole ennakkoperint\u00e4rekisteriss\u00e4 eik\u00e4 heill\u00e4 ole omaa y-tunnusta.<\/p>\n

Verohallinto on antanut ohjeen Laskutuspalveluyritysten ja niiden k\u00e4ytt\u00e4jien verotuskysymyksi\u00e4 VH\/1024\/00.01.00\/2019. Ohjeessa on todettu muun ohella seuraavaa:<\/p>\n

\u201dLaskutuspalveluyrityksell\u00e4 tarkoitetaan t\u00e4ss\u00e4 ohjeessa palveluntarjoajaa, jonka kanssa ty\u00f6n suorittaja sopii ty\u00f6n laskuttamisesta omilta asiakkailtaan. Laskutuspalveluyritys hoitaa palkkiota vastaan ty\u00f6n suorittajan vero- ja muita lakis\u00e4\u00e4teisi\u00e4 velvoitteita ja v\u00e4litt\u00e4\u00e4 asiakkaan ty\u00f6st\u00e4 maksaman korvauksen edelleen ty\u00f6n suorittajalle joko palkkana tai ty\u00f6korvauksena. Laskutuspalveluyritykset ovat oikeudelliselta muodoltaan yleens\u00e4 osakeyhti\u00f6it\u00e4 tai osuuskuntia. —<\/p>\n

Ty\u00f6n tekev\u00e4st\u00e4 ja laskutuspalveluyrityst\u00e4 k\u00e4ytt\u00e4v\u00e4st\u00e4 henkil\u00f6st\u00e4 k\u00e4ytet\u00e4\u00e4n t\u00e4ss\u00e4 ohjeessa nimityst\u00e4 ty\u00f6n suorittaja. Vakiintuneesti heit\u00e4 kutsutaan my\u00f6s itsens\u00e4ty\u00f6llist\u00e4jiksi tai kevytyritt\u00e4jiksi. T\u00e4ss\u00e4 ohjeessa ty\u00f6n suorittajilla tarkoitetaan henkil\u00f6it\u00e4, jotka ovat joko sopineet ty\u00f6suhteesta laskutuspalveluyritykseen verotusta koskevien velvoitteiden hoitami\u00acseksi (j\u00e4ljemp\u00e4n\u00e4 muodollinen ty\u00f6suhde), tai jotka luonnollisina henkil\u00f6in\u00e4 harjoittavat tulonhankkimistoimintaa ilman y-tunnusta. —<\/p>\n

Verotuksessa laskutuspalveluyritys ja ty\u00f6n suorittaja voivat kuitenkin aina sopia ty\u00f6suhteen muodostumisesta, jolloin laskutuspalveluyritys on ty\u00f6n suorittajan muodollinen ty\u00f6nantaja. T\u00e4llainen ty\u00f6suhde ei vastaa ty\u00f6sopimuslaissa tarkoitettua ty\u00f6suhdetta, koska laskutuspalveluyritys ei esimerkiksi johda ja valvo ty\u00f6n suorittajan tekem\u00e4\u00e4 ty\u00f6t\u00e4, kuten ty\u00f6nantaja normaalisti tekee. Laskutuspalveluyritys ei my\u00f6sk\u00e4\u00e4n hanki ty\u00f6n suorittajan asiakkaita, se ei tee ty\u00f6t\u00e4 koskevia sopimuksia, eik\u00e4 se sovi ty\u00f6t\u00e4 koskevasta veloituksesta ty\u00f6n suorittajan asiakkaiden kanssa.<\/p>\n

Ty\u00f6n suorittaja vastaa itse asiakashankinnasta ja ty\u00f6n suorittamisesta. Asiakkaat voivat olla luonnollisia henkil\u00f6it\u00e4, kotitalouksia, yrityksi\u00e4 tai yhtymi\u00e4. Ty\u00f6n suorittaja sopii asiakkaansa kanssa toimeksiannon ehdoista ja ty\u00f6st\u00e4 maksettavasta korvauksesta. Ty\u00f6n suorittaja laskuttaa asiakasta laskutuspalveluyrityksen kautta ja asiakas maksaa laskun ty\u00f6n suorittajan sijaan laskutuspalveluyritykselle. Laskutuspalveluyritys v\u00e4litt\u00e4\u00e4 siten asiakkaan maksaman korvauksen edelleen ty\u00f6n suorittajalle.<\/p>\n

Laskutuspalveluyrityksen ty\u00f6n suorittajalle edelleen v\u00e4litt\u00e4m\u00e4 korvaus on verotuksessa palkkaa, jos laskutuspalveluyritys ja ty\u00f6n suorittaja ovat sopineet muodollisesta ty\u00f6suhteesta. T\u00e4llaisessa tilanteessa laskutuspalveluyritykselle kuuluvat verotuksessa normaalit ty\u00f6nantajavelvollisuudet, joita ovat ennakonpid\u00e4tyksen toimittaminen palkasta, ty\u00f6nantajan sairausvakuutusmaksun maksaminen ja suoritusten ilmoittaminen tulorekisteriin.\u201d<\/p>\n

Asiakirjojen mukaan osuuskunta on toiminnassaan noudattanut edell\u00e4 selostettua Verohallinnon laskutuspalveluyrityksille antamaa ohjetta ja toiminut osuuskunnan kanssa sopimuksen tehneiden ty\u00f6n suorittajien muodollisena ty\u00f6nantajana toimittaen ty\u00f6n suorittajille tilitett\u00e4v\u00e4st\u00e4 m\u00e4\u00e4r\u00e4st\u00e4 ennakonpid\u00e4tyksen ja suorittaen lakis\u00e4\u00e4teiset ty\u00f6nantajavelvoitteet. Osuuskunta on pid\u00e4tt\u00e4nyt itselleen palkkion ennen loppuasiakkaan maksaman m\u00e4\u00e4r\u00e4n tilitt\u00e4mist\u00e4 ty\u00f6n suorittajalle.<\/p>\n

Korkein hallinto-oikeus toteaa vastoin Veronsaajien oikeudenvalvontayksik\u00f6n k\u00e4sityst\u00e4, ett\u00e4 osuuskunta saa t\u00e4m\u00e4n palkkion itselleen vain kertaalleen, olemalla tilitt\u00e4m\u00e4tt\u00e4 palkkion osuutta ty\u00f6n suorittajalle. Kun hallinto-oikeuden p\u00e4\u00e4t\u00f6ksen mukaan osuuskunta on velvollinen suorittamaan arvonlis\u00e4veron koko loppuasiakkaalta veloitettavasta m\u00e4\u00e4r\u00e4st\u00e4, se, ett\u00e4 osuuskunta olisi velvollinen suorittamaan veron my\u00f6s itselleen j\u00e4\u00e4v\u00e4st\u00e4 palkkiosta, johtaisi t\u00e4m\u00e4n palkkion m\u00e4\u00e4r\u00e4n kahdenkertaiseen verotukseen, kun otetaan lis\u00e4ksi huomioon, ett\u00e4 ty\u00f6n suorittajilla ei ole t\u00e4m\u00e4n veron v\u00e4hennysoikeutta. Verohallinnon ohje soveltuu vain tilanteisiin, joissa ty\u00f6n suorittajilla ei ole omaa y-tunnusta eiv\u00e4tk\u00e4 he siten ole arvolis\u00e4verovelvollisten rekisteriss\u00e4.<\/p>\n

Korkein hallinto-oikeus katsoo, ett\u00e4 vaikka osuuskunnan ja ty\u00f6n suorittajien v\u00e4lill\u00e4 ei ole varsinaista ty\u00f6sopimuslaissa tai ennakkoperint\u00e4laissa tarkoitettua ty\u00f6suhdetta, n\u00e4iss\u00e4 oloissa osuuskunnan ei ole, kun otetaan huomioon my\u00f6s kahdenkertaisen verotuksen est\u00e4minen, katsottava suorittavan ty\u00f6n suorittajille erillist\u00e4 arvonlis\u00e4verollista palvelua.<\/p>\n

Edell\u00e4 esitetyill\u00e4 perusteilla Verohallinnon antama ennakkoratkaisu ja hallinto-oikeuden p\u00e4\u00e4t\u00f6s on t\u00e4lt\u00e4 osin kumottava ja uutena ennakkoratkaisuna lausuttava edell\u00e4 korkeimman hallinto-oikeuden ratkaisuosasta ilmenev\u00e4ll\u00e4 tavalla.<\/p>\n

Asian ovat ratkaisseet oikeusneuvokset Irma Telivuo, Hannele Ranta-Lassila, Leena \u00c4\u00e4ril\u00e4, Vesa-Pekka Nuotio ja Joni Heliskoski. Asian esittelij\u00e4 Marita Eeva.<\/p>\n

Ennakkoratkaisuhakemus<\/h3>\n

Ennakkoratkaisukysymykset<\/h3>\n

Verohallinnon ennakkoratkaisu<\/h3>\n

Osuuskunta<\/h3>\n

Veronsaajien oikeudenvalvontayksikk\u00f6<\/h3>\n

Everything Everywhere<\/h3>\n

Marcandi<\/h3>\n

Hallinto-oikeuden soveltamat oikeusohjeet<\/h3>\n

Asian ovat ratkaisseet hallinto-oikeuden j\u00e4senet Juha Rautiainen (eri mielt\u00e4), Tero Leskinen ja Klaus J\u00e4rvinen. Esittelij\u00e4 Noora M\u00e4ki.<\/p>\n

Veronsaajien oikeudenvalvontayksik\u00f6lle<\/h3>\n

Sovelletut oikeusohjeet<\/h3>\n

Asian rajaus<\/h3>\n

Asiassa saatu selvitys<\/h3>\n

Verohallinnon ohjeistus<\/h3>\n

Oikeudellinen arviointi ja johtop\u00e4\u00e4t\u00f6s<\/h3>\n<\/div>\n
\n

Sources officielles :<\/strong> consulter la page source<\/a><\/p>\n

Finlex open data, CC BY 4.0. Documentation open data verifiee le 2026-04-12 ; les endpoints judgment documentes renvoient 404 pour les types case-law exposes par le frontend, fallback actuel sur les pages publiques data.finlex.fi.<\/em><\/p>\n<\/div>\n","protected":false},"excerpt":{"rendered":"

Ett andelslag verkade som ett faktureringstj\u00e4nster producerande samfund. Arbetsutf\u00f6raren (l\u00e4ttf\u00f6retagaren) kan via andelslaget verka sj\u00e4lvst\u00e4ndigt och f\u00f6retagarm\u00e4ssigt utan att grunda ett eget f\u00f6retag. Andelslaget s\u00e4ljer tj\u00e4nster i anslutning till arbetsutf\u00f6rarens tj\u00e4nster och faktureringen av dem. Arbetsutf\u00f6raren svarar sj\u00e4lv f\u00f6r f\u00f6rs\u00e4ljningen av sitt eget arbete och dess marknadsf\u00f6ring och avtalar om uppdragen och uppdragsvillkoren med sin…<\/p>\n","protected":false},"featured_media":0,"template":"","meta":{"_crdt_document":""},"kji_country":[7740],"kji_court":[28668],"kji_chamber":[7742],"kji_year":[41198],"kji_subject":[7612],"kji_keyword":[31586,42154,19987,42155,21897],"kji_language":[7746],"class_list":["post-725128","kji_decision","type-kji_decision","status-publish","hentry","kji_country-finlande","kji_court-cour-supreme-administrative-de-finlande","kji_chamber-precedents","kji_year-41198","kji_subject-fiscal","kji_keyword-andelslaget","kji_keyword-arbetsutforaren","kji_keyword-mervardesskatt","kji_keyword-slutkunden","kji_keyword-tjanster","kji_language-multilingue"],"yoast_head":"\nKHO:2020:123 - Merv\u00e4rdesskatt - Ma\u00eetre Hassan Kohen, avocat en droit p\u00e9nal \u00e0 Paris<\/title>\n<meta name=\"robots\" content=\"index, follow, max-snippet:-1, max-image-preview:large, max-video-preview:-1\" \/>\n<link rel=\"canonical\" href=\"https:\/\/kohenavocats.com\/ru\/jurisprudences\/kho2020123-mervardesskatt\/\" \/>\n<meta property=\"og:locale\" content=\"ru_RU\" \/>\n<meta property=\"og:type\" content=\"article\" \/>\n<meta property=\"og:title\" content=\"KHO:2020:123 - Merv\u00e4rdesskatt\" \/>\n<meta property=\"og:description\" content=\"Ett andelslag verkade som ett faktureringstj\u00e4nster producerande samfund. Arbetsutf\u00f6raren (l\u00e4ttf\u00f6retagaren) kan via andelslaget verka sj\u00e4lvst\u00e4ndigt och f\u00f6retagarm\u00e4ssigt utan att grunda ett eget f\u00f6retag. Andelslaget s\u00e4ljer tj\u00e4nster i anslutning till arbetsutf\u00f6rarens tj\u00e4nster och faktureringen av dem. Arbetsutf\u00f6raren svarar sj\u00e4lv f\u00f6r f\u00f6rs\u00e4ljningen av sitt eget arbete och dess marknadsf\u00f6ring och avtalar om uppdragen och uppdragsvillkoren med sin...\" \/>\n<meta property=\"og:url\" content=\"https:\/\/kohenavocats.com\/ru\/jurisprudences\/kho2020123-mervardesskatt\/\" \/>\n<meta property=\"og:site_name\" content=\"Ma\u00eetre Hassan Kohen, avocat en droit p\u00e9nal \u00e0 Paris\" \/>\n<meta name=\"twitter:card\" content=\"summary_large_image\" \/>\n<meta name=\"twitter:label1\" content=\"\u041f\u0440\u0438\u043c\u0435\u0440\u043d\u043e\u0435 \u0432\u0440\u0435\u043c\u044f \u0434\u043b\u044f \u0447\u0442\u0435\u043d\u0438\u044f\" \/>\n\t<meta name=\"twitter:data1\" content=\"22 \u043c\u0438\u043d\u0443\u0442\u044b\" \/>\n<script type=\"application\/ld+json\" class=\"yoast-schema-graph\">{\"@context\":\"https:\\\/\\\/schema.org\",\"@graph\":[{\"@type\":\"WebPage\",\"@id\":\"https:\\\/\\\/kohenavocats.com\\\/ru\\\/jurisprudences\\\/kho2020123-mervardesskatt\\\/\",\"url\":\"https:\\\/\\\/kohenavocats.com\\\/ru\\\/jurisprudences\\\/kho2020123-mervardesskatt\\\/\",\"name\":\"KHO:2020:123 - Merv\u00e4rdesskatt - Ma\u00eetre Hassan Kohen, avocat en droit p\u00e9nal \u00e0 Paris\",\"isPartOf\":{\"@id\":\"https:\\\/\\\/kohenavocats.com\\\/ru\\\/#website\"},\"datePublished\":\"2026-04-28T06:38:30+00:00\",\"breadcrumb\":{\"@id\":\"https:\\\/\\\/kohenavocats.com\\\/ru\\\/jurisprudences\\\/kho2020123-mervardesskatt\\\/#breadcrumb\"},\"inLanguage\":\"ru-RU\",\"potentialAction\":[{\"@type\":\"ReadAction\",\"target\":[\"https:\\\/\\\/kohenavocats.com\\\/ru\\\/jurisprudences\\\/kho2020123-mervardesskatt\\\/\"]}]},{\"@type\":\"BreadcrumbList\",\"@id\":\"https:\\\/\\\/kohenavocats.com\\\/ru\\\/jurisprudences\\\/kho2020123-mervardesskatt\\\/#breadcrumb\",\"itemListElement\":[{\"@type\":\"ListItem\",\"position\":1,\"name\":\"Home\",\"item\":\"https:\\\/\\\/kohenavocats.com\\\/ru\\\/avocats-en-droit-penal-a-paris-conseil-et-defense-strategique\\\/\"},{\"@type\":\"ListItem\",\"position\":2,\"name\":\"Jurisprudences\",\"item\":\"https:\\\/\\\/kohenavocats.com\\\/ru\\\/jurisprudences\\\/\"},{\"@type\":\"ListItem\",\"position\":3,\"name\":\"KHO:2020:123 – Merv\u00e4rdesskatt\"}]},{\"@type\":\"WebSite\",\"@id\":\"https:\\\/\\\/kohenavocats.com\\\/ru\\\/#website\",\"url\":\"https:\\\/\\\/kohenavocats.com\\\/ru\\\/\",\"name\":\"Kohen Avocats\",\"description\":\"Ma\u00eetre Hassan Kohen, avocat p\u00e9naliste \u00e0 Paris, intervient exclusivement en droit p\u00e9nal pour la d\u00e9fense des particuliers, notamment en mati\u00e8re d\u2019accusations de viol. Il assure un accompagnement rigoureux d\u00e8s la garde \u00e0 vue jusqu\u2019\u00e0 la Cour d\u2019assises, veillant au strict respect des garanties proc\u00e9durales.\",\"publisher\":{\"@id\":\"https:\\\/\\\/kohenavocats.com\\\/ru\\\/#organization\"},\"potentialAction\":[{\"@type\":\"SearchAction\",\"target\":{\"@type\":\"EntryPoint\",\"urlTemplate\":\"https:\\\/\\\/kohenavocats.com\\\/ru\\\/?s={search_term_string}\"},\"query-input\":{\"@type\":\"PropertyValueSpecification\",\"valueRequired\":true,\"valueName\":\"search_term_string\"}}],\"inLanguage\":\"ru-RU\"},{\"@type\":\"Organization\",\"@id\":\"https:\\\/\\\/kohenavocats.com\\\/ru\\\/#organization\",\"name\":\"Kohen Avocats\",\"url\":\"https:\\\/\\\/kohenavocats.com\\\/ru\\\/\",\"logo\":{\"@type\":\"ImageObject\",\"inLanguage\":\"ru-RU\",\"@id\":\"https:\\\/\\\/kohenavocats.com\\\/ru\\\/#\\\/schema\\\/logo\\\/image\\\/\",\"url\":\"https:\\\/\\\/kohenavocats.com\\\/wp-content\\\/uploads\\\/2026\\\/01\\\/Logo-2-1.webp\",\"contentUrl\":\"https:\\\/\\\/kohenavocats.com\\\/wp-content\\\/uploads\\\/2026\\\/01\\\/Logo-2-1.webp\",\"width\":2114,\"height\":1253,\"caption\":\"Kohen Avocats\"},\"image\":{\"@id\":\"https:\\\/\\\/kohenavocats.com\\\/ru\\\/#\\\/schema\\\/logo\\\/image\\\/\"}}]}<\/script>\n<!-- \/ Yoast SEO Premium plugin. -->","yoast_head_json":{"title":"KHO:2020:123 - Merv\u00e4rdesskatt - Ma\u00eetre Hassan Kohen, avocat en droit p\u00e9nal \u00e0 Paris","robots":{"index":"index","follow":"follow","max-snippet":"max-snippet:-1","max-image-preview":"max-image-preview:large","max-video-preview":"max-video-preview:-1"},"canonical":"https:\/\/kohenavocats.com\/ru\/jurisprudences\/kho2020123-mervardesskatt\/","og_locale":"ru_RU","og_type":"article","og_title":"KHO:2020:123 - Merv\u00e4rdesskatt","og_description":"Ett andelslag verkade som ett faktureringstj\u00e4nster producerande samfund. Arbetsutf\u00f6raren (l\u00e4ttf\u00f6retagaren) kan via andelslaget verka sj\u00e4lvst\u00e4ndigt och f\u00f6retagarm\u00e4ssigt utan att grunda ett eget f\u00f6retag. Andelslaget s\u00e4ljer tj\u00e4nster i anslutning till arbetsutf\u00f6rarens tj\u00e4nster och faktureringen av dem. Arbetsutf\u00f6raren svarar sj\u00e4lv f\u00f6r f\u00f6rs\u00e4ljningen av sitt eget arbete och dess marknadsf\u00f6ring och avtalar om uppdragen och uppdragsvillkoren med sin...","og_url":"https:\/\/kohenavocats.com\/ru\/jurisprudences\/kho2020123-mervardesskatt\/","og_site_name":"Ma\u00eetre Hassan Kohen, avocat en droit p\u00e9nal \u00e0 Paris","twitter_card":"summary_large_image","twitter_misc":{"\u041f\u0440\u0438\u043c\u0435\u0440\u043d\u043e\u0435 \u0432\u0440\u0435\u043c\u044f \u0434\u043b\u044f \u0447\u0442\u0435\u043d\u0438\u044f":"22 \u043c\u0438\u043d\u0443\u0442\u044b"},"schema":{"@context":"https:\/\/schema.org","@graph":[{"@type":"WebPage","@id":"https:\/\/kohenavocats.com\/ru\/jurisprudences\/kho2020123-mervardesskatt\/","url":"https:\/\/kohenavocats.com\/ru\/jurisprudences\/kho2020123-mervardesskatt\/","name":"KHO:2020:123 - Merv\u00e4rdesskatt - Ma\u00eetre Hassan Kohen, avocat en droit p\u00e9nal \u00e0 Paris","isPartOf":{"@id":"https:\/\/kohenavocats.com\/ru\/#website"},"datePublished":"2026-04-28T06:38:30+00:00","breadcrumb":{"@id":"https:\/\/kohenavocats.com\/ru\/jurisprudences\/kho2020123-mervardesskatt\/#breadcrumb"},"inLanguage":"ru-RU","potentialAction":[{"@type":"ReadAction","target":["https:\/\/kohenavocats.com\/ru\/jurisprudences\/kho2020123-mervardesskatt\/"]}]},{"@type":"BreadcrumbList","@id":"https:\/\/kohenavocats.com\/ru\/jurisprudences\/kho2020123-mervardesskatt\/#breadcrumb","itemListElement":[{"@type":"ListItem","position":1,"name":"Home","item":"https:\/\/kohenavocats.com\/ru\/avocats-en-droit-penal-a-paris-conseil-et-defense-strategique\/"},{"@type":"ListItem","position":2,"name":"Jurisprudences","item":"https:\/\/kohenavocats.com\/ru\/jurisprudences\/"},{"@type":"ListItem","position":3,"name":"KHO:2020:123 – Merv\u00e4rdesskatt"}]},{"@type":"WebSite","@id":"https:\/\/kohenavocats.com\/ru\/#website","url":"https:\/\/kohenavocats.com\/ru\/","name":"Kohen Avocats","description":"Ma\u00eetre Hassan Kohen, avocat p\u00e9naliste \u00e0 Paris, intervient exclusivement en droit p\u00e9nal pour la d\u00e9fense des particuliers, notamment en mati\u00e8re d\u2019accusations de viol. Il assure un accompagnement rigoureux d\u00e8s la garde \u00e0 vue jusqu\u2019\u00e0 la Cour d\u2019assises, veillant au strict respect des garanties proc\u00e9durales.","publisher":{"@id":"https:\/\/kohenavocats.com\/ru\/#organization"},"potentialAction":[{"@type":"SearchAction","target":{"@type":"EntryPoint","urlTemplate":"https:\/\/kohenavocats.com\/ru\/?s={search_term_string}"},"query-input":{"@type":"PropertyValueSpecification","valueRequired":true,"valueName":"search_term_string"}}],"inLanguage":"ru-RU"},{"@type":"Organization","@id":"https:\/\/kohenavocats.com\/ru\/#organization","name":"Kohen Avocats","url":"https:\/\/kohenavocats.com\/ru\/","logo":{"@type":"ImageObject","inLanguage":"ru-RU","@id":"https:\/\/kohenavocats.com\/ru\/#\/schema\/logo\/image\/","url":"https:\/\/kohenavocats.com\/wp-content\/uploads\/2026\/01\/Logo-2-1.webp","contentUrl":"https:\/\/kohenavocats.com\/wp-content\/uploads\/2026\/01\/Logo-2-1.webp","width":2114,"height":1253,"caption":"Kohen Avocats"},"image":{"@id":"https:\/\/kohenavocats.com\/ru\/#\/schema\/logo\/image\/"}}]}},"jetpack_likes_enabled":false,"jetpack_sharing_enabled":true,"_links":{"self":[{"href":"https:\/\/kohenavocats.com\/ru\/wp-json\/wp\/v2\/kji_decision\/725128","targetHints":{"allow":["GET"]}}],"collection":[{"href":"https:\/\/kohenavocats.com\/ru\/wp-json\/wp\/v2\/kji_decision"}],"about":[{"href":"https:\/\/kohenavocats.com\/ru\/wp-json\/wp\/v2\/types\/kji_decision"}],"wp:attachment":[{"href":"https:\/\/kohenavocats.com\/ru\/wp-json\/wp\/v2\/media?parent=725128"}],"wp:term":[{"taxonomy":"kji_country","embeddable":true,"href":"https:\/\/kohenavocats.com\/ru\/wp-json\/wp\/v2\/kji_country?post=725128"},{"taxonomy":"kji_court","embeddable":true,"href":"https:\/\/kohenavocats.com\/ru\/wp-json\/wp\/v2\/kji_court?post=725128"},{"taxonomy":"kji_chamber","embeddable":true,"href":"https:\/\/kohenavocats.com\/ru\/wp-json\/wp\/v2\/kji_chamber?post=725128"},{"taxonomy":"kji_year","embeddable":true,"href":"https:\/\/kohenavocats.com\/ru\/wp-json\/wp\/v2\/kji_year?post=725128"},{"taxonomy":"kji_subject","embeddable":true,"href":"https:\/\/kohenavocats.com\/ru\/wp-json\/wp\/v2\/kji_subject?post=725128"},{"taxonomy":"kji_keyword","embeddable":true,"href":"https:\/\/kohenavocats.com\/ru\/wp-json\/wp\/v2\/kji_keyword?post=725128"},{"taxonomy":"kji_language","embeddable":true,"href":"https:\/\/kohenavocats.com\/ru\/wp-json\/wp\/v2\/kji_language?post=725128"}],"curies":[{"name":"wp","href":"https:\/\/api.w.org\/{rel}","templated":true}]}}