{"id":792946,"date":"2026-05-01T01:38:03","date_gmt":"2026-04-30T23:38:03","guid":{"rendered":"https:\/\/kohenavocats.com\/jurisprudences\/bundesfinanzhof-10-senat-urteil-2018-04-11-x-r-39-16\/"},"modified":"2026-05-01T01:38:03","modified_gmt":"2026-04-30T23:38:03","slug":"bundesfinanzhof-10-senat-urteil-2018-04-11-x-r-39-16","status":"publish","type":"kji_decision","link":"https:\/\/kohenavocats.com\/ru\/jurisprudences\/bundesfinanzhof-10-senat-urteil-2018-04-11-x-r-39-16\/","title":{"rendered":"Bundesfinanzhof, 10. Senat, Urteil, 2018-04-11, X R 39\/16"},"content":{"rendered":"
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Leitsatz<\/h3>\n
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NV: Ein Insolvenzverwalter muss als Inhaltsadressat eines die Insolvenzmasse betreffenden Steuerbescheids nicht ausdr\u00fccklich in dieser Eigenschaft bezeichnet werden. Es ist ausreichend, wenn sich seine Funktion nach dem objektiven Erkl\u00e4rungsgehalt des Bescheids aus der Sicht des Empf\u00e4ngers im Wege der Auslegung zweifelsfrei bestimmen l\u00e4sst, wobei nicht nur die dem Bescheid beigef\u00fcgten Erkl\u00e4rungen, sondern dar\u00fcber hinaus auch die dem Betroffenen bekannten Umst\u00e4nde heranzuziehen sind.<\/p>\n<\/dd>\n<\/dl><\/div>\n

Tenor<\/h3>\n
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Die Revision des Kl\u00e4gers gegen das Urteil des Schleswig-Holsteinischen Finanzgerichts vom 25. Mai 2016 1 K 171\/14 wird als unbegr\u00fcndet zur\u00fcckgewiesen.<\/p>\n<\/dd>\n<\/dl>\n

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Die Kosten des Revisionsverfahrens hat der Kl\u00e4ger zu tragen.<\/p>\n<\/dd>\n<\/dl><\/div>\n

Tatbestand<\/h3>\n
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I.<\/p>\n<\/dd>\n<\/dl>\n

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Der Kl\u00e4ger und Revisionskl\u00e4ger (Kl\u00e4ger) ist seit dem 2.\u00a0Februar 2006 Insolvenzverwalter \u00fcber das Verm\u00f6gen des G.<\/p>\n<\/dd>\n<\/dl>\n

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Am 4.\u00a0April 2008 bat der Beklagte und Beschwerdegegner (das Finanzamt —FA—) den Kl\u00e4ger als Insolvenzverwalter des G im Rahmen der Einkommensteuerveranlagung 2006 um Pr\u00fcfung und Unterzeichnung der vom FA beigef\u00fcgten, vom steuerlichen Berater des G gefertigten und von G unterschriebenen Einkommensteuererkl\u00e4rung 2006 und Erkl\u00e4rung zur Feststellung des verbleibenden Verlustvortrags. Der Kl\u00e4ger sandte diese Erkl\u00e4rung am 9.\u00a0April 2008 mit dem von ihm unterzeichneten Zusatz «Nicht gepr\u00fcft, nur zur Kenntnis genommen» zur\u00fcck.<\/p>\n<\/dd>\n<\/dl>\n

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Mit Bescheid vom 30.\u00a0April 2008 setzte das FA die Einkommensteuer 2006 unter der Steuernummer YYY «f\u00fcr Herrn und Frau G» auf 0\u00a0\u20ac fest. Das Adressfeld enth\u00e4lt die Angabe «Herrn W, Postfach xxx, 20016 Hamburg» mit dem handschriftlichen Zusatz «als Insolvenzverwalter». Der Kl\u00e4ger legte hiergegen am 19.\u00a0Mai 2008 Einspruch ein. Am 9.\u00a0Dezember 2008 wurde der Einkommensteuerbescheid 2006 —aus zwischen den Beteiligten unstreitigen Gr\u00fcnden— ge\u00e4ndert, worauf in den Erl\u00e4uterungen des ge\u00e4nderten Steuerbescheides hingewiesen wurde. Das Adressfeld «Herrn W, Postfach xxx, 20016 Hamburg» enthielt diesmal keinen Zusatz. Am 13.\u00a0Februar 2009 \u00e4nderte das FA den Einkommensteuerbescheid 2006 erneut. Auch dieser Bescheid unter der identischen Steuernummer mit dem Adressfeld «Herrn W, Postfach\u00a0xxx, 20016 Hamburg» und dem Hinweis «f\u00fcr Herrn und Frau G» nannte nicht den Grund f\u00fcr die Adressierung an W. Die Einkommensteuerbescheide 2006 ergingen unter dem Vorbehalt der Nachpr\u00fcfung.<\/p>\n<\/dd>\n<\/dl>\n

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Am 30.\u00a0April 2008 erging zudem der Bescheid \u00fcber die gesonderte Feststellung des verbleibenden Verlustvortrags zur Einkommensteuer zum 31.\u00a0Dezember 2006, auch hier unter dem Vorbehalt der Nachpr\u00fcfung und der Steuernummer YYY, in dem Verlustvortr\u00e4ge f\u00fcr Herrn G in H\u00f6he von 204.900\u00a0\u20ac und f\u00fcr Frau G in H\u00f6he von 57.943\u00a0\u20ac festgestellt wurden. Das Adressfeld enth\u00e4lt lediglich die Angabe «Herrn W, Postfach\u00a0xxx, 20016\u00a0Hamburg» und die Betreffzeile den Hinweis «f\u00fcr Herrn und Frau G». Der Kl\u00e4ger legte hiergegen am 19.\u00a0Mai 2008 Einspruch ein. In einem \u00c4nderungsbescheid vom 9.\u00a0Dezember 2008 wurden f\u00fcr Herrn und Frau G —erneut unter der Adressierung «Herrn W, Postfach xxx, 20016 Hamburg» und ohne weiteren Zusatz— h\u00f6here Verlustvortr\u00e4ge (Herr G in H\u00f6he von 206.886\u00a0\u20ac und Frau G in H\u00f6he von 58.505\u00a0\u20ac) festgestellt. In den Erl\u00e4uterungen wurde darauf verwiesen, dass dieser Bescheid die Verlustfeststellung vom 30.\u00a0April 2008 \u00e4ndere.<\/p>\n<\/dd>\n<\/dl>\n

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Anl\u00e4sslich der Einkommensteuerveranlagung 2007 bat das FA den Kl\u00e4ger als Insolvenzverwalter des G am 15.\u00a0September 2008 um Pr\u00fcfung und Unterzeichnung der beigef\u00fcgten, vom steuerlichen Berater des G gefertigten Einkommensteuererkl\u00e4rung 2007. Auf dem Anschreiben des steuerlichen Beraters findet sich ein handschriftlicher Hinweis (vermutlich eines Mitarbeiters des FA) auf die Insolvenz des G sowie auf die ab dem 1.\u00a0Januar 2007 geltende Steuernummer YYZ. Der Kl\u00e4ger \u00fcbersandte die von G unterschriebene Einkommensteuererkl\u00e4rung 2007 unter Bezugnahme auf die neue Steuernummer YYZ und mit dem Betreff «Insolvenzverfahren \u00fcber das Verm\u00f6gen des Herrn G» mit dem durch ihn unterzeichneten Zusatz «Nicht gepr\u00fcft, nur zur Kenntnis genommen».<\/p>\n<\/dd>\n<\/dl>\n

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Am 4.\u00a0M\u00e4rz 2009 setzte das FA die Einkommensteuer 2007 «f\u00fcr Herrn G» unter dem Vorbehalt der Nachpr\u00fcfung und der Steuernummer YYZ auf 81.577\u00a0\u20ac fest. Ma\u00dfgeblicher Grund f\u00fcr die H\u00f6he der Steuer war ein Gewinn aus der Ver\u00e4u\u00dferung eines Betriebsgeb\u00e4udes im Namen des G —vertreten durch den Kl\u00e4ger— mit Wirkung zum 1.\u00a0Januar 2007. Im Adressfeld dieses Bescheides ist «Herrn W, Postfach xxx, 20016 Hamburg» «f\u00fcr Herrn G» ohne weiteren Zusatz \u00fcber den Grund dieser Adressierung genannt. Am 18.\u00a0M\u00e4rz 2009 legte der Kl\u00e4ger Einspruch mit der Begr\u00fcndung ein, die Einkommensteuerschuld sei unzutreffend als Masseverbindlichkeit behandelt und gegen ihn als Insolvenzverwalter festgesetzt worden. Von dem Ver\u00e4u\u00dferungserl\u00f6s seien 600.000\u00a0\u20ac an die Grundpfandrechtsgl\u00e4ubigerin geflossen, nur 24.000\u00a0\u20ac seien zur Insolvenzmasse gelangt. Das Einspruchsverfahren ruhte bis zur Entscheidung des Bundesfinanzhofs (BFH) in dem Rechtsstreit IV\u00a0R\u00a023\/11. Mit Urteil vom 16.\u00a0Mai 2013 IV\u00a0R\u00a023\/11 (BFHE 241, 233, BStBl II 2013, 759) entschied der BFH, die Einkommensteuerschuld, die aus der Verwertung der zur Insolvenzmasse (und zum Betriebsverm\u00f6gen) geh\u00f6renden Wirtschaftsg\u00fcter resultiere, sei als sonstige Masseverbindlichkeit i.S. des \u00a7\u00a055 Abs.\u00a01 Nr.\u00a01 der Insolvenzordnung (InsO) zu qualifizieren. Das gelte selbst dann, wenn das verwertete Wirtschaftsgut mit Absonderungsrechten belastet gewesen sei und —nach Vorwegbefriedigung der absonderungsberechtigten Gl\u00e4ubiger aus dem Verwertungserl\u00f6s— der (tats\u00e4chlich) zur Masse gelangte Erl\u00f6s nicht ausreiche, um die aus der Verwertungshandlung resultierende Einkommensteuerforderung zu befriedigen.<\/p>\n<\/dd>\n<\/dl>\n

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Nach Beendigung der Verfahrensruhe trug der Kl\u00e4ger vor, der Bescheid vom 4.\u00a0M\u00e4rz 2009 sei ihm gegen\u00fcber nicht wirksam bekanntgegeben worden, da diesem die Bezeichnung «als Insolvenzverwalter» gefehlt habe. Am 21.\u00a0M\u00e4rz 2014 \u00e4nderte das FA den Einkommensteuerbescheid 2007. Das Adressfeld dieses Bescheides enth\u00e4lt nunmehr die Angabe «Herrn W, Postfach xxx, 20016 Hamburg als Insolvenzverwalter \u00fcber das Verm\u00f6gen des G».<\/p>\n<\/dd>\n<\/dl>\n

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Mit Einspruchsentscheidung vom 22.\u00a0Juli 2014, die an den Kl\u00e4ger als Insolvenzverwalter des G gerichtet war, verwarf das FA den Einspruch des Kl\u00e4gers in Bezug auf den ge\u00e4nderten Einkommensteuerbescheid 2006 als unzul\u00e4ssig, da wegen der Nullfestsetzung eine Beschwer nicht ersichtlich sei. Die Einspr\u00fcche gegen die gesonderte Feststellung des verbleibenden Verlustvortrags zum 31.\u00a0Dezember 2006 sowie den ge\u00e4nderten Einkommensteuerbescheid 2007 wies es als unbegr\u00fcndet zur\u00fcck.<\/p>\n<\/dd>\n<\/dl>\n

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Zur Begr\u00fcndung seiner Klage machte der Kl\u00e4ger im Wesentlichen geltend, der ge\u00e4nderte Einkommensteuerbescheid 2006 vom 13.\u00a0Februar 2009, der Bescheid \u00fcber die Feststellung des verbleibenden Verlustvortrags zum 31.\u00a0Dezember 2006 vom 30.\u00a0April 2008 sowie der Einkommensteuerbescheid 2007 vom 4.\u00a0M\u00e4rz 2009 seien aufzuheben, da sie der Insolvenzmasse gegen\u00fcber nicht ordnungsgem\u00e4\u00df bekanntgegeben worden seien. Keinem dieser Bescheide sei zu entnehmen, dass er gegen\u00fcber dem Kl\u00e4ger in dessen Eigenschaft als Insolvenzverwalter —und nicht ggf. als Rechtsanwalt— habe ergehen sollen. Der Einkommensteuerbescheid 2007 vom 21.\u00a0M\u00e4rz 2014 sei ebenfalls aufzuheben, da die Anspr\u00fcche aus dem Steuerschuldverh\u00e4ltnis wegen Verj\u00e4hrung gem\u00e4\u00df \u00a7\u00a047 der Abgabenordnung (AO) erloschen seien. Zum Zeitpunkt seines Erlasses sei bereits Festsetzungsverj\u00e4hrung eingetreten gewesen. Auch der Steuerbescheid f\u00fcr 2006 vom 30.\u00a0April 2008 sei aufzuheben, da das FA bei der Ermittlung des Gewinns des G betrieblich veranlasste Schuldzinsen nicht ber\u00fccksichtigt habe. Der \u00c4nderungsbescheid \u00fcber die Feststellung des verbleibenden Verlustes zum 31.\u00a0Dezember 2006 vom 9.\u00a0Dezember 2008 sei dem Kl\u00e4ger nicht zugegangen.<\/p>\n<\/dd>\n<\/dl>\n

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W\u00e4hrend des finanzgerichtlichen Verfahrens ber\u00fccksichtigte das FA die geltend gemachten Schuldzinsen, \u00e4nderte am 18.\u00a0M\u00e4rz 2015 die Feststellung des verbleibenden Verlustvortrags zum 31.\u00a0Dezember 2006 und stellte nunmehr einen verbleibenden Verlustvortrag f\u00fcr Herrn G in H\u00f6he von 211.448\u00a0\u20ac und f\u00fcr Frau G in H\u00f6he von 59.795\u00a0\u20ac fest. Der Einkommensteuerbescheid f\u00fcr 2007 wurde ebenfalls ge\u00e4ndert und die Einkommensteuer f\u00fcr Herrn G auf 49.230\u00a0\u20ac herabgesetzt. In beiden Bescheiden wurde auf die Funktion des Kl\u00e4gers als Insolvenzverwalter hingewiesen.<\/p>\n<\/dd>\n<\/dl>\n

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Das Finanzgericht (FG) hat die Klage mit dem in Entscheidungen der Finanzgerichte 2017, 177 (EFG) ver\u00f6ffentlichten Urteil abgewiesen.<\/p>\n<\/dd>\n<\/dl>\n

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In seiner Revisionsbegr\u00fcndung erg\u00e4nzt der Kl\u00e4ger sein erstinstanzliches Vorbringen. Sei der Insolvenzverwalter als Bekanntgabeadressat nicht mit dem Inhaltsadressaten identisch, sei er zus\u00e4tzlich zum Inhaltsadressaten anzugeben (vgl. den Anwendungserlass zur Abgabenordnung —AEAO— zu \u00a7\u00a0122, Nr.\u00a01.4.3 Satz\u00a01). Hinsichtlich der eindeutigen Bezeichnung g\u00e4lten dieselben Grunds\u00e4tze wie f\u00fcr die Bezeichnung des Inhaltsadressaten (AEAO zu \u00a7\u00a0122, Nr.\u00a01.4.3 Satz\u00a02). Insbesondere sei das Vertretungsverh\u00e4ltnis (vgl. AEAO zu \u00a7\u00a0122 Nr.\u00a01.4.2) im Bescheid anzugeben (vgl. AEAO zu \u00a7\u00a0122, Nr.\u00a01.6).<\/p>\n<\/dd>\n<\/dl>\n

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\n 13<\/a>\n <\/dt>\n
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Nach Ansicht des BFH in seinem Beschluss vom 22.\u00a0Juni 1999 VII\u00a0B\u00a0244\/98 (BFH\/NV 1999, 1583) sei es nicht notwendig, dass sich die Funktion des Insolvenzverwalters aus dem Anschriftenfeld selbst ergebe; ausreichend sei vielmehr, dass sich diese aus dem \u00fcbrigen Inhalt des Bescheids erschlie\u00dfe. Dazu m\u00fcsste aber auf dem Bescheid an irgendeiner Stelle vermerkt sein, dass der Bescheid entweder an den Insolvenzverwalter ergehe, ein Insolvenzverfahren \u00fcberhaupt betroffen sei oder aber ggf. Masseverbindlichkeiten im Insolvenzverfahren geltend gemacht werden sollten. Im Streitfall enthielten die Bescheide keinen Hinweis darauf, dass ein Insolvenzverfahren betroffen sei.<\/p>\n<\/dd>\n<\/dl>\n

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\n 14<\/a>\n <\/dt>\n
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F\u00fcr die Notwendigkeit, den Bezug zum Insolvenzverfahren im Bescheid selbst herzustellen, spr\u00e4chen zudem rein praktische Erw\u00e4gungen. Durch die Er\u00f6ffnung eines Insolvenzverfahrens werde das Verm\u00f6gen des Insolvenzschuldners in drei Verm\u00f6gensmassen aufgeteilt. Zum einen entstehe ein vorinsolvenzlicher Teil. Forderungen, die aus diesem Teil resultierten, k\u00f6nnten durch den jeweiligen Gl\u00e4ubiger nur als Insolvenzforderung i.S. des \u00a7\u00a038 InsO zur Insolvenztabelle angemeldet werden. Des Weiteren entstehe ein nachinsolvenzlicher Teil, der sich wiederum in die Insolvenzmasse und in einen insolvenzfreien Bereich aufspalte. Sofern die Insolvenzmasse betroffen sei, k\u00f6nnten Forderungen mit dem Rang von Masseverbindlichkeiten gem\u00e4\u00df \u00a7\u00a055 InsO dem Insolvenzverwalter gegen\u00fcber geltend gemacht werden. Sofern daneben insolvenzfreies Verm\u00f6gen bestehe, seien die daraus resultierenden Forderungen als Neuverbindlichkeiten gegen\u00fcber dem Insolvenzschuldner selbst festzusetzen. Damit reiche es nicht aus, wenn der Bescheid dem Insolvenzverwalter ohne diese Bezeichnung zugestellt werde, da sich aus ihm nicht ergebe, welche Verm\u00f6gensmasse tats\u00e4chlich betroffen sei. Werde der Steuerschuldner im Steuerbescheid gar nicht oder so ungenau bezeichnet, dass Verwechslungen m\u00f6glich seien, sei der Verwaltungsakt wegen inhaltlicher Unbestimmtheit nichtig und damit gem\u00e4\u00df \u00a7\u00a0124 Abs.\u00a03 AO unwirksam. Eine Heilung sei nicht m\u00f6glich.<\/p>\n<\/dd>\n<\/dl>\n

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\n 15<\/a>\n <\/dt>\n
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Die Einkommensteuerbescheide f\u00fcr 2007 vom 21.\u00a0M\u00e4rz 2014 und vom 18.\u00a0M\u00e4rz 2015 sowie der Bescheid \u00fcber die Feststellung des verbleibenden Verlustabzugs zum 31.\u00a0Dezember 2006 vom 18.\u00a0M\u00e4rz 2015 seien aufzuheben. Mit diesen Bescheiden sei erstmalig eine ordnungsgem\u00e4\u00dfe Bekanntgabe gegen\u00fcber dem Kl\u00e4ger und damit eine Festsetzung zu Lasten der Insolvenzmasse als Masseverbindlichkeit erfolgt. Zu diesem Zeitpunkt sei aber bereits Festsetzungsverj\u00e4hrung gem\u00e4\u00df \u00a7\u00a7\u00a0169\u00a0ff. AO eingetreten; die Anspr\u00fcche aus dem Steuerschuldverh\u00e4ltnis seien gem\u00e4\u00df \u00a7\u00a047 AO erloschen. Wenn das FG meine, durch die Einspr\u00fcche des Kl\u00e4gers sei gem\u00e4\u00df \u00a7\u00a0171 Abs.\u00a03a AO eine Ablaufhemmung eingetreten, \u00fcbersehe es, dass die vorherigen Bescheide gem\u00e4\u00df \u00a7\u00a0124 Abs.\u00a03 AO unwirksam seien. Durch die Anfechtung eines unwirksamen Verwaltungsaktes werde der Ablauf der Festsetzungsfrist nicht unterbrochen, da nur ein rechtswirksamer Bescheid geeignet sei, die Festsetzungsfrist zu wahren und eine Ablaufhemmung herbeizuf\u00fchren.<\/p>\n<\/dd>\n<\/dl>\n

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Der Kl\u00e4ger beantragt sinngem\u00e4\u00df,
das angefochtene Urteil, die Einspruchsentscheidungen vom 22.\u00a0Juli 2014 sowie den Einkommensteuerbescheid 2006 vom 13.\u00a0Februar 2009, die Einkommensteuerbescheide 2007 vom 4.\u00a0M\u00e4rz 2009, vom 21.\u00a0M\u00e4rz 2014 und vom 18.\u00a0M\u00e4rz 2015 und die Bescheide zur Feststellung des verbleibenden Verlustvortrags zur Einkommensteuer zum 31.\u00a0Dezember 2006 vom 30.\u00a0April 2008 und vom 18.\u00a0M\u00e4rz 2015 aufzuheben.<\/p>\n<\/dd>\n<\/dl>\n

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\n 17<\/a>\n <\/dt>\n
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Das FA hat keinen Revisionsantrag gestellt, schlie\u00dft sich aber den Ausf\u00fchrungen des FG an.<\/p>\n<\/dd>\n<\/dl>\n

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Entscheidungsgr\u00fcnde<\/h3>\n
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II.<\/p>\n<\/dd>\n<\/dl>\n

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Die Revision ist unbegr\u00fcndet und gem\u00e4\u00df \u00a7\u00a0126 Abs.\u00a02 der Finanzgerichtsordnung (FGO) zur\u00fcckzuweisen.<\/p>\n<\/dd>\n<\/dl>\n

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\n 19<\/a>\n <\/dt>\n
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Das FG hat zu Recht erkannt, dass die Klage in Bezug auf den Einkommensteuerbescheid 2006 vom 13.\u00a0Februar 2009 trotz der Nullfestsetzung zul\u00e4ssig war (unter 1.). Ebenfalls zutreffend hat das FG entschieden, dass der Einkommensteuerbescheid 2006 vom 13.\u00a0Februar 2009, der Bescheid zur Feststellung des verbleibenden Verlustvortrags zur Einkommensteuer zum 31.\u00a0Dezember 2006 vom 30.\u00a0April 2008 sowie der Einkommensteuerbescheid 2007 vom 4.\u00a0M\u00e4rz 2009 nicht nichtig waren (unter\u00a02.). Die Feststellung des verbleibenden Verlustvortrags zur Einkommensteuer zum 31.\u00a0Dezember 2006 vom 18.\u00a0M\u00e4rz 2015 sowie die Einkommensteuerbescheide 2007 vom 21.\u00a0M\u00e4rz 2014 und vom 18.\u00a0M\u00e4rz 2015 sind rechtm\u00e4\u00dfig und verletzen den Kl\u00e4ger nicht in seinen Rechten (unter 3.).<\/p>\n<\/dd>\n<\/dl>\n

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\n 20<\/a>\n <\/dt>\n
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1. Nach der Rechtsprechung des BFH leidet ein Verwaltungsakt an einem besonders schwerwiegenden Fehler, der gem\u00e4\u00df \u00a7\u00a0125 Abs.\u00a01 AO zur Nichtigkeit f\u00fchrt, wenn er nicht hinreichend bestimmt ist. Zur Beseitigung des Rechtsscheins kann ein nichtiger Verwaltungsakt mit der Anfechtungsklage angegriffen und vom FG ausdr\u00fccklich aufgehoben werden (vgl. z.B. BFH-Entscheidungen vom 19.\u00a0August 1999 IV\u00a0R\u00a034\/98, BFH\/NV 2001, 409, m.w.N., und vom 16.\u00a0September 2004 VII\u00a0B\u00a020\/04, BFH\/NV 2005, 231). Damit hat das FG zu Recht entschieden, dass die Klage, in der die Aufhebung des Einkommensteuerbescheids 2006 vom 13.\u00a0Februar 2009 wegen seiner Nichtigkeit begehrt wird, zul\u00e4ssig ist.<\/p>\n<\/dd>\n<\/dl>\n

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\n 21<\/a>\n <\/dt>\n
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Dies gilt ungeachtet dessen, dass in dem Steuerbescheid eine Steuer in H\u00f6he von Null festgesetzt wurde, da die Steuerfestsetzung unter dem Vorbehalt der Nachpr\u00fcfung erfolgte. Dieser Vorbehalt stellt eine vom Steuerbescheid trennbare eigenst\u00e4ndige Belastung des Steuerpflichtigen wegen der Unsicherheit aufgrund der umfassenden \u00c4nderungsm\u00f6glichkeiten der Finanzverwaltung dar, dessen Rechtswidrigkeit den Kl\u00e4ger in seinen Rechten verletzen kann (\u00e4hnlich auch Oellerich in Gosch, AO \u00a7\u00a0164 Rz\u00a081; Seer in Tipke\/Kruse, Abgabenordnung, Finanzgerichtsordnung, \u00a7\u00a0164 AO Rz\u00a057). Ein Vorbehaltsbescheid ist damit auch dann anfechtbar, wenn sich der Steuerpflichtige nur durch den Vorbehalt beschwert f\u00fchlt (vgl. Klein\/R\u00fcsken, AO, 13.\u00a0Aufl., \u00a7\u00a0164 Rz\u00a054; Koenig\/C\u00f6ster, Abgabenordnung, 3.\u00a0Aufl., \u00a7\u00a0164 Rz\u00a081; Heuermann in H\u00fcbschmann\/Hepp\/Spitaler, \u00a7\u00a0164 AO Rz\u00a044). Eine isolierte Anfechtung des Vorbehalts der Nachpr\u00fcfung als unselbst\u00e4ndige Nebenbestimmung des Steuerbescheids ist demgegen\u00fcber nicht zul\u00e4ssig (BFH-Urteil vom 30.\u00a0Oktober 1980 IV\u00a0R\u00a0170\/79, BFHE 132, 5, BStBl II 1981, 150, unter II.2.).<\/p>\n<\/dd>\n<\/dl>\n

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\n 22<\/a>\n <\/dt>\n
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2. Der Einkommensteuerbescheid 2006 vom 13.\u00a0Februar 2009, der Bescheid zur Feststellung des verbleibenden Verlustvortrags zur Einkommensteuer zum 31.\u00a0Dezember 2006 vom 30.\u00a0April 2008 sowie der Einkommensteuerbescheid 2007 vom 4.\u00a0M\u00e4rz 2009 waren nicht nichtig, obwohl ihnen der Hinweis auf die Funktion des Kl\u00e4gers als Insolvenzverwalter fehlte.<\/p>\n<\/dd>\n<\/dl>\n

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\n 23<\/a>\n <\/dt>\n
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a) Durch die Er\u00f6ffnung des Insolvenzverfahrens geht gem\u00e4\u00df \u00a7\u00a080 Abs.\u00a01 InsO das Recht des Schuldners, das zur Insolvenzmasse geh\u00f6rende Verm\u00f6gen (\u00a7\u00a035 InsO) zu verwalten und \u00fcber es zu verf\u00fcgen, auf den Insolvenzverwalter \u00fcber. Dieser hat als Verm\u00f6gensverwalter gem\u00e4\u00df \u00a7\u00a034 Abs.\u00a03 i.V.m. Abs.\u00a01 AO auch die steuerlichen Pflichten des Insolvenzschuldners zu erf\u00fcllen, soweit seine Verwaltung reicht (BFH-Urteil vom 10.\u00a0Februar 2015 IX\u00a0R\u00a023\/14, BFHE 249, 202, BStBl II 2017, 367, Rz 39). Nach h\u00f6chstrichterlicher Rechtsprechung ist der Insolvenzverwalter als Verm\u00f6gensverwalter Steuerpflichtiger und damit richtiger Bekanntgabe- und Inhaltsadressat von Steuerbescheiden, mit denen eine Finanzbeh\u00f6rde bestehende Masseverbindlichkeiten geltend macht. Demgegen\u00fcber sind Steuerforderungen, die sich gegen das insolvenzfreie Verm\u00f6gen des Schuldners richten, gegen diesen festzusetzen (BFH-Urteile vom 13.\u00a0April 2011 II\u00a0R\u00a049\/09, BFHE 234, 97, BStBl II 2011, 944, Rz\u00a010; vom 8.\u00a0September 2011 II\u00a0R\u00a054\/10, BFHE 235, 1, BStBl II 2012, 149, Rz\u00a09; vom 1.\u00a0August 2012 II\u00a0R\u00a028\/11, BFHE 238, 319, BStBl II 2013, 131, Rz\u00a014, und in BFHE 249, 202, BStBl II 2017, 367, Rz\u00a039). Damit war der Kl\u00e4ger sowohl Inhalts- als auch Bekanntgabeadressat der im Streit stehenden Steuerbescheide.<\/p>\n<\/dd>\n<\/dl>\n

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\n 24<\/a>\n <\/dt>\n
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b) Die Einkommensteuerbescheide 2006 und 2007 und der Verlustfeststellungsbescheid auf den 31.\u00a0Dezember 2006 benennen den Kl\u00e4ger zutreffend mit seiner Adresse im Adressfeld und weisen darauf hin, dass sie f\u00fcr «Herrn G bzw. Herrn und Frau G» ergangen sind. Es fehlt ihnen zwar der Hinweis darauf, dass der Kl\u00e4ger diese Bescheide als Insolvenzverwalter erh\u00e4lt; diese Funktion ist aber aufgrund der Umst\u00e4nde des Einzelfalls im Wege der Auslegung zweifelsfrei erkennbar, so dass die Bescheide —im Gegensatz zur Auffassung des Kl\u00e4gers— nicht nichtig sind.<\/p>\n<\/dd>\n<\/dl>\n

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\n 25<\/a>\n <\/dt>\n
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aa) Nach \u00a7\u00a0125 Abs.\u00a01 AO ist ein Verwaltungsakt nichtig, soweit er an einem besonders schwerwiegenden Fehler leidet und dies bei verst\u00e4ndiger W\u00fcrdigung aller in Betracht kommenden Umst\u00e4nde offenkundig ist. Diese Voraussetzungen sind erf\u00fcllt, wenn der Verwaltungsakt inhaltlich nicht so bestimmt ist (\u00a7\u00a0119 Abs.\u00a01 AO), dass ihm hinreichend sicher entnommen werden kann, was von wem verlangt wird (BFH-Urteil in BFH\/NV 2001, 409, unter II.1.). Fehler in der Bezeichnung des Steuerschuldners im Bescheid k\u00f6nnen nicht durch Richtigstellung im weiteren Verfahren geheilt werden. Die rechtliche Notwendigkeit, in einem Steuerbescheid den Steuerschuldner richtig zu bezeichnen, ist zudem ausdr\u00fccklich in \u00a7\u00a0157 AO verankert. Sie wird dadurch unterstrichen, dass der Steuerbescheid Grundlage f\u00fcr die Zwangsvollstreckung gegen den Steuerschuldner ist.<\/p>\n<\/dd>\n<\/dl>\n

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\n 26<\/a>\n <\/dt>\n
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F\u00fcr die Auslegung ist entscheidend, wie der Betroffene selbst nach den ihm bekannten Umst\u00e4nden den materiellen Gehalt der Erkl\u00e4rung unter Ber\u00fccksichtigung der Grunds\u00e4tze von Treu und Glauben verstehen konnte (BFH-Urteil vom 30.\u00a0September 1988 III\u00a0R\u00a0218\/84, BFH\/NV 1989, 749, unter 1.b). Demgegen\u00fcber kommt es nicht darauf an, ob sich der Empf\u00e4nger eines Bescheids, in dem der Steuerschuldner unrichtig bezeichnet ist, im konkreten Einzelfall tats\u00e4chlich als Adressat angesehen hat. Denn das objektive Verst\u00e4ndnis eines Bescheids kann nicht vom Verhalten der jeweiligen Beteiligten abh\u00e4ngig sein, da ein Steuerbescheid unter Umst\u00e4nden nicht nur Wirkungen zwischen dem Steuerpflichtigen und dem FA, sondern auch gegen\u00fcber Dritten entfalten kann, z.B. gegen\u00fcber einem Vertreter, der f\u00fcr die Steuerschuld haftet (so der Beschluss des Gro\u00dfen Senats des BFH vom 21.\u00a0Oktober 1985 GrS\u00a04\/84, BFHE 145, 110, BStBl II 1986, 230, unter C.II.1.).<\/p>\n<\/dd>\n<\/dl>\n

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\n 27<\/a>\n <\/dt>\n
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Danach muss der Steuerschuldner in dem Bescheid nicht ausdr\u00fccklich als solcher bezeichnet werden. Ausreichend ist vielmehr, wenn er sich nach dem objektiven Erkl\u00e4rungsgehalt des Bescheids aus der Sicht des Empf\u00e4ngers im Wege der Auslegung zweifelsfrei bestimmen l\u00e4sst (z.B. BFH-Urteil vom 19.\u00a0M\u00e4rz 2009 IV\u00a0R\u00a078\/06, BFHE 224, 428, BStBl II 2009, 803, unter II.1.b\u00a0bb\u00a0(1)). Heranzuziehen sind hierbei nicht nur die dem Bescheid beigef\u00fcgten Erkl\u00e4rungen (BFH-Entscheidungen vom 19.\u00a0Februar 1992 II\u00a0B\u00a0100\/91, BFH\/NV 1992, 784, und vom 27.\u00a0August 2003 II\u00a0R\u00a018\/02, BFH\/NV 2004, 203, unter II.), sondern dar\u00fcber hinaus auch die dem Betroffenen bekannten Umst\u00e4nde (BFH-Urteile in BFH\/NV 2001, 409, unter II.1.a; in BFHE 224, 428, BStBl II 2009, 803, unter II.1.b; vom 29.\u00a0August 2012 XI\u00a0R\u00a040\/10, BFH\/NV 2013, 182, unter II.1.a; vom 17.\u00a0November 2005 III\u00a0R\u00a08\/03, BFHE 212, 72, BStBl II 2006, 287, unter II.1.b; vom 15.\u00a0April 2010 IV\u00a0R\u00a067\/07, BFH\/NV 2010, 1606, Rz\u00a023, und vom 23.\u00a0August 2017 I\u00a0R\u00a052\/15, BFH\/NV 2018, 401, Rz\u00a018) oder zeitlich vorhergehende Bescheide (z.B. BFH-Urteil vom 25.\u00a0September 1990 IX\u00a0R\u00a084\/88, BFHE 162, 4, BStBl II 1991, 120, unter B.III.1.a, m.w.N.). Notwendig ist aber, dass diese Umst\u00e4nde einen eindeutigen R\u00fcckschluss erlauben. Das Risiko, dass dem nicht so ist, tr\u00e4gt die Finanzverwaltung, deren Aufgabe es ist, den Bescheid ordnungsgem\u00e4\u00df zu adressieren.<\/p>\n<\/dd>\n<\/dl>\n

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\n 28<\/a>\n <\/dt>\n
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bb) Legt man diese Grunds\u00e4tze der Beurteilung der konkreten Umst\u00e4nde des Streitfalls zugrunde, konnte und musste der Kl\u00e4ger ohne Weiteres erkennen, dass er die Steuer- und Feststellungsbescheide in seiner Eigenschaft als Insolvenzverwalter erhalten hat. Dies ist eindeutig den Bescheiden und den mit ihrem Ergehen verbundenen konkreten Gegebenheiten zu entnehmen:<\/p>\n<\/dd>\n<\/dl>\n

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\n 29<\/a>\n <\/dt>\n
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(1) Der Einkommensteuerbescheid 2006 vom 13.\u00a0Februar 2009 \u00e4nderte ausweislich seiner Erl\u00e4uterungen den Einkommensteuerbescheid vom 30.\u00a0April 2008. Dieser Bescheid war dem Kl\u00e4ger ausdr\u00fccklich als Insolvenzverwalter bekanntgegeben worden. F\u00fcr den Kl\u00e4ger konnten daher keine Zweifel bestehen, dass er den \u00c4nderungsbescheid ebenfalls in dieser Funktion erhalten hat. Es reicht insoweit aus, dass in dem streitgegenst\u00e4ndlichen Bescheid auf einen anderen Bescheid verwiesen wird, in dem die entsprechende Bezeichnung ausdr\u00fccklich enthalten ist (vgl. dazu auch BFH-Entscheidungen vom 28.\u00a0M\u00e4rz 1973 I\u00a0R\u00a0100\/71, BFHE 109, 123, BStBl II 1973, 544, unter II.1.; vom 8.\u00a0April 1986 VIII\u00a0R\u00a0343\/82, BFH\/NV 1986, 647, unter II.1.b; vom 29.\u00a0Juni 1988 IV\u00a0B\u00a070\/88, BFH\/NV 1989, 613, und in BFHE 162, 4, BStBl II 1991, 120, unter B.III.1.a).<\/p>\n<\/dd>\n<\/dl>\n

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\n 30<\/a>\n <\/dt>\n
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(2) Der Bescheid \u00fcber die gesonderte Feststellung des verbleibenden Verlustvortrags auf den 31.\u00a0Dezember 2006 vom 30.\u00a0April 2008 wurde am selben Tag und unter der identischen Steuernummer wie der Einkommensteuerbescheid 2006 erlassen, in dem das FA den Kl\u00e4ger ausdr\u00fccklich als Insolvenzverwalter bezeichnet hat. Die identische Steuernummer reicht im Streitfall zusammen mit den weiteren Umst\u00e4nden aus, um den Kl\u00e4ger eindeutig in seiner Funktion zu bezeichnen. Das FA hatte den Kl\u00e4ger am 4.\u00a0April 2008 als Insolvenzverwalter gebeten, die von ihm beigef\u00fcgte Einkommensteuererkl\u00e4rung zu pr\u00fcfen und unterschrieben zur\u00fcckzusenden. Der Kl\u00e4ger hat dementsprechend die mit der Einkommensteuererkl\u00e4rung 2006 verbundene Erkl\u00e4rung zur Feststellung des verbleibenden Verlustvortrags nach Kenntnisnahme am 9.\u00a0April 2008 an das FA zur\u00fcckgesandt. Es unterliegt damit im Streitfall keinen Zweifeln, dass der Kl\u00e4ger den Verlustfeststellungsbescheid vom 30.\u00a0April 2008 als Insolvenzverwalter erhalten hat.<\/p>\n<\/dd>\n<\/dl>\n

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\n 31<\/a>\n <\/dt>\n
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Dem steht auch nicht das Urteil des I. Senats des BFH in BFH\/NV 2018, 401 entgegen, in dem dieser entschieden hat, Steuer- und Feststellungsbescheide erf\u00fcllten nicht die Voraussetzungen an die hinreichende Bestimmtheit oder Bestimmbarkeit ihres Inhaltsadressaten, wenn sie die Adressaten lediglich in einem Bescheidkopf mit der jeweiligen Steuernummer bezeichneten und weder eine (vollst\u00e4ndige oder abgek\u00fcrzte) Firmenbezeichnung noch eine Anschrift tr\u00fcgen («leeres Adressfeld»). Der Streitfall unterscheidet sich von dem dortigen Sachverhalt grundlegend, denn der Kl\u00e4ger ist sowohl mit seinem Namen, seiner Adresse als auch mit dem Hinweis auf die Person des Insolvenzschuldners genannt worden. Die Steuernummer ist lediglich ein weiteres Merkmal zur Identifizierung des Adressaten und seiner Funktion.<\/p>\n<\/dd>\n<\/dl>\n

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\n 32<\/a>\n <\/dt>\n
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(3) Auch in Bezug auf die Veranlagung 2007 hatte das FA am 15.\u00a0September 2008 unter Nutzung der neuen Steuernummer den Kl\u00e4ger «als Insolvenzverwalter» gebeten, die beigef\u00fcgte Einkommensteuererkl\u00e4rung 2007 f\u00fcr Herrn G zu pr\u00fcfen und unterschrieben zur\u00fcckzusenden. In seinem Antwortschreiben an das FA vom 1.\u00a0Oktober 2008 hat der Kl\u00e4ger sowohl Bezug auf das Insolvenzverfahren des G genommen als auch die neue Steuernummer genannt. Der Einkommensteuerbescheid 2007 vom 4.\u00a0M\u00e4rz 2009 erging unter dieser Steuernummer, so dass dem Bescheid zweifelsfrei zu entnehmen ist, dass Inhaltsadressat der Kl\u00e4ger in seiner Eigenschaft als Insolvenzverwalter \u00fcber das Verm\u00f6gen des G ist.<\/p>\n<\/dd>\n<\/dl>\n

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\n<\/dd>\n<\/dl>\n
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\n 33<\/a>\n <\/dt>\n
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c) Die im Streitfall ausreichende Bestimmtheit der Bescheide steht —im Gegensatz zur Auffassung des Kl\u00e4gers— nicht im Widerspruch zur spezifischen T\u00e4tigkeit eines Insolvenzverwalters, aufgrund derer es notwendig sein k\u00f6nnte, den Bezug zum Insolvenzverfahren im Bescheid selbst ausdr\u00fccklich herzustellen.<\/p>\n<\/dd>\n<\/dl>\n

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\n<\/dd>\n<\/dl>\n
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\n 34<\/a>\n <\/dt>\n
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aa) Dem Kl\u00e4ger ist zwar zuzugestehen, dass es aufgrund der Er\u00f6ffnung eines Insolvenzverfahrens zu einer «Aufteilung des Unternehmens in mehrere Unternehmensteile» kommt (so BFH-Urteil vom 9.\u00a0Dezember 2010 V\u00a0R\u00a022\/10, BFHE 232, 301, BStBl II 2011, 996, Rz\u00a028\u00a0f.), die es auch steuerlich zu unterscheiden gilt. Hieraus ergibt sich aber nicht die Notwendigkeit, auf die Funktion als Insolvenzverwalter ausschlie\u00dflich im Bescheid konkret hinweisen zu m\u00fcssen. Diese muss nur nach allgemeinen Auslegungsgrunds\u00e4tzen (s.o. unter II.2.b\u00a0aa) erkennbar sein. Ist diese Voraussetzung gegeben, k\u00f6nnen die durch den Bescheid angesprochenen Unternehmensteile nicht mehr verwechselt werden. Der Insolvenzverwalter ist nur dann Adressat eines Festsetzungs- oder Feststellungsbescheids, wenn dieser die Insolvenzmasse betrifft. Demgegen\u00fcber sind Steuerforderungen, die sich gegen das insolvenzfreie Verm\u00f6gen des Schuldners richten, gegen diesen festzusetzen (BFH-Urteile in BFHE 234, 97, BStBl II 2011, 944, Rz\u00a010; in BFHE 235, 1, BStBl II 2012, 149, Rz\u00a09; in BFHE 238, 319, BStBl II 2013, 131, Rz\u00a014, und in BFHE 249, 202, BStBl II 2017, 367, Rz\u00a039), so dass der Insolvenzschuldner sowohl Inhalts- als auch Bekanntgabeadressat der Steuerbescheide ist, die das insolvenzfreie Verm\u00f6gen betreffen. Hinsichtlich der Insolvenzforderungen nach Er\u00f6ffnung des Insolvenzverfahrens d\u00fcrfen hingegen grunds\u00e4tzlich keine Bescheide mehr erlassen werden, in denen Besteuerungsgrundlagen festgestellt oder Steuern festgesetzt werden, die die H\u00f6he der zur Insolvenztabelle anzumeldenden Steuerforderungen beeinflussen k\u00f6nnen (s. BFH-Urteil vom 18.\u00a0Dezember 2002 I\u00a0R\u00a033\/01, BFHE 201, 392, BStBl II 2003, 630).<\/p>\n<\/dd>\n<\/dl>\n

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\n 35<\/a>\n <\/dt>\n
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Wird ein Steuerbescheid an den Insolvenzverwalter gerichtet —unabh\u00e4ngig davon, ob sich dies aus dem Bescheid selbst oder zweifelsfrei aus den damit verbundenen Umst\u00e4nden ergibt—, bedeutet dies demzufolge automatisch, dass nach Auffassung des FA die Insolvenzmasse betroffen ist und es sich um Masseverbindlichkeiten handelt. Eine spezifische Verwechslungsgefahr vermag der Senat damit nicht zu erkennen.<\/p>\n<\/dd>\n<\/dl>\n

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\n 36<\/a>\n <\/dt>\n
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bb) An dieser Einsch\u00e4tzung \u00e4ndert sich auch nichts, sollte das Vorbringen des Kl\u00e4gers zutreffen, dass Finanzbeh\u00f6rden in anderen Insolvenzverfahren Steuerbescheide, die das insolvenzfreie Verm\u00f6gen betreffen, aufgrund einer unterbliebenen Anpassung der elektronisch erfassten Daten nicht dem Insolvenzschuldner bekannt gegeben h\u00e4tten, sondern dem Insolvenzverwalter. Die fehlerhafte Bekanntgabe der Bescheide beruht dann nicht auf der (fehlenden) ausdr\u00fccklichen Funktionsbezeichnung des Adressaten, sondern —wie der Kl\u00e4ger selbst dargelegt hat— auf der nicht erfolgten Aktualisierung der Steuerdaten.<\/p>\n<\/dd>\n<\/dl>\n

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\n 37<\/a>\n <\/dt>\n
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cc) Zwar kann es im Einzelfall —sofern ein entsprechendes Mandatsverh\u00e4ltnis besteht— bei einem fehlenden Hinweis auf die Funktion des Adressaten zun\u00e4chst unsicher sein, ob der betroffene Insolvenzverwalter den Bescheid als Verm\u00f6gensverwalter i.S. des \u00a7\u00a034 Abs.\u00a03 AO erh\u00e4lt oder als Bevollm\u00e4chtigter des Insolvenzschuldners. Diese Unklarheit kann aber durch eine den unter II.2.b\u00a0aa dargestellten Grunds\u00e4tzen entsprechende Auslegung beseitigt werden.<\/p>\n<\/dd>\n<\/dl>\n

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\n<\/dd>\n<\/dl>\n
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\n 38<\/a>\n <\/dt>\n
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3. Das FG hat zutreffend den Bescheid \u00fcber die Feststellung des verbleibenden Verlustvortrags zum 31.\u00a0Dezember 2006 vom 18.\u00a0M\u00e4rz 2015 sowie die Einkommensteuerbescheide 2007 vom 21.\u00a0M\u00e4rz 2014 und vom 18.\u00a0M\u00e4rz 2015, die s\u00e4mtlich unter dem Vorbehalt der Nachpr\u00fcfung standen, sowie die Einspruchsentscheidungen vom 22.\u00a0Juli 2014 als rechtm\u00e4\u00dfig angesehen.<\/p>\n<\/dd>\n<\/dl>\n

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\n 39<\/a>\n <\/dt>\n
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a) Das FA konnte diese Bescheide \u00e4ndern, da —im Gegensatz zur Auffassung des Kl\u00e4gers— in den Jahren 2014 und 2015 keine Festsetzungsverj\u00e4hrung gem\u00e4\u00df \u00a7\u00a7\u00a0169\u00a0ff. AO eingetreten war.<\/p>\n<\/dd>\n<\/dl>\n

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\n<\/dd>\n<\/dl>\n
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\n 40<\/a>\n <\/dt>\n
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Das FA hatte den verbleibenden Verlustvortrag zum 31.\u00a0Dezember 2006 dem Kl\u00e4ger gegen\u00fcber am 30.\u00a0April 2008 wirksam festgestellt (s. oben unter II.2.b\u00a0bb\u00a0(2)). Hiergegen hat sich der Kl\u00e4ger am 19.\u00a0Mai 2008 mit seinem Einspruch gewandt. Damit konnte die Festsetzungsfrist gem\u00e4\u00df \u00a7\u00a0171 Abs.\u00a03a AO nicht ablaufen, bevor \u00fcber den Rechtsbehelf unanfechtbar entschieden worden ist.<\/p>\n<\/dd>\n<\/dl>\n

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\n<\/dd>\n<\/dl>\n
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\n 41<\/a>\n <\/dt>\n
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Entsprechendes gilt f\u00fcr den Einkommensteuerbescheid 2007, den das FA am 4.\u00a0M\u00e4rz 2009 wirksam erlassen hatte (s. oben unter II.2.b\u00a0bb\u00a0(3)) und gegen den der Kl\u00e4ger am 18.\u00a0M\u00e4rz 2009 Einspruch eingelegt hat. Insofern konnte auch hier gem\u00e4\u00df \u00a7\u00a0171 Abs.\u00a03a AO keine Verj\u00e4hrung eintreten.<\/p>\n<\/dd>\n<\/dl>\n

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\n<\/dd>\n<\/dl>\n
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\n 42<\/a>\n <\/dt>\n
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b) Im \u00dcbrigen weist der erkennende Senat in Bezug auf die Steuerfestsetzung 2007 darauf hin, dass selbst dann, wenn der Einkommensteuerbescheid vom 4.\u00a0M\u00e4rz 2009 nichtig w\u00e4re, es dem FA dennoch m\u00f6glich gewesen w\u00e4re, mit Bescheid vom 21.\u00a0M\u00e4rz 2014 die Einkommensteuer 2007 erstmals festzusetzen. Zu diesem Zeitpunkt war noch keine Festsetzungsverj\u00e4hrung eingetreten, da nach Auffassung des Senats die R\u00fccksendung der Steuererkl\u00e4rung mit dem unterschriebenen Vermerk «Nicht gepr\u00fcft, nur zur Kenntnis genommen» keine wirksame Steuererkl\u00e4rung darstellte.<\/p>\n<\/dd>\n<\/dl>\n

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\n<\/dd>\n<\/dl>\n
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\n 43<\/a>\n <\/dt>\n
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aa) Nach \u00a7\u00a0169 Abs.\u00a02 Satz\u00a01 AO betr\u00e4gt die Festsetzungsfrist f\u00fcr die Einkommensteuer —vorbehaltlich der S\u00e4tze\u00a02 und 3 des \u00a7\u00a0169 Abs.\u00a02 AO— vier Jahre. Sie beginnt nach \u00a7\u00a0170 Abs.\u00a02 Satz 1 Nr.\u00a01 AO mit Ablauf des Kalenderjahres, in dem die Steuer entstanden oder eine bedingt entstandene Steuer unbedingt geworden ist. Ist eine Steuererkl\u00e4rung einzureichen, beginnt die Festsetzungsfrist mit Ablauf des Kalenderjahres, in dem die Steuerkl\u00e4rung eingereicht wird, sp\u00e4testens jedoch mit Ablauf des dritten Kalenderjahres, das auf das Kalenderjahr folgt, in dem die Steuer entstanden ist.<\/p>\n<\/dd>\n<\/dl>\n

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\n 44<\/a>\n <\/dt>\n
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Da im Streitfall keine wirksame Steuererkl\u00e4rung eingereicht worden ist, begann die Festsetzungsfrist f\u00fcr die Einkommensteuer 2007 erst nach einer dreij\u00e4hrigen Anlaufhemmung, d.h. mit Ablauf des Jahres 2010. Die regul\u00e4re vierj\u00e4hrige Festsetzungsfrist war danach bei Erlass des Bescheids vom 21.\u00a0M\u00e4rz 2014 noch nicht abgelaufen.<\/p>\n<\/dd>\n<\/dl>\n

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\n 45<\/a>\n <\/dt>\n
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bb) \u00a7\u00a0170 Abs.\u00a02 Satz\u00a01 Nr.\u00a01 AO regelt nicht ausdr\u00fccklich, welche Anforderungen an eine Steuererkl\u00e4rung in formeller Hinsicht zu stellen sind. Dieses gesetzliche Tatbestandsmerkmal bedarf daher der Auslegung unter Ber\u00fccksichtigung von Wortlaut sowie Sinn und Zweck dieser Bestimmung. So hat der erkennende Senat bereits entschieden, dass das Einreichen einer nicht unterschriebenen Einkommensteuererkl\u00e4rung den Beginn der regul\u00e4ren Festsetzungsfrist hindert, da eine Steuererkl\u00e4rung die Anlaufhemmung nur beenden kann, wenn sie wirksam ist. Sie muss deshalb insbesondere der gesetzlich vorgeschriebenen Form gen\u00fcgen, vgl. z.B. die Notwendigkeit der eigenh\u00e4ndigen Unterschrift gem\u00e4\u00df \u00a7\u00a025 Abs.\u00a03 Satz\u00a04 des Einkommensteuergesetzes in der im Jahr der Abgabe der Steuererkl\u00e4rung geltenden Fassung. Die Steuererkl\u00e4rung ist eine formalisierte Auskunft des Steuerpflichtigen oder seines Vertreters, die dem FA die Festsetzung der Steuer oder die Feststellung von Besteuerungsgrundlagen erm\u00f6glichen soll und in der Regel zum Erlass eines Steuerbescheides f\u00fchrt. Mit der Abgabe der formell und materiell ordnungsm\u00e4\u00dfigen Steuererkl\u00e4rung kommt der Steuerpflichtige seiner Pflicht zur Offenlegung insbesondere des seiner Wissenssph\u00e4re zuzurechnenden Sachverhalts nach (zu dem Vorstehenden s. Senatsurteil vom 14.\u00a0Januar 1998 X\u00a0R\u00a084\/95, BFHE 185, 111, BStBl II 1999, 203, unter II.2.a). Durch die Normierung der Steuererkl\u00e4rungspflicht, die in \u00a7\u00a0150 Abs.\u00a02 und 3 AO konkretisiert wird, hat der Gesetzgeber die Eigenart der Steuererkl\u00e4rung als grunds\u00e4tzlich pers\u00f6nlich abzugebende Wissenserkl\u00e4rung hervorgehoben, indem er dem Steuerpflichtigen selbst diese Verpflichtung auferlegt, Angaben in Steuerkl\u00e4rungen nach bestem Wissen und Gewissen zu machen und dies, wenn der amtlich vorgeschriebene Vordruck solches vorsieht, schriftlich zu versichern. Der Steuerpflichtige soll die Verantwortung f\u00fcr seine tats\u00e4chlichen Angaben in der Erkl\u00e4rung \u00fcbernehmen. Durch die auf dem Erkl\u00e4rungsvordruck geleistete Unterschrift wird sichergestellt, dass er sich \u00fcber die L\u00fcckenlosigkeit und die Richtigkeit der ggf. von einer dritten Person, insbesondere einem steuerlichen Berater, vorgenommenen Eintragungen und den Umfang der im Vordruck vorgesehenen Angaben vergewissern kann (st\u00e4ndige BFH-Rechtsprechung, vgl. z.B. Entscheidungen vom 8.\u00a0Juli 1983 VI\u00a0R\u00a080\/81, BFHE 139, 158, BStBl II 1984, 13; in BFHE 185, 111, BStBl II 1999, 203, unter II.2.b; vom 26.\u00a0M\u00e4rz 1999 X\u00a0B\u00a0196\/98, BFH\/NV 1999, 1309, unter 2.; vom 10.\u00a0November 2004 II\u00a0R\u00a01\/03, BFHE 208, 33, BStBl II 2005, 244, unter II.1.b f\u00fcr die Erbschaftsteuererkl\u00e4rung).<\/p>\n<\/dd>\n<\/dl>\n

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\n 46<\/a>\n <\/dt>\n
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Mit einer Unterschrift, die ausdr\u00fccklich mit der Einschr\u00e4nkung geleistet wird, die in der Erkl\u00e4rung enthaltenen Angaben seien nicht gepr\u00fcft, sondern nur zur Kenntnis genommen worden, lehnt der Erkl\u00e4rende —wie der Kl\u00e4ger im Streitfall— indes die \u00dcbernahme der Verantwortung f\u00fcr das Erkl\u00e4rte explizit ab. Damit fehlt seiner Erkl\u00e4rung die notwendige Voraussetzung f\u00fcr eine wirksame Steuererkl\u00e4rung gem\u00e4\u00df \u00a7\u00a0170 Abs.\u00a02 Satz\u00a01 Nr.\u00a01 AO i.V.m. \u00a7\u00a0150 Abs.\u00a02 AO.<\/p>\n<\/dd>\n<\/dl>\n

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<\/dt>\n
\n<\/dd>\n<\/dl>\n
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\n 47<\/a>\n <\/dt>\n
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c) Gr\u00fcnde daf\u00fcr, dass die angefochtenen Bescheide und die Einspruchsentscheidungen vom 22.\u00a0Juli 2014 materiell unrichtig sind, wurden vom Kl\u00e4ger weder vorgetragen noch sind sie f\u00fcr den Senat erkennbar.<\/p>\n<\/dd>\n<\/dl>\n

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\n 48<\/a>\n <\/dt>\n
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4. Die Kostenentscheidung ergibt sich aus \u00a7\u00a0135 Abs.\u00a02 FGO.<\/p>\n<\/dd>\n<\/dl>\n

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\n 49<\/a>\n <\/dt>\n
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5. Mit Einverst\u00e4ndnis der Beteiligten (\u00a7\u00a090 Abs.\u00a02 FGO) hat der erkennende Senat ohne m\u00fcndliche Verhandlung entschieden.<\/p>\n<\/dd>\n<\/dl>\n

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<\/dt>\n
\n<\/dd>\n<\/dl><\/div>\n<\/div>\n
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Sources officielles :<\/strong> consulter la page source<\/a> · PDF officiel<\/a><\/p>\n

Rechtsprechung im Internet (BMJV\/BfJ) : les decisions sont mises a disposition gratuitement en HTML, PDF et XML pour libre utilisation et re-utilisation.<\/em><\/p>\n<\/div>\n","protected":false},"excerpt":{"rendered":"

NV: Ein Insolvenzverwalter muss als Inhaltsadressat eines die Insolvenzmasse betreffenden Steuerbescheids nicht ausdr\u00fccklich in dieser Eigenschaft bezeichnet werden. 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