{"id":814081,"date":"2026-05-02T07:31:00","date_gmt":"2026-05-02T05:31:00","guid":{"rendered":"https:\/\/kohenavocats.com\/jurisprudences\/kho2017112-mervardesskatt\/"},"modified":"2026-05-02T07:31:00","modified_gmt":"2026-05-02T05:31:00","slug":"kho2017112-mervardesskatt","status":"publish","type":"kji_decision","link":"https:\/\/kohenavocats.com\/ru\/jurisprudences\/kho2017112-mervardesskatt\/","title":{"rendered":"KHO:2017:112 — Merv\u00e4rdesskatt"},"content":{"rendered":"
\n
\n

I ett merv\u00e4rdesskatte\u00e4rende hade h\u00f6gsta f\u00f6rvaltningsdomstolen att ta st\u00e4llning till hur led d i artikel 148 i merv\u00e4rdesskattedirektivet 2006\/112\/EG skulle tolkas i en situation d\u00e4r lastningen och lossningen av lasten i ett fartyg i yrkesm\u00e4ssig internationell trafik utf\u00f6rdes av en underleverant\u00f6r till A Ab, som fakturerade en tredje part p\u00e5 kostnaden, varefter denna tredje part i sin tur fakturerade antingen redaren eller lastens innehavare.<\/p>\n

I den dom som unionens domstol 4.5.2017 meddelade i m\u00e5let C-33\/16 med anledning av en beg\u00e4ran om f\u00f6rhandshandsavg\u00f6rande som h\u00f6gsta f\u00f6rvaltningsdomstolen framst\u00e4llt yttrade unionens domstol f\u00f6ljande:<\/p>\n

1) Artikel 148 d i r\u00e5dets direktiv 2006\/112\/EG om ett gemensamt system f\u00f6r merv\u00e4rdesskatt ska tolkas p\u00e5 s\u00e5 s\u00e4tt att tj\u00e4nster i form av lastning och lossning av ett fartyg \u00e4r s\u00e5dana tj\u00e4nster som t\u00e4cker direkta behov f\u00f6r den last som fraktas av s\u00e5dana fartyg som avses i artikel 148 a i detta direktiv.<\/p>\n

2) Artikel 148 d i direktiv 2006\/112 ska tolkas p\u00e5 s\u00e5 s\u00e4tt att undantaget fr\u00e5n skatteplikt inte endast avser tj\u00e4nster i form av lastning och lossning av ett fartyg som avses i artikel 148 a i direktivet som sker i sista handelsledet f\u00f6r en s\u00e5dan tj\u00e4nst, utan \u00e4ven tj\u00e4nster som utf\u00f6rs i ett tidigare skede, s\u00e5som en tj\u00e4nst som utf\u00f6rs av en underentrepren\u00f6r \u00e5t en ekonomisk akt\u00f6r, som d\u00e4refter vidarefakturerar ett speditionsf\u00f6retag eller ett transportf\u00f6retag f\u00f6r kostnaden, och att undantaget \u00e4ven avser tj\u00e4nster i form av lastning och lossning som utf\u00f6rs f\u00f6r innehavaren av denna last, s\u00e5som export\u00f6ren eller import\u00f6ren.<\/p>\n

Med h\u00e4nsyn till vad unionens domstol yttrat i sitt f\u00f6rhandsavg\u00f6rande ans\u00e5g h\u00f6gsta f\u00f6rvaltningsdomstolen att de i ans\u00f6kan om f\u00f6rhandsavg\u00f6rande avsedda tj\u00e4nsterna f\u00f6r lastningen och lossningen av ett fartyg i yrkesm\u00e4ssig internationell trafik var s\u00e5dana skattefria tj\u00e4nster som avses i 71 \u00a7 3 mom. i merv\u00e4rdesskattelagen, n\u00e4r bolaget i sin tur vidarefakturerade speditions- eller transportf\u00f6retaget f\u00f6r den tj\u00e4nst som utf\u00f6rts av en underleverant\u00f6r.<\/p>\n

Centralskatten\u00e4mndens f\u00f6rhandsavg\u00f6rande om merv\u00e4rdesskatt f\u00f6r tiden 1.10.2014 — 31.12.2015<\/p>\n

Merv\u00e4rdesskattelagen 1 \u00a7 1 mom. 1 punkten och 71 \u00a7 3 punkten<\/p>\n

R\u00e5dets direktiv 2006\/112\/EG om ett gemensamt system f\u00f6r merv\u00e4rdesskatt, leden a och c i artikel 2.1 samt leden a, c och d i artikel 148<\/p>\n

Asiassa oli ratkaistavana kysymys arvonlis\u00e4verodirektiivin 2006\/112\/EY 148 artiklan d alakohdan tulkinnasta tilanteessa, jossa lastin nosto ammattimaisessa kansainv\u00e4lisess\u00e4 liikenteess\u00e4 olevaan vesialukseen ja pois mainitunlaisesta aluksesta suoritettiin A Oy:n alihankkijan toimesta ja A Oy veloitti palvelun edelleen taholta, joka veloitti sen edelleen joko laivanvarustajalta tai lastinhaltijalta.<\/p>\n

Unionin tuomioistuin lausui korkeimman hallinto-oikeuden sille tekem\u00e4n ennakkoratkaisupyynn\u00f6n johdosta 4.5.2017 antamassaan tuomiossa C-33\/16, A, ett\u00e4<\/p>\n

1) Arvonlis\u00e4verodirektiivin 2006\/112\/EY 148 artiklan d alakohtaa on tulkittava siten, ett\u00e4 lastin nosto alukseen ja pois aluksesta ovat palvelujen suorituksia, jotka suoraan palvelevat kyseisen direktiivin 148 artiklan a alakohdassa tarkoitettujen merialusten lastin v\u00e4litt\u00f6mi\u00e4 tarpeita.<\/p>\n

2) Arvonlis\u00e4verodirektiivin 2006\/112 148 artiklan d alakohtaa on tulkittava siten, ett\u00e4 yht\u00e4\u00e4lt\u00e4 arvonlis\u00e4verosta voidaan vapauttaa sek\u00e4 ne lastin nostamista kyseisen direktiivin 148 artiklan a alakohdassa tarkoitettuun merialukseen tai pois aluksesta koskevat palvelut, jotka suoritetaan kyseisen palvelun viimeisess\u00e4 myyntiportaassa, ett\u00e4 my\u00f6s aikaisemmassa myyntiportaassa suoritettavat palvelut, kuten palvelu, jonka alihankkija suorittaa tietylle talouden toimijalle, joka sitten laskuttaa sen edelleen huolinta- tai kuljetusliikkeelt\u00e4, ja toisaalta arvonlis\u00e4verosta voidaan vapauttaa my\u00f6s kyseisen lastin haltijalle, kuten sen viej\u00e4lle tai tuojalle, suoritettavat lastin nostopalvelut.<\/p>\n

Kun otettiin huomioon unionin tuomioistuimen ennakkoratkaisussa lausuttu, korkein hallinto-oikeus katsoi, ett\u00e4 ennakkoratkaisuhakemuksessa tarkoitetut lastin nostopalvelut ammattimaisessa kansainv\u00e4lisess\u00e4 liikenteess\u00e4 olevaan vesialukseen ja pois aluksesta olivat arvonlis\u00e4verolain 71 \u00a7:n 3 kohdassa tarkoitettuja verosta vapautettuja palveluja, kun yhti\u00f6 veloitti alihankkijan toimesta suoritetun palvelun edelleen huolinta- tai kuljetusliikkeelt\u00e4.<\/p>\n

Keskusverolautakunnan arvonlis\u00e4verotusta koskeva ennakkoratkaisu ajalle 1.10.2014 — 31.12.2015.<\/p>\n

Arvonlis\u00e4verolaki 1 \u00a7 1 momentti 1 kohta ja 71 \u00a7 3 kohta<\/h3>\n

Yhteisest\u00e4 arvonlis\u00e4veroj\u00e4rjestelm\u00e4st\u00e4 annettu neuvoston direktiivi 2006\/112\/EY 2 artikla 1 kohta a ja c alakohta sek\u00e4 148 artikla a, c ja d alakohta<\/p>\n

Unionin tuomioistuimen tuomio asiassa C-33\/16, A<\/h3>\n

P\u00e4\u00e4t\u00f6s, josta valitetaan<\/h3>\n

Keskusverolautakunnan p\u00e4\u00e4t\u00f6s 1.10.2014 nro 42\/2014<\/p>\n

Ennakkoratkaisuhakemus<\/h3>\n

A Oy, j\u00e4ljemp\u00e4n\u00e4 my\u00f6s yhti\u00f6, on kahdessa satamassa toimiva B Oy:n omistama yhti\u00f6. Yhti\u00f6 tuottaa yksil\u00f6llisi\u00e4 ja asiakasl\u00e4ht\u00f6isi\u00e4 kokonaispalveluja lastinantajille, laivaajille ja varustamoille sek\u00e4 satamassa ett\u00e4 maaterminaalissa. Palvelut koostuvat ahtaus- ja terminaalipalveluista, varastointipalveluista, laivan selvityspalveluista, huolintapalveluista sek\u00e4 Ven\u00e4j\u00e4-logistiikkapalveluista.<\/p>\n

Yhti\u00f6 saa toimeksiantoja my\u00f6s muilta kuin B Oy:lt\u00e4, kuten huolintaliikkeelt\u00e4, joka vastaa tavaran kokonaiskuljetuksesta asiakkaalle, tai tavaranhaltijalta. Hakemuksessa on kysymys asiakkaista, joilla on kiinte\u00e4 toimipaikka ja kotipaikka Suomessa.<\/p>\n

Yhti\u00f6n palvelut k\u00e4sitt\u00e4v\u00e4t muun muassa tavaran kuljettamista ja nostamista satamalaiturilta laivaan ja laivasta satamalaiturille. Yhti\u00f6 myy nostopalveluja sek\u00e4 osana kuljetuspalvelua ett\u00e4 erillisen\u00e4 palveluna toimeksiannosta riippuen. Palvelut myyd\u00e4\u00e4n joko lastinantajalle tai kokonaiskuljetuksesta vastaavalle yritykselle, kuten B Oy:lle, tai varustamolle. Yhti\u00f6n suorittamat nostopalvelut voivat koskea pelk\u00e4st\u00e4\u00e4n lastin nostoa alukseen tai pois aluksesta tai ne voivat liitty\u00e4 edell\u00e4 mainitulla tavalla lastinkuljetukseen.<\/p>\n

Alukset, joihin tai joista lasti nostetaan, ovat ammattimaisessa kansainv\u00e4lisess\u00e4 liikenteess\u00e4 olevia vesialuksia.<\/p>\n

Esimerkkin\u00e4 lastin nostamisesta alukseen yhti\u00f6 on esitt\u00e4nyt, ett\u00e4 ammattimaisessa kansainv\u00e4lisess\u00e4 liikenteess\u00e4 olevaan vesialukseen lastataan raakakive\u00e4 tai pylv\u00e4it\u00e4. Nostoty\u00f6n suorittaa yhti\u00f6n alihankkija, joka laskuttaa palvelun yhti\u00f6lt\u00e4. Yhti\u00f6 laskuttaa nostoty\u00f6n edelleen joko laivaajalta tai varustamolta toimeksiantajasta riippuen.<\/p>\n

Esimerkkin\u00e4 lastin nostamisesta pois aluksesta yhti\u00f6 on esitt\u00e4nyt, ett\u00e4 ammattimaisessa kansainv\u00e4lisess\u00e4 liikenteess\u00e4 olevasta vesialuksesta puretaan ratakiskoja suoraan junanvaunuihin tai satamakent\u00e4n kautta junanvaunuihin. Nostoty\u00f6n suorittaa yhti\u00f6n alihankkija, joka laskuttaa palvelun yhti\u00f6lt\u00e4. Yhti\u00f6 laskuttaa nostoty\u00f6n ja muun ahtaamiseen liittyv\u00e4n palvelun B Oy:lt\u00e4, joka laskuttaa palvelun edelleen asiakkaaltaan.<\/p>\n

Ovatko hakemuksessa tarkoitetut lastin nostopalvelut ammattimaisessa kansainv\u00e4lisess\u00e4 liikenteess\u00e4 olevaan vesialukseen ja pois aluksesta arvonlis\u00e4verolain 71 \u00a7:n 3 kohdassa tarkoitettuja verosta vapautettuja palveluja tilanteessa, jossa yhti\u00f6 veloittaa alihankkijan toimesta suoritetun palvelun edelleen huolinta- tai kuljetusliikkeelt\u00e4?<\/p>\n

Keskusverolautakunnan ennakkoratkaisu<\/h3>\n

Hakemuksessa tarkoitettuja lastin nostopalveluja ei ole pidett\u00e4v\u00e4 arvonlis\u00e4verolain 71 \u00a7:n 3 kohdassa tarkoitettuina verosta vapautettuina palveluina.<\/p>\n

Ennakkoratkaisu on annettu ajalle 1.10.2014 — 31.12.2015.<\/p>\n

Keskusverolautakunta on p\u00e4\u00e4t\u00f6ksess\u00e4\u00e4n viitannut arvonlis\u00e4verolain 71 \u00a7:n 3 kohdan ja arvonlis\u00e4verodirektiivin 2006\/112\/EY 148 artiklan a, c ja d alakohdan s\u00e4\u00e4nn\u00f6ksiin sek\u00e4 unionin tuomioistuimen yhdistetyiss\u00e4 asioissa C-181\/04 — C-183\/04,<\/p>\n

, antamaan tuomioon.<\/p>\n

Keskusverolautakunta on p\u00e4\u00e4t\u00f6ksess\u00e4\u00e4n todennut, ett\u00e4 unionin tuomioistuimen oikeusk\u00e4yt\u00e4nn\u00f6n mukaan kansainv\u00e4lisille vesialuksille tai niiden lastille suoritetut palvelut voivat olla arvonlis\u00e4verosta vapautettuja ainoastaan silloin, kun ne luovutetaan viimeisess\u00e4 myyntiportaassa. Vapautusta ei voida laajentaa edelt\u00e4viin myyntiportaisiin.<\/p>\n

Edell\u00e4 todetun perusteella keskusverolautakunta on katsonut, ett\u00e4 kun yhti\u00f6 luovuttaa hakemuksessa tarkoitettuja nostopalveluja viimeist\u00e4 myyntiporrasta edelt\u00e4viss\u00e4 myyntiportaissa, myyntiin ei voida soveltaa arvonlis\u00e4verolain 71 \u00a7:n 3 kohdan vapautuss\u00e4\u00e4nn\u00f6st\u00e4.<\/p>\n

on valituksessaan korkeimmalle hallinto-oikeudelle vaatinut, ett\u00e4 keskusverolautakunnan p\u00e4\u00e4t\u00f6s kumotaan ja uutena ennakkoratkaisuna lausutaan, ett\u00e4 hakemuksessa tarkoitetut lastin nostopalvelut ovat arvonlis\u00e4verolain 71 \u00a7:n 3 kohdassa tarkoitettuja verosta vapautettuja palveluja.<\/p>\n

Perusteluina yhti\u00f6 on esitt\u00e4nyt muun ohella, ett\u00e4 on selv\u00e4\u00e4, ett\u00e4 lastin nosto alukseen ja pois aluksesta suoritetaan suoraan ja v\u00e4litt\u00f6m\u00e4sti ammattimaisessa kansainv\u00e4lisess\u00e4 liikenteess\u00e4 olevan vesialuksen lastin tarpeita varten. Aluksen ja sen lastin v\u00e4litt\u00f6mi\u00e4 tarpeita varten suoritetut palvelut on vapautettava verosta riippumatta siit\u00e4, kenelt\u00e4 palvelut laskutetaan. Arvonlis\u00e4verolaissa ja -direktiiviss\u00e4 ei ole s\u00e4\u00e4detty ostajaa koskevia edellytyksi\u00e4.<\/p>\n

on valituksen johdosta antamassaan vastineessa viitannut unionin tuomioistuimen yhdistetyiss\u00e4 asioissa C-181\/04 — C-183\/04,<\/p>\n

, sek\u00e4 asiassa C-526\/13,<\/p>\n

antamiin tuomioihin. Niiden perusteella on katsottava, ett\u00e4 hakemuksessa tarkoitetut lastin nostopalvelut eiv\u00e4t ole verosta vapautettuja palveluja.<\/p>\n

on antanut vastaselityksen.<\/p>\n

Korkein hallinto-oikeus on v\u00e4lip\u00e4\u00e4t\u00f6ksell\u00e4\u00e4n 15.1.2016 taltionumero 90 p\u00e4\u00e4tt\u00e4nyt lyk\u00e4t\u00e4 asian k\u00e4sittely\u00e4 ja pyyt\u00e4\u00e4 unionin tuomioistuimelta Euroopan unionin toiminnasta tehdyn sopimuksen (SEUT) 267 artiklan nojalla ennakkoratkaisun arvonlis\u00e4verodirektiivin 2006\/112\/EY 148 artiklan d alakohdan tulkinnasta.<\/p>\n

Korkein hallinto-oikeus on pyyt\u00e4nyt ennakkoratkaisua seuraaviin kysymyksiin:<\/h3>\n

1. Onko yhteisest\u00e4 arvonlis\u00e4veroj\u00e4rjestelm\u00e4st\u00e4 annetun neuvoston direktiivin 2006\/112\/EY 148 artiklan d alakohtaa tulkittava siten, ett\u00e4 lastin nosto alukseen ja pois aluksesta ovat kyseisess\u00e4 s\u00e4\u00e4nn\u00f6ksess\u00e4 tarkoitettuja palveluja, jotka suoraan palvelevat artiklan a alakohdassa tarkoitettujen merialusten lastin v\u00e4litt\u00f6mi\u00e4 tarpeita?<\/p>\n

2. Kun otetaan huomioon unionin tuomioistuimen yhdistetyiss\u00e4 asioissa C-181\/04 — C-183\/04,<\/p>\n

, antaman tuomion 24 kohdassa lausuttu, jonka mukaan s\u00e4\u00e4nn\u00f6ksess\u00e4 s\u00e4\u00e4detty\u00e4 vapautusta ei voida laajentaa koskemaan palveluja, jotka suoritetaan edelt\u00e4v\u00e4ss\u00e4 myyntiportaassa, onko arvonlis\u00e4verodirektiivin 2006\/112\/EY 148 artiklan d alakohdan s\u00e4\u00e4nn\u00f6st\u00e4 tulkittava siten, ett\u00e4 t\u00e4m\u00e4 koskee my\u00f6s nyt kysymyksess\u00e4 olevaa palvelua, jossa ensimm\u00e4isess\u00e4 vaihdannan vaiheessa A Oy:n alihankkijan toimesta suoritettu palvelu k\u00e4sitt\u00e4\u00e4 fyysisesti suoraan lastiin kohdistuvan palvelun, jonka A Oy veloittaa edelleen huolinta- tai kuljetusliikkeelt\u00e4?<\/p>\n

3. Kun otetaan huomioon unionin tuomioistuimen edell\u00e4 mainitun tuomion Elmeka 24 kohdassa lausuttu, jonka mukaan kyseisess\u00e4 s\u00e4\u00e4nn\u00f6ksess\u00e4 s\u00e4\u00e4detty\u00e4 vapautusta sovelletaan ainoastaan palveluihin, jotka suoritetaan laivanvarustajalle, onko arvonlis\u00e4verodirektiivin 2006\/112\/EY 148 artiklan d alakohdan s\u00e4\u00e4nn\u00f6st\u00e4 tulkittava siten, ett\u00e4 s\u00e4\u00e4nn\u00f6ksess\u00e4 s\u00e4\u00e4detty\u00e4 vapautusta ei voida soveltaa, jos palvelu suoritetaan lastin haltijalle, kuten lastina olevan tavaran viej\u00e4lle tai tuojalle?<\/p>\n

Unionin tuomioistuin on 4.5.2017 asiassa C-33\/16,<\/p>\n

, antamallaan tuomiolla ratkaissut korkeimman hallinto-oikeuden esitt\u00e4m\u00e4t kysymykset. Tuomiota on korkeimman hallinto-oikeuden nyt ratkaistavana olevan asian kannalta perusteltu seuraavasti:<\/p>\n

17 Ennakkoratkaisua pyyt\u00e4nyt tuomioistuin tiedustelee ensimm\u00e4isell\u00e4 kysymyksell\u00e4\u00e4n olennaisilta osin sit\u00e4, onko direktiivin 2006\/112 148 artiklan d alakohtaa tulkittava siten, ett\u00e4 lastin nosto alukseen ja pois aluksesta ovat palvelujen suorituksia, jotka suoraan palvelevat kyseisen direktiivin 148 artiklan a alakohdassa tarkoitettujen merialusten lastin v\u00e4litt\u00f6mi\u00e4 tarpeita.<\/p>\n

18 Aluksi on syyt\u00e4 muistuttaa, ett\u00e4 direktiivin 2006\/112 148 artiklan d alakohdan mukaan arvonlis\u00e4verosta vapautetaan muut kuin kyseisen artiklan c alakohdassa tarkoitetut palvelujen suoritukset, jotka suoraan palvelevat saman artiklan a alakohdassa tarkoitettujen alusten tai niiden lastin v\u00e4litt\u00f6mi\u00e4 tarpeita.<\/p>\n

20 Mainituista edellytyksist\u00e4 toisesta on todettava, ett\u00e4 ennakkoratkaisua pyyt\u00e4nyt tuomioistuin n\u00e4ytt\u00e4\u00e4 katsovan sen t\u00e4yttyv\u00e4n p\u00e4\u00e4asiassa, ja t\u00e4m\u00e4n seikan tarkistaminen kuuluu mainitulle tuomioistuimelle.<\/p>\n

23 On mainittava, ett\u00e4 direktiivin 2006\/112 148 artiklan c alakohdassa vapautetaan arvonlis\u00e4verosta muun muassa vuokraus, korjaus ja huolto silloin, kun ne kohdistuvat kyseisen artiklan a alakohdassa tarkoitetuissa merialuksissa k\u00e4ytett\u00e4v\u00e4\u00e4n varustukseen. Olennaisilta osin voidaan todeta, ett\u00e4 kyseisess\u00e4 148 artiklan c alakohdassa s\u00e4\u00e4det\u00e4\u00e4n n\u00e4in ollen palvelujen suorituksen ja kyseisen aluksen k\u00e4ytt\u00e4misen v\u00e4list\u00e4 yhteytt\u00e4 koskevasta edellytyksest\u00e4 (ks. vastaavasti tuomio 4.7.1985, Berkholz, 168\/84, EU:C:1985:299, 21 kohta).<\/p>\n

24 Lastin nostopalvelut t\u00e4ytt\u00e4v\u00e4t kyseisen edellytyksen. Lastin kuljetus on nimitt\u00e4in tavanomainen avomeriliikenteeseen k\u00e4ytett\u00e4v\u00e4n aluksen k\u00e4ytt\u00e4mismuoto. Jotta lasti voidaan kuljettaa ja jotta alusta voidaan k\u00e4ytt\u00e4\u00e4 t\u00e4llaiseen tarkoitukseen, mainittu lasti on lastattava kyseiseen alukseen l\u00e4ht\u00f6satamassa ja purettava m\u00e4\u00e4r\u00e4np\u00e4\u00e4satamassa.<\/p>\n

25 Niinp\u00e4 t\u00e4llaisten palvelujen on katsottava palvelevan direktiivin 2006\/112 148 artiklan a alakohdassa tarkoitetun merialuksen lastin v\u00e4litt\u00f6mi\u00e4 tarpeita ja my\u00f6s kyseisen merialuksen v\u00e4litt\u00f6mi\u00e4 tarpeita siit\u00e4 syyst\u00e4, ett\u00e4 ne ovat v\u00e4ltt\u00e4m\u00e4tt\u00f6mi\u00e4 lastin kuljettavan merialuksen k\u00e4ytt\u00e4miselle.<\/p>\n

26 T\u00e4ss\u00e4 tilanteessa ensimm\u00e4iseen kysymykseen on vastattava, ett\u00e4 direktiivin 2006\/112 148 artiklan d alakohtaa on tulkittava siten, ett\u00e4 lastin nosto alukseen ja pois aluksesta ovat palvelujen suorituksia, jotka suoraan palvelevat kyseisen direktiivin 148 artiklan a alakohdassa tarkoitettujen merialusten lastin v\u00e4litt\u00f6mi\u00e4 tarpeita.<\/p>\n

27 Ennakkoratkaisua pyyt\u00e4nyt tuomioistuin tiedustelee toisella ja kolmannella kysymyksell\u00e4\u00e4n, jotka voidaan tutkia yhdess\u00e4, olennaisilta osin sit\u00e4, onko direktiivin 2006\/112 148 artiklan d alakohtaa tulkittava siten, ett\u00e4 arvonlis\u00e4verosta vapautetaan yksinomaan ne lastin nostamista kyseisen direktiivin 148 artiklan a alakohdassa tarkoitettuun merialukseen tai pois aluksesta koskevat palvelut, jotka suoritetaan kyseisen palvelun viimeisess\u00e4 myyntiportaassa, vai siten, ett\u00e4 arvonlis\u00e4verosta vapautetaan my\u00f6s aikaisemmassa myyntiportaassa suoritettavat palvelut, kuten palvelu, jonka alihankkija suorittaa tietylle talouden toimijalle, joka sitten laskuttaa sen edelleen huolinta- tai kuljetusliikkeelt\u00e4. Ennakkoratkaisua pyyt\u00e4nyt tuomioistuin tiedustelee my\u00f6s sit\u00e4, onko mainitun 148 artiklan d alakohtaa tulkittava siten, ett\u00e4 arvonlis\u00e4verosta vapautetaan my\u00f6s kyseisen lastin haltijalle, kuten sen viej\u00e4lle tai tuojalle, suoritettavat lastin nostopalvelut.<\/p>\n

28 Ensimm\u00e4iseksi on mainittava, ettei direktiivin 2006\/112 148 artiklan d alakohdassa viitata siin\u00e4 tarkoitettujen palvelujen suoritusten osalta tiettyyn niiden myyntiketjun vaiheeseen eik\u00e4 mainita, kenelt\u00e4 kyseiset palvelut on laskutettava. Niinp\u00e4 kyseisen s\u00e4\u00e4nn\u00f6ksen pelk\u00e4n sanamuodon perusteella ei voida katsoa palvelujen, joita ei suoriteta viimeisess\u00e4 myyntiportaassa tai jotka laskutetaan v\u00e4litt\u00e4j\u00e4lt\u00e4, j\u00e4\u00e4v\u00e4n siin\u00e4 s\u00e4\u00e4detyn vapautuksen ulkopuolelle.<\/p>\n

29 T\u00e4ss\u00e4 tilanteessa on tutkittava, voiko t\u00e4llainen poissuljenta perustua asiayhteyteen, johon direktiivin 2006\/112 148 artiklan d alakohta kuuluu.<\/p>\n

30 T\u00e4ss\u00e4 yhteydess\u00e4 on mainittava, ett\u00e4 direktiivin 2006\/112 131 artiklan, jossa toistetaan samansis\u00e4lt\u00f6isesti kuudennen direktiivin 15 artiklan ensimm\u00e4inen virke, mukaan j\u00e4senvaltioiden on voitava panna direktiivin 2006\/112 148 artiklan d alakohdassa s\u00e4\u00e4detty vapautus t\u00e4yt\u00e4nt\u00f6\u00f6n tavalla, joka mahdollistaa vapautusten oikean ja selke\u00e4n soveltamisen sek\u00e4 kaikenlaisten petosten, verojen kiert\u00e4misen ja v\u00e4\u00e4rink\u00e4yt\u00f6sten est\u00e4misen.<\/p>\n

31 T\u00e4llaista asiayhteytt\u00e4 koskeneen 14.9.2006 annetun tuomion Elmeka (C-181\/04\u2012C-183\/04, EU:C:2006:563) 24 kohdassa, johon ennakkoratkaisua pyyt\u00e4nyt tuomioistuin viittaa, on todettu, ett\u00e4 kuudennen direktiivin 15 artiklan 8 alakohdassa, jonka sanamuoto on toistettu identtisen\u00e4 direktiivin 2006\/112 148 artiklan d alakohdassa, s\u00e4\u00e4detty\u00e4 vapautusta sovelletaan ainoastaan suorituksiin kyseess\u00e4 olevan palvelun viimeisess\u00e4 myyntiportaassa.<\/p>\n

32 On kuitenkin muistutettava, ett\u00e4 14.9.2006 annettuun tuomioon Elmeka (C 181\/04\u2012C-183\/04, EU:C:2006:563) johtaneissa erityislaatuisissa yhdistetyiss\u00e4 asioissa oli kyse polttoaineen kuljetuksista sellaisen toimeksiantajan lukuun, joka sitten myi kyseisen polttoaineen laivanvarustajille. Ennen kuin kyseisi\u00e4 palvelujen suorituksia voitiin k\u00e4ytt\u00e4\u00e4 kuudennen direktiivin 15 artiklan 8 alakohdassa tarkoitettuja tarpeita varten, oli toteutettava aineellisesti useita liiketoimia, ja t\u00e4llainen k\u00e4ytt\u00f6tapa varmistui vasta, kun polttoaine toimitettiin alusten k\u00e4ytt\u00e4jille. Niinp\u00e4 tuomiossa katsottiin, ett\u00e4 s\u00e4\u00e4detyn vapautuksen ulottaminen kyseisen palvelun myyntiketjun aikaisempiin vaiheisiin olisi edellytt\u00e4nyt valvonta- ja seurantaj\u00e4rjestelmien k\u00e4ytt\u00f6\u00f6n ottamista mainitun polttoaineen lopullisen k\u00e4ytt\u00f6tarkoituksen varmistamiseksi. T\u00e4llaiset j\u00e4rjestelm\u00e4t olisivat merkinneet velvoitteita, jotka ovat yhteensoveltumattomia vapautusten oikean ja selke\u00e4n soveltamisen kanssa.<\/p>\n

33 T\u00e4llaista oikeusk\u00e4yt\u00e4nt\u00f6\u00e4, joka on sopeutettu mainittuun tuomioon johtaneiden asioiden, jotka koskivat sellaisia palvelujen suorituksia, joiden lopullinen k\u00e4ytt\u00f6tarkoitus saattoi olla vilpillinen, erityispiirteisiin, ei voida saattaa koskemaan tilanteita, joissa palvelujen suorituksen lopullista k\u00e4ytt\u00f6tarkoitusta voidaan suorituksen luonteen vuoksi pit\u00e4\u00e4 varmana jo suorituksesta sopimisesta l\u00e4htien. T\u00e4llaisissa tilanteissa direktiivin 2006\/112 148 artiklan d alakohdassa s\u00e4\u00e4detyn vapautuksen oikea ja selke\u00e4 soveltaminen voidaan n\u00e4et varmistaa tarvitsematta ottaa k\u00e4ytt\u00f6\u00f6n valvonta- ja seurantaj\u00e4rjestelmi\u00e4.<\/p>\n

34 P\u00e4\u00e4asiassa kyseess\u00e4 olevan kaltaisten lastin nostopalvelujen tilanne on t\u00e4llainen. Ensimm\u00e4iseen kysymykseen annettavasta vastauksesta nimitt\u00e4in ilmenee, ett\u00e4 sen ratkaiseminen, t\u00e4ytt\u00e4v\u00e4tk\u00f6 n\u00e4m\u00e4 palvelut direktiivin 2006\/112 148 artiklan d alakohdassa s\u00e4\u00e4detyn vapautuksen soveltamisedellytykset, riippuu yksinomaan sen merialuksen tyypist\u00e4, johon tai josta lasti nostetaan. Niinp\u00e4 kyseisten palvelujen k\u00e4ytt\u00f6tarkoitusta voidaan pit\u00e4\u00e4 varmana jo siit\u00e4 saakka, kun niiden toteuttamista koskevista yksityiskohdista sovitaan.<\/p>\n

35 Koska mill\u00e4\u00e4n erityisell\u00e4 seikalla ei voida perustella mainitun direktiivin 148 artiklan d alakohdassa s\u00e4\u00e4detyn vapautuksen soveltamisen rajoittamista kyseess\u00e4 olevien palvelujen myyntiketjun viimeiseen portaaseen, on katsottava, ett\u00e4 kyseist\u00e4 vapautusta sovelletaan p\u00e4\u00e4asiassa kyseess\u00e4 olevan kaltaisiin lastin nostopalveluihin sek\u00e4 kyseisten palvelujen viimeisess\u00e4 myyntiportaassa ett\u00e4 my\u00f6s aikaisemmissa vaiheissa.<\/p>\n

36 T\u00e4t\u00e4 p\u00e4\u00e4telm\u00e4\u00e4 tukee lis\u00e4ksi direktiivin 2006\/112 148 artiklan tavoite.<\/p>\n

37 Kuten kyseisen direktiivin IX osaston 7 luvun otsikosta ilmenee, direktiivill\u00e4 on tarkoitus edist\u00e4\u00e4 kansainv\u00e4list\u00e4 tavara- ja henkil\u00f6liikennett\u00e4. Direktiivin 2006\/112 148 artiklan d alakohdassa s\u00e4\u00e4detyn vapautuksen tulkitseminen siten, ett\u00e4 sit\u00e4 sovelletaan ainoastaan nostopalvelujen myyntiketjun viimeisess\u00e4 vaiheessa, olisi vastoin kyseist\u00e4 tavoitetta, sill\u00e4 t\u00e4llaisesta tulkinnasta seuraisi siit\u00e4 syyst\u00e4, ett\u00e4 kyseisen ketjun kaikki v\u00e4liportaiden toimijat vy\u00f6rytt\u00e4v\u00e4t arvonlis\u00e4veron maksamisen rahoittamisesta aiheutuvan kustannuksen asiakkailleen, kansainv\u00e4lisess\u00e4 liikenteess\u00e4 sovellettavien hintojen kallistuminen ilman, ett\u00e4 kallistumista voitaisiin kuitenkaan perustella tarpeella taata vapautuksen oikea ja selke\u00e4 soveltaminen.<\/p>\n

38 Toiseksi tietylle talouden toimijalle suoritettavien mutta toiselta toimijalta, kuten huolinta- tai kuljetusliikkeelt\u00e4, edelleen laskutettavien lastin nostopalvelujen osalta on todettava yht\u00e4\u00e4lt\u00e4 olevan riidatonta, ett\u00e4 talouden toimijoiden oletetaan toimivan omissa nimiss\u00e4\u00e4n. Toisaalta on niin, ett\u00e4 kun henkil\u00f6 suostuu maksamaan toisen puolesta laskun palvelujen suorituksesta, sen voidaan katsoa osallistuneen v\u00e4lik\u00e4ten\u00e4 kyseisen palvelun suorittamiseen.<\/p>\n

39 Direktiivin 2006\/112 28 artiklassa s\u00e4\u00e4det\u00e4\u00e4n, ett\u00e4 verovelvollisen, joka omissa nimiss\u00e4\u00e4n mutta toisen lukuun toimien osallistuu palvelujen suoritukseen, on katsottava itse vastaanottaneen ja suorittaneen kyseiset palvelut.<\/p>\n

40 T\u00e4st\u00e4 seuraa, ett\u00e4 kun tietylle talouden toimijalle suoritettava lastin nostopalvelu laskutetaan edelleen huolinta- tai kuljetusliikkeelt\u00e4, on katsottava niit\u00e4 tilanteita lukuun ottamatta, joissa osoitetaan, ettei kyseinen yritys toiminut omissa nimiss\u00e4\u00e4n, ett\u00e4 on suoritettu uusi palvelu, jonka vaikutuksesta aikaisemman palvelun j\u00e4rjestys kyseisten palvelujen myyntiketjussa muuttuu.<\/p>\n

41 Yksinomaan kyseisen seikan perusteella ei kuitenkin voida saattaa kyseenalaiseksi direktiivin 2006\/112 148 artiklan d alakohdassa s\u00e4\u00e4detyn vapautuksen soveltamista lastin nostopalveluihin. Koska nimitt\u00e4in edell\u00e4 35 kohdasta ilmenev\u00e4ll\u00e4 tavalla kyseisess\u00e4 s\u00e4\u00e4nn\u00f6ksess\u00e4 tarkoitettua vapautusta sovelletaan t\u00e4llaisiin palveluihin riippumatta siit\u00e4, miss\u00e4 myyntiketjun vaiheessa palvelu suoritetaan, uuden palvelun liittyminen kyseiseen ketjuun ei vaikuta mainitun vapautuksen soveltamiseen.<\/p>\n

42 Kolmanneksi on todettava siit\u00e4, voidaanko direktiivin 2006\/112 148 artiklan d alakohdassa s\u00e4\u00e4detty\u00e4 vapautusta soveltaa kyseisten lastien haltijoille suoritettaviin lastin nostopalveluihin, ett\u00e4 t\u00e4llaiset palvelujen suoritukset voidaan vapauttaa arvonlis\u00e4verosta sill\u00e4 edellytyksell\u00e4, ett\u00e4 ne kuuluvat kyseiseen myyntiketjuun, koska vapautusta voidaan edell\u00e4 mainitulla tavalla soveltaa lastin nostopalveluihin riippumatta siit\u00e4, miss\u00e4 myyntiketjun vaiheessa palvelu suoritetaan.<\/p>\n

43 T\u00e4ss\u00e4 yhteydess\u00e4 on mainittava, ett\u00e4 — kuten ennakkoratkaisua pyyt\u00e4nyt tuomioistuin korostaa — 14.9.2006 annetun tuomion Elmeka (C-181\/04 — C-183\/04, EU:C:2006:563) 24 kohdassa todettiin, ett\u00e4 kyseiseen tuomioon johtaneissa asioissa kysymyksess\u00e4 olleen palvelun myyntiketju p\u00e4\u00e4ttyi, kun mainittu palvelu oli suoritettu kyseess\u00e4 olleen merialuksen varustajalle.<\/p>\n

44 Kyseinen ratkaisu on kuitenkin sijoitettava asiayhteyteens\u00e4. Asioissa oli nimitt\u00e4in kyse alusten moottoripolttoaineen kuljetuspalveluista. Koska t\u00e4llaisilla palveluilla pyrittiin palvelemaan kyseess\u00e4 olevien merialusten tarpeita ilman v\u00e4lit\u00f6nt\u00e4 yhteytt\u00e4 kuljetettavaan lastiin, niiden kustannuksia ei voitu sellaisenaan vy\u00f6rytt\u00e4\u00e4 kyseisten lastien haltijoille.<\/p>\n

45 Koska lastin nostopalveluilla on v\u00e4lit\u00f6n yhteys kuljetettaviin lasteihin ja koska niiden kustannukset voidaan vy\u00f6rytt\u00e4\u00e4 sellaisenaan kyseisten lastien haltijoille, on katsottava, ett\u00e4 n\u00e4iden palveluiden suorittaminen kyseisten lastien haltijoille on edelleen osa n\u00e4iden palveluiden myyntiketjua. T\u00e4st\u00e4 seuraa, ett\u00e4 t\u00e4llaiset palvelut voidaan vapauttaa arvonlis\u00e4verosta direktiivin 2006\/112 148 artiklan d alakohdan perusteella.<\/p>\n

46 T\u00e4ss\u00e4 tilanteessa toiseen ja kolmanteen kysymykseen on vastattava, ett\u00e4 direktiivin 2006\/112 148 artiklan d alakohtaa on tulkittava siten, ett\u00e4 yht\u00e4\u00e4lt\u00e4 arvonlis\u00e4verosta voidaan vapauttaa sek\u00e4 ne lastin nostamista kyseisen direktiivin 148 artiklan a alakohdassa tarkoitettuun merialukseen tai pois aluksesta koskevat palvelut, jotka suoritetaan kyseisen palvelun viimeisess\u00e4 myyntiportaassa, ett\u00e4 my\u00f6s aikaisemmassa myyntiportaassa suoritettavat palvelut, kuten palvelu, jonka alihankkija suorittaa tietylle talouden toimijalle, joka sitten laskuttaa sen edelleen huolinta- tai kuljetusliikkeelt\u00e4, ja toisaalta arvonlis\u00e4verosta voidaan vapauttaa my\u00f6s kyseisen lastin haltijalle, kuten sen viej\u00e4lle tai tuojalle, suoritettavat lastin nostopalvelut.<\/p>\n

N\u00e4ill\u00e4 perusteilla unionin tuomioistuin on ratkaissut asian seuraavasti:<\/h3>\n

1) Yhteisest\u00e4 arvonlis\u00e4veroj\u00e4rjestelm\u00e4st\u00e4 28.11.2006 annetun neuvoston direktiivin 2006\/112\/EY 148 artiklan d alakohtaa on tulkittava siten, ett\u00e4 lastin nosto alukseen ja pois aluksesta ovat palvelujen suorituksia, jotka suoraan palvelevat kyseisen direktiivin 148 artiklan a alakohdassa tarkoitettujen merialusten lastin v\u00e4litt\u00f6mi\u00e4 tarpeita.<\/p>\n

2) Direktiivin 2006\/112 148 artiklan d alakohtaa on tulkittava siten, ett\u00e4 yht\u00e4\u00e4lt\u00e4 arvonlis\u00e4verosta voidaan vapauttaa sek\u00e4 ne lastin nostamista kyseisen direktiivin 148 artiklan a alakohdassa tarkoitettuun merialukseen tai pois aluksesta koskevat palvelut, jotka suoritetaan kyseisen palvelun viimeisess\u00e4 myyntiportaassa, ett\u00e4 my\u00f6s aikaisemmassa myyntiportaassa suoritettavat palvelut, kuten palvelu, jonka alihankkija suorittaa tietylle talouden toimijalle, joka sitten laskuttaa sen edelleen huolinta- tai kuljetusliikkeelt\u00e4, ja toisaalta arvonlis\u00e4verosta voidaan vapauttaa my\u00f6s kyseisen lastin haltijalle, kuten sen viej\u00e4lle tai tuojalle, suoritettavat lastin nostopalvelut.<\/p>\n

on ennakkoratkaisun johdosta antamassaan lausumassa uudistanut asiassa aikaisemmin esitt\u00e4m\u00e4ns\u00e4 ja vaatimansa.<\/p>\n

on antanut ennakkoratkaisun johdosta lausuman.<\/p>\n

Korkein hallinto-oikeus on tutkinut asian.<\/p>\n

A Oy:n valitus hyv\u00e4ksyt\u00e4\u00e4n. Keskusverolautakunnan p\u00e4\u00e4t\u00f6s kumotaan ja uutena ennakkoratkaisuna lausutaan, ett\u00e4 ennakkoratkaisuhakemuksessa tarkoitetut lastin nostopalvelut ammattimaisessa kansainv\u00e4lisess\u00e4 liikenteess\u00e4 olevaan vesialukseen ja pois aluksesta ovat arvonlis\u00e4verolain 71 \u00a7:n 3 kohdassa tarkoitettuja verosta vapautettuja palveluja, kun yhti\u00f6 veloittaa alihankkijan toimesta suoritetun palvelun edelleen huolinta- tai kuljetusliikkeelt\u00e4.<\/p>\n

Perustelut<\/h3>\n

Arvonlis\u00e4verolain 1 \u00a7:n 1 momentin 1 kohdan mukaan arvonlis\u00e4veroa suoritetaan valtiolle liiketoiminnan muodossa Suomessa tapahtuvasta tavaran ja palvelun myynnist\u00e4.<\/p>\n

Arvonlis\u00e4verolain 71 \u00a7:n 3 kohdan (1359\/2009) mukaan veroa ei suoriteta palvelun myynnist\u00e4 ammattimaisessa kansainv\u00e4lisess\u00e4 liikenteess\u00e4 olevan vesialuksen tai sen lastin v\u00e4litt\u00f6mi\u00e4 tarpeita varten.<\/p>\n

Arvonlis\u00e4verodirektiivin 148 artiklan a alakohdan mukaan j\u00e4senvaltioiden on vapautettava verosta tavaroiden luovutukset vesialusten polttoaineen tankkausta ja varastojen t\u00e4ydennyst\u00e4 varten, kun kyseess\u00e4 ovat avomeriliikenteeseen k\u00e4ytett\u00e4v\u00e4t vesialukset, joilla kuljetetaan matkustajia korvausta vastaan tai joita k\u00e4ytet\u00e4\u00e4n kaupalliseen tai teolliseen toimintaan.<\/p>\n

Arvonlis\u00e4verodirektiivin 148 artiklan c alakohdan mukaan j\u00e4senvaltioiden on vapautettava verosta edell\u00e4 a alakohdassa tarkoitettujen merialusten luovutus, muutosty\u00f6t, korjaus, huolto ja vuokraus sek\u00e4 n\u00e4ihin merialuksiin liittyv\u00e4t tai niiss\u00e4 k\u00e4ytetyn varustuksen, mukaan lukien kalastusvarusteet, luovutus, vuokraus, korjaus ja huolto.<\/p>\n

Arvonlis\u00e4verodirektiivin 148 artiklan d alakohdan mukaan j\u00e4senvaltioiden on vapautettava arvonlis\u00e4verosta muut kuin edell\u00e4 c alakohdassa tarkoitetut palvelujen suoritukset, jotka suoraan palvelevat a alakohdassa tarkoitettujen merialusten ja niiden lastin v\u00e4litt\u00f6mi\u00e4 tarpeita.<\/p>\n

Asiassa on ratkaistava, ovatko ennakkoratkaisuhakemuksessa tarkoitetut lastin nostopalvelut ammattimaisessa kansainv\u00e4lisess\u00e4 liikenteess\u00e4 olevaan vesialukseen ja pois aluksesta arvonlis\u00e4verolain 71 \u00a7:n 3 kohdassa tarkoitettuja verosta vapautettuja palveluja, kun yhti\u00f6 veloittaa alihankkijan toimesta suoritetun palvelun edelleen huolinta- tai kuljetusliikkeelt\u00e4.<\/p>\n

Korkeimman hallinto-oikeuden pyydetty\u00e4 edell\u00e4 selostetun mukaisesti ennakkoratkaisun unionin tuomioistuimelta tuomioistuin on 4.5.2017 antamallaan tuomiolla asiassa C-33\/16 ratkaissut korkeimman hallinto-oikeuden esitt\u00e4m\u00e4t kysymykset arvonlis\u00e4verodirektiivin 2006\/112\/EY 148 artiklan d alakohdan tulkinnasta seuraavasti:<\/p>\n

1) Arvonlis\u00e4verodirektiivin 148 artiklan d alakohtaa on tulkittava siten, ett\u00e4 lastin nosto alukseen ja pois aluksesta ovat palvelujen suorituksia, jotka suoraan palvelevat kyseisen direktiivin 148 artiklan a alakohdassa tarkoitettujen merialusten lastin v\u00e4litt\u00f6mi\u00e4 tarpeita.<\/p>\n

2) Arvonlis\u00e4verodirektiivin 148 artiklan d alakohtaa on tulkittava siten, ett\u00e4 yht\u00e4\u00e4lt\u00e4 arvonlis\u00e4verosta voidaan vapauttaa sek\u00e4 ne lastin nostamista kyseisen direktiivin 148 artiklan a alakohdassa tarkoitettuun merialukseen tai pois aluksesta koskevat palvelut, jotka suoritetaan kyseisen palvelun viimeisess\u00e4 myyntiportaassa, ett\u00e4 my\u00f6s aikaisemmassa myyntiportaassa suoritettavat palvelut, kuten palvelu, jonka alihankkija suorittaa tietylle talouden toimijalle, joka sitten laskuttaa sen edelleen huolinta- tai kuljetusliikkeelt\u00e4, ja toisaalta arvonlis\u00e4verosta voidaan vapauttaa my\u00f6s kyseisen lastin haltijalle, kuten sen viej\u00e4lle tai tuojalle, suoritettavat lastin nostopalvelut.<\/p>\n

Unionin tuomioistuimen antaman tuomion perusteella korkein hallinto-oikeus pit\u00e4\u00e4 nyt riidattomana, ett\u00e4 arvonlis\u00e4verodirektiivin 148 artiklan d alakohdassa s\u00e4\u00e4detty vapautus koskee ennakkoratkaisuhakemuksessa tarkoitettuja lastin nostopalveluja ammattimaisessa kansainv\u00e4lisess\u00e4 liikenteess\u00e4 olevaan vesialukseen ja pois aluksesta tilanteessa, jossa A Oy veloittaa alihankkijan toimesta suoritetun palvelun edelleen huolinta- tai kuljetusliikkeelt\u00e4.<\/p>\n

Edell\u00e4 esitetyill\u00e4 perusteilla korkein hallinto-oikeus katsoo, ett\u00e4 ennakkoratkaisuhakemuksessa tarkoitetut lastin nostopalvelut ovat arvonlis\u00e4verolain 71 \u00a7:n 3 kohdassa tarkoitettuja verosta vapautettuja palveluja. T\u00e4m\u00e4n vuoksi keskusverolautakunnan p\u00e4\u00e4t\u00f6s on kumottava ja uutena ennakkoratkaisuna lausuttava edell\u00e4 korkeimman hallinto-oikeuden ratkaisuosasta ilmenev\u00e4ll\u00e4 tavalla.<\/p>\n

Asian ovat ratkaisseet oikeusneuvokset Ahti Vapaavuori, Leena \u00c4\u00e4ril\u00e4, Mikko Pikkuj\u00e4ms\u00e4, Antti Pekkala ja Leena Romppainen. Asian esittelij\u00e4 Marita Eeva.<\/p>\n

1. Asian k\u00e4sittely keskusverolautakunnassa valituksenalaisilta osin<\/p>\n

Ennakkoratkaisukysymys<\/h3>\n

Elmeka<\/h3>\n

2. K\u00e4sittely korkeimmassa hallinto-oikeudessa<\/p>\n

A Oy<\/h3>\n

Veronsaajien oikeudenvalvontayksikk\u00f6<\/h3>\n

Fast Bunkering Klaip\u0117da,<\/h3>\n

3. Korkeimman hallinto-oikeuden v\u00e4lip\u00e4\u00e4t\u00f6s ennakkoratkaisun pyyt\u00e4misest\u00e4 unionin tuomioistuimelta<\/p>\n

4. Unionin tuomioistuimen tuomio<\/p>\n

A<\/h3>\n

Ensimm\u00e4inen kysymys<\/h3>\n

Toinen ja kolmas kysymys<\/h3>\n

5. Kuuleminen ennakkoratkaisun johdosta<\/p>\n

Oy<\/h3>\n

6. Korkeimman hallinto-oikeuden ratkaisu<\/p>\n

Kansalliset arvonlis\u00e4veros\u00e4\u00e4nn\u00f6kset<\/h3>\n

Unionin oikeuden merkitykselliset arvonlis\u00e4veros\u00e4\u00e4nn\u00f6kset<\/h3>\n

Sovellettavat s\u00e4\u00e4nn\u00f6kset<\/h3>\n<\/div>\n
\n

Sources officielles :<\/strong> consulter la page source<\/a><\/p>\n

Finlex open data, CC BY 4.0. Documentation open data verifiee le 2026-04-12 ; les endpoints judgment documentes renvoient 404 pour les types case-law exposes par le frontend, fallback actuel sur les pages publiques data.finlex.fi.<\/em><\/p>\n<\/div>\n","protected":false},"excerpt":{"rendered":"

I ett merv\u00e4rdesskatte\u00e4rende hade h\u00f6gsta f\u00f6rvaltningsdomstolen att ta st\u00e4llning till hur led d i artikel 148 i merv\u00e4rdesskattedirektivet 2006\/112\/EG skulle tolkas i en situation d\u00e4r lastningen och lossningen av lasten i ett fartyg i yrkesm\u00e4ssig internationell trafik utf\u00f6rdes av en underleverant\u00f6r till A Ab, som fakturerade en tredje part p\u00e5 kostnaden, varefter denna tredje part…<\/p>\n","protected":false},"featured_media":0,"template":"","meta":{"_crdt_document":""},"kji_country":[7740],"kji_court":[28668],"kji_chamber":[7742],"kji_year":[52833],"kji_subject":[7646],"kji_keyword":[30682,11926,19987,46139,37702],"kji_language":[7746],"class_list":["post-814081","kji_decision","type-kji_decision","status-publish","hentry","kji_country-finlande","kji_court-cour-supreme-administrative-de-finlande","kji_chamber-precedents","kji_year-52833","kji_subject-divers","kji_keyword-fakturerade","kji_keyword-hogsta","kji_keyword-mervardesskatt","kji_keyword-mervardesskattearende","kji_keyword-tredje","kji_language-multilingue"],"yoast_head":"\nKHO:2017:112 - Merv\u00e4rdesskatt - Ma\u00eetre Hassan Kohen, avocat en droit p\u00e9nal \u00e0 Paris<\/title>\n<meta name=\"robots\" content=\"index, follow, max-snippet:-1, max-image-preview:large, max-video-preview:-1\" \/>\n<link rel=\"canonical\" href=\"https:\/\/kohenavocats.com\/ru\/jurisprudences\/kho2017112-mervardesskatt\/\" \/>\n<meta property=\"og:locale\" content=\"ru_RU\" \/>\n<meta property=\"og:type\" content=\"article\" \/>\n<meta property=\"og:title\" content=\"KHO:2017:112 - Merv\u00e4rdesskatt\" \/>\n<meta property=\"og:description\" content=\"I ett merv\u00e4rdesskatte\u00e4rende hade h\u00f6gsta f\u00f6rvaltningsdomstolen att ta st\u00e4llning till hur led d i artikel 148 i merv\u00e4rdesskattedirektivet 2006\/112\/EG skulle tolkas i en situation d\u00e4r lastningen och lossningen av lasten i ett fartyg i yrkesm\u00e4ssig internationell trafik utf\u00f6rdes av en underleverant\u00f6r till A Ab, som fakturerade en tredje part p\u00e5 kostnaden, varefter denna tredje part...\" \/>\n<meta property=\"og:url\" content=\"https:\/\/kohenavocats.com\/ru\/jurisprudences\/kho2017112-mervardesskatt\/\" \/>\n<meta property=\"og:site_name\" content=\"Ma\u00eetre Hassan Kohen, avocat en droit p\u00e9nal \u00e0 Paris\" \/>\n<meta name=\"twitter:card\" content=\"summary_large_image\" \/>\n<meta name=\"twitter:label1\" content=\"\u041f\u0440\u0438\u043c\u0435\u0440\u043d\u043e\u0435 \u0432\u0440\u0435\u043c\u044f \u0434\u043b\u044f \u0447\u0442\u0435\u043d\u0438\u044f\" \/>\n\t<meta name=\"twitter:data1\" content=\"18 \u043c\u0438\u043d\u0443\u0442\" \/>\n<script type=\"application\/ld+json\" class=\"yoast-schema-graph\">{\"@context\":\"https:\\\/\\\/schema.org\",\"@graph\":[{\"@type\":\"WebPage\",\"@id\":\"https:\\\/\\\/kohenavocats.com\\\/ru\\\/jurisprudences\\\/kho2017112-mervardesskatt\\\/\",\"url\":\"https:\\\/\\\/kohenavocats.com\\\/ru\\\/jurisprudences\\\/kho2017112-mervardesskatt\\\/\",\"name\":\"KHO:2017:112 - Merv\u00e4rdesskatt - Ma\u00eetre Hassan Kohen, avocat en droit p\u00e9nal \u00e0 Paris\",\"isPartOf\":{\"@id\":\"https:\\\/\\\/kohenavocats.com\\\/ru\\\/#website\"},\"datePublished\":\"2026-05-02T05:31:00+00:00\",\"breadcrumb\":{\"@id\":\"https:\\\/\\\/kohenavocats.com\\\/ru\\\/jurisprudences\\\/kho2017112-mervardesskatt\\\/#breadcrumb\"},\"inLanguage\":\"ru-RU\",\"potentialAction\":[{\"@type\":\"ReadAction\",\"target\":[\"https:\\\/\\\/kohenavocats.com\\\/ru\\\/jurisprudences\\\/kho2017112-mervardesskatt\\\/\"]}]},{\"@type\":\"BreadcrumbList\",\"@id\":\"https:\\\/\\\/kohenavocats.com\\\/ru\\\/jurisprudences\\\/kho2017112-mervardesskatt\\\/#breadcrumb\",\"itemListElement\":[{\"@type\":\"ListItem\",\"position\":1,\"name\":\"Home\",\"item\":\"https:\\\/\\\/kohenavocats.com\\\/ru\\\/avocats-en-droit-penal-a-paris-conseil-et-defense-strategique\\\/\"},{\"@type\":\"ListItem\",\"position\":2,\"name\":\"Jurisprudences\",\"item\":\"https:\\\/\\\/kohenavocats.com\\\/ru\\\/jurisprudences\\\/\"},{\"@type\":\"ListItem\",\"position\":3,\"name\":\"KHO:2017:112 – Merv\u00e4rdesskatt\"}]},{\"@type\":\"WebSite\",\"@id\":\"https:\\\/\\\/kohenavocats.com\\\/ru\\\/#website\",\"url\":\"https:\\\/\\\/kohenavocats.com\\\/ru\\\/\",\"name\":\"Kohen Avocats\",\"description\":\"Ma\u00eetre Hassan Kohen, avocat p\u00e9naliste \u00e0 Paris, intervient exclusivement en droit p\u00e9nal pour la d\u00e9fense des particuliers, notamment en mati\u00e8re d\u2019accusations de viol. Il assure un accompagnement rigoureux d\u00e8s la garde \u00e0 vue jusqu\u2019\u00e0 la Cour d\u2019assises, veillant au strict respect des garanties proc\u00e9durales.\",\"publisher\":{\"@id\":\"https:\\\/\\\/kohenavocats.com\\\/ru\\\/#organization\"},\"potentialAction\":[{\"@type\":\"SearchAction\",\"target\":{\"@type\":\"EntryPoint\",\"urlTemplate\":\"https:\\\/\\\/kohenavocats.com\\\/ru\\\/?s={search_term_string}\"},\"query-input\":{\"@type\":\"PropertyValueSpecification\",\"valueRequired\":true,\"valueName\":\"search_term_string\"}}],\"inLanguage\":\"ru-RU\"},{\"@type\":\"Organization\",\"@id\":\"https:\\\/\\\/kohenavocats.com\\\/ru\\\/#organization\",\"name\":\"Kohen Avocats\",\"url\":\"https:\\\/\\\/kohenavocats.com\\\/ru\\\/\",\"logo\":{\"@type\":\"ImageObject\",\"inLanguage\":\"ru-RU\",\"@id\":\"https:\\\/\\\/kohenavocats.com\\\/ru\\\/#\\\/schema\\\/logo\\\/image\\\/\",\"url\":\"https:\\\/\\\/kohenavocats.com\\\/wp-content\\\/uploads\\\/2026\\\/01\\\/Logo-2-1.webp\",\"contentUrl\":\"https:\\\/\\\/kohenavocats.com\\\/wp-content\\\/uploads\\\/2026\\\/01\\\/Logo-2-1.webp\",\"width\":2114,\"height\":1253,\"caption\":\"Kohen Avocats\"},\"image\":{\"@id\":\"https:\\\/\\\/kohenavocats.com\\\/ru\\\/#\\\/schema\\\/logo\\\/image\\\/\"}}]}<\/script>\n<!-- \/ Yoast SEO Premium plugin. -->","yoast_head_json":{"title":"KHO:2017:112 - Merv\u00e4rdesskatt - Ma\u00eetre Hassan Kohen, avocat en droit p\u00e9nal \u00e0 Paris","robots":{"index":"index","follow":"follow","max-snippet":"max-snippet:-1","max-image-preview":"max-image-preview:large","max-video-preview":"max-video-preview:-1"},"canonical":"https:\/\/kohenavocats.com\/ru\/jurisprudences\/kho2017112-mervardesskatt\/","og_locale":"ru_RU","og_type":"article","og_title":"KHO:2017:112 - Merv\u00e4rdesskatt","og_description":"I ett merv\u00e4rdesskatte\u00e4rende hade h\u00f6gsta f\u00f6rvaltningsdomstolen att ta st\u00e4llning till hur led d i artikel 148 i merv\u00e4rdesskattedirektivet 2006\/112\/EG skulle tolkas i en situation d\u00e4r lastningen och lossningen av lasten i ett fartyg i yrkesm\u00e4ssig internationell trafik utf\u00f6rdes av en underleverant\u00f6r till A Ab, som fakturerade en tredje part p\u00e5 kostnaden, varefter denna tredje part...","og_url":"https:\/\/kohenavocats.com\/ru\/jurisprudences\/kho2017112-mervardesskatt\/","og_site_name":"Ma\u00eetre Hassan Kohen, avocat en droit p\u00e9nal \u00e0 Paris","twitter_card":"summary_large_image","twitter_misc":{"\u041f\u0440\u0438\u043c\u0435\u0440\u043d\u043e\u0435 \u0432\u0440\u0435\u043c\u044f \u0434\u043b\u044f \u0447\u0442\u0435\u043d\u0438\u044f":"18 \u043c\u0438\u043d\u0443\u0442"},"schema":{"@context":"https:\/\/schema.org","@graph":[{"@type":"WebPage","@id":"https:\/\/kohenavocats.com\/ru\/jurisprudences\/kho2017112-mervardesskatt\/","url":"https:\/\/kohenavocats.com\/ru\/jurisprudences\/kho2017112-mervardesskatt\/","name":"KHO:2017:112 - Merv\u00e4rdesskatt - Ma\u00eetre Hassan Kohen, avocat en droit p\u00e9nal \u00e0 Paris","isPartOf":{"@id":"https:\/\/kohenavocats.com\/ru\/#website"},"datePublished":"2026-05-02T05:31:00+00:00","breadcrumb":{"@id":"https:\/\/kohenavocats.com\/ru\/jurisprudences\/kho2017112-mervardesskatt\/#breadcrumb"},"inLanguage":"ru-RU","potentialAction":[{"@type":"ReadAction","target":["https:\/\/kohenavocats.com\/ru\/jurisprudences\/kho2017112-mervardesskatt\/"]}]},{"@type":"BreadcrumbList","@id":"https:\/\/kohenavocats.com\/ru\/jurisprudences\/kho2017112-mervardesskatt\/#breadcrumb","itemListElement":[{"@type":"ListItem","position":1,"name":"Home","item":"https:\/\/kohenavocats.com\/ru\/avocats-en-droit-penal-a-paris-conseil-et-defense-strategique\/"},{"@type":"ListItem","position":2,"name":"Jurisprudences","item":"https:\/\/kohenavocats.com\/ru\/jurisprudences\/"},{"@type":"ListItem","position":3,"name":"KHO:2017:112 – Merv\u00e4rdesskatt"}]},{"@type":"WebSite","@id":"https:\/\/kohenavocats.com\/ru\/#website","url":"https:\/\/kohenavocats.com\/ru\/","name":"Kohen Avocats","description":"Ma\u00eetre Hassan Kohen, avocat p\u00e9naliste \u00e0 Paris, intervient exclusivement en droit p\u00e9nal pour la d\u00e9fense des particuliers, notamment en mati\u00e8re d\u2019accusations de viol. Il assure un accompagnement rigoureux d\u00e8s la garde \u00e0 vue jusqu\u2019\u00e0 la Cour d\u2019assises, veillant au strict respect des garanties proc\u00e9durales.","publisher":{"@id":"https:\/\/kohenavocats.com\/ru\/#organization"},"potentialAction":[{"@type":"SearchAction","target":{"@type":"EntryPoint","urlTemplate":"https:\/\/kohenavocats.com\/ru\/?s={search_term_string}"},"query-input":{"@type":"PropertyValueSpecification","valueRequired":true,"valueName":"search_term_string"}}],"inLanguage":"ru-RU"},{"@type":"Organization","@id":"https:\/\/kohenavocats.com\/ru\/#organization","name":"Kohen Avocats","url":"https:\/\/kohenavocats.com\/ru\/","logo":{"@type":"ImageObject","inLanguage":"ru-RU","@id":"https:\/\/kohenavocats.com\/ru\/#\/schema\/logo\/image\/","url":"https:\/\/kohenavocats.com\/wp-content\/uploads\/2026\/01\/Logo-2-1.webp","contentUrl":"https:\/\/kohenavocats.com\/wp-content\/uploads\/2026\/01\/Logo-2-1.webp","width":2114,"height":1253,"caption":"Kohen Avocats"},"image":{"@id":"https:\/\/kohenavocats.com\/ru\/#\/schema\/logo\/image\/"}}]}},"jetpack_likes_enabled":false,"jetpack_sharing_enabled":true,"_links":{"self":[{"href":"https:\/\/kohenavocats.com\/ru\/wp-json\/wp\/v2\/kji_decision\/814081","targetHints":{"allow":["GET"]}}],"collection":[{"href":"https:\/\/kohenavocats.com\/ru\/wp-json\/wp\/v2\/kji_decision"}],"about":[{"href":"https:\/\/kohenavocats.com\/ru\/wp-json\/wp\/v2\/types\/kji_decision"}],"wp:attachment":[{"href":"https:\/\/kohenavocats.com\/ru\/wp-json\/wp\/v2\/media?parent=814081"}],"wp:term":[{"taxonomy":"kji_country","embeddable":true,"href":"https:\/\/kohenavocats.com\/ru\/wp-json\/wp\/v2\/kji_country?post=814081"},{"taxonomy":"kji_court","embeddable":true,"href":"https:\/\/kohenavocats.com\/ru\/wp-json\/wp\/v2\/kji_court?post=814081"},{"taxonomy":"kji_chamber","embeddable":true,"href":"https:\/\/kohenavocats.com\/ru\/wp-json\/wp\/v2\/kji_chamber?post=814081"},{"taxonomy":"kji_year","embeddable":true,"href":"https:\/\/kohenavocats.com\/ru\/wp-json\/wp\/v2\/kji_year?post=814081"},{"taxonomy":"kji_subject","embeddable":true,"href":"https:\/\/kohenavocats.com\/ru\/wp-json\/wp\/v2\/kji_subject?post=814081"},{"taxonomy":"kji_keyword","embeddable":true,"href":"https:\/\/kohenavocats.com\/ru\/wp-json\/wp\/v2\/kji_keyword?post=814081"},{"taxonomy":"kji_language","embeddable":true,"href":"https:\/\/kohenavocats.com\/ru\/wp-json\/wp\/v2\/kji_language?post=814081"}],"curies":[{"name":"wp","href":"https:\/\/api.w.org\/{rel}","templated":true}]}}