{"id":817802,"date":"2026-05-02T18:58:31","date_gmt":"2026-05-02T16:58:31","guid":{"rendered":"https:\/\/kohenavocats.com\/jurisprudences\/kho201757-mervardesskatt\/"},"modified":"2026-05-02T18:58:31","modified_gmt":"2026-05-02T16:58:31","slug":"kho201757-mervardesskatt","status":"publish","type":"kji_decision","link":"https:\/\/kohenavocats.com\/ru\/jurisprudences\/kho201757-mervardesskatt\/","title":{"rendered":"KHO:2017:57 — Merv\u00e4rdesskatt"},"content":{"rendered":"
\n
\n

A Ab, som var moderbolag till bolag som bedrev f\u00f6rs\u00e4ljning av i huvudsak merv\u00e4rdeskattefria h\u00e4lso- och sjukv\u00e5rdstj\u00e4nster och socialtj\u00e4nster, hade f\u00f6r avsikt att till A Ab koncentrera olika tj\u00e4nster som h\u00f6rde till koncernf\u00f6rvaltningen. A Ab hade f\u00f6r avsikt att f\u00f6r dessa tj\u00e4nster debitera sina dotterbolag p\u00e5 vad det kostade att utf\u00f6ra tj\u00e4nsterna, utan n\u00e5gon vinstmarginal. Fr\u00e5gan i m\u00e5let g\u00e4llde om de tj\u00e4nster som A Ab utf\u00f6rde f\u00f6r sina dotterbolag skulle befrias fr\u00e5n merv\u00e4rdesskatt med st\u00f6d av 60 a \u00a7 i merv\u00e4rdesskattelagen och artikel 132.1 f i merv\u00e4rdesskattedirektivet 2006\/112\/EG.<\/p>\n

H\u00f6gsta f\u00f6rvaltningsdomstolen ans\u00e5g med h\u00e4nvisning till bland annat unionens domstols dom i m\u00e5let C-407\/07, Toetsing, att A Ab:s dotterbolag inte sj\u00e4lvst\u00e4ndigt hade kommit fram till att de ville verka genom en bolagsstruktur som skulle ta hand om funktioner som syftade till att de skulle kunna utf\u00f6ra sina tj\u00e4nster. Eftersom A Ab:s dotterbolag var bolag d\u00e4r A Ab hade best\u00e4mmander\u00e4tten, skulle dotterbolagen inte heller betraktas som s\u00e5dana medlemmar i en sammanslutning som avses i ovan n\u00e4mnda best\u00e4mmelser i merv\u00e4rdesskattelagen och merv\u00e4rdesskattedirektivet. F\u00f6ljaktligen var de belopp som A Ab debiterade koncernbolagen f\u00f6r tj\u00e4nsterna inte skattefria med st\u00f6d av 60 a \u00a7 i merv\u00e4rdesskattelagen.<\/p>\n

Centralskatten\u00e4mndens f\u00f6rhandsavg\u00f6rande f\u00f6r tiden 8.4.2016 — 31.12.2017<\/p>\n

Merv\u00e4rdesskattelagen 60 a \u00a7<\/h3>\n

R\u00e5dets direktiv om ett gemensamt system f\u00f6r merv\u00e4rdesskatt 2006\/112\/EG artikel 132.1 f<\/p>\n

Unionens domstols domar i m\u00e5len C-407\/07, Stichting Centraal Begeleidingsorgaan voor de Intercollegiale Toetsing och C-8\/01, Assurand\u00f8r-Societetet, som f\u00f6retr\u00e4der Taksatorringen<\/p>\n

A Oy, joka oli p\u00e4\u00e4asiassa arvonlis\u00e4verosta vapautettujen terveyden- ja sairaanhoitopalvelujen ja sosiaalihuoltopalvelujen myynti\u00e4 harjoittavien yhti\u00f6iden emoyhti\u00f6, aikoi keskitt\u00e4\u00e4 itselleen erilaisia konsernihallinnon palveluja. A Oy:n tarkoituksena oli veloittaa n\u00e4ist\u00e4 palveluista tyt\u00e4ryhti\u00f6ilt\u00e4\u00e4n palvelujen suorittamisesta aiheutuvien kustannusten m\u00e4\u00e4r\u00e4 ilman katetta. Asiassa oli kysymys siit\u00e4, oliko A Oy:n tyt\u00e4ryhti\u00f6illeen suorittamat palvelut vapautettava arvonlis\u00e4verosta arvonlis\u00e4verolain 60 a \u00a7:n ja arvonlis\u00e4verodirektiivin 2006\/112\/EY 132 artiklan 1 kohdan f alakohdan nojalla.<\/p>\n

Korkein hallinto-oikeus katsoi muun muassa unionin tuomioistuimen tuomioon asiassa C-407\/07, Toetsing, viitaten, etteiv\u00e4t A Oy:n tyt\u00e4ryhti\u00f6t olleet itsen\u00e4isesti p\u00e4\u00e4tyneet toimimaan sellaisen rakenteen kautta, joka on ottanut hoidettavakseen n\u00e4iden yhti\u00f6iden palvelujen toteuttamiselle tarkoitettuja toimintoja. Koska A Oy:n tyt\u00e4ryhti\u00f6t olivat A Oy:n m\u00e4\u00e4r\u00e4ysvallassa, niit\u00e4 ei ollut my\u00f6sk\u00e4\u00e4n pidett\u00e4v\u00e4 edell\u00e4 mainituissa arvonlis\u00e4verolain ja arvonlis\u00e4verodirektiivin s\u00e4\u00e4nn\u00f6ksiss\u00e4 tarkoitettuina yhteenliittym\u00e4n j\u00e4senin\u00e4. N\u00e4in ollen A Oy:n palveluveloitukset konserniyhti\u00f6ilt\u00e4 eiv\u00e4t olleet arvonlis\u00e4verolain 60 a \u00a7:n nojalla verottomia.<\/p>\n

Keskusverolautakunnan ennakkoratkaisu ajalle 8.4.2016 — 31.12.2017.<\/p>\n

Arvonlis\u00e4verolaki 60 a \u00a7<\/h3>\n

Neuvoston direktiivi yhteisest\u00e4 arvonlis\u00e4veroj\u00e4rjestelm\u00e4st\u00e4 2006\/112\/EY 132 artikla 1 kohta f alakohta<\/h3>\n

Unionin tuomioistuimen tuomiot asioissa C-407\/07, Stichting Centraal Begeleidings\u00adorgaan voor de Intercollegiale Toetsing, ja C-8\/01, Assurand\u00f8r-Societetet, joka edustaa Taksatorringeni\u00e4<\/p>\n

P\u00e4\u00e4t\u00f6s, josta valitetaan<\/h3>\n

Keskusverolautakunnan p\u00e4\u00e4t\u00f6s 8.4.2016 nro 16\/2016<\/p>\n

Asian k\u00e4sittely keskusverolautakunnassa<\/h3>\n

Ennakkoratkaisuhakemus<\/h3>\n

A Oy, j\u00e4ljemp\u00e4n\u00e4 my\u00f6s yhti\u00f6, on esitt\u00e4nyt ennakkoratkaisuhakemuksessaan muun ohella seuraavaa:<\/h3>\n

A-konserni<\/h3>\n

A Oy kuuluu A-konserniin, joka on yksityinen terveys- ja sosiaalipalvelujen tuottaja Suomessa. A-konserni tuottaa ja j\u00e4rjest\u00e4\u00e4 laaja-alaisesti erilaisia terveys- ja sosiaalipalveluja kuluttajille, kunnille sek\u00e4 vakuutusyhti\u00f6ille ja muille yrityksille. Konsernin laaja-alainen toiminta on jaoteltu viiteen eri liiketoiminta-alueeseen, joita ovat terveyspalvelut, suun terveyden palvelut, ik\u00e4\u00e4ntyneiden palvelut, mielenterveys- ja vammaispalvelut sek\u00e4 lastensuojelupalvelut.<\/p>\n

Konserni koostuu useista yhti\u00f6ist\u00e4, jotka tuottavat ja j\u00e4rjest\u00e4v\u00e4t edell\u00e4 mainittuja palveluja. T\u00e4ll\u00e4 hetkell\u00e4 konserniin kuuluu emoyhti\u00f6 A Oy:n lis\u00e4ksi 30 tyt\u00e4ryhti\u00f6t\u00e4. Vuoden 2015 alussa A Oy hankki omistukseensa B Oy:n ja sen omistuksessa olleet 18 tyt\u00e4ryhti\u00f6t\u00e4, joista osa on hoiva- ja lastensuojelualalla toimivia yhden toimintayksik\u00f6n yhti\u00f6it\u00e4.<\/p>\n

Konsernirakenteen yksinkertaistaminen<\/h3>\n

Konsernissa on k\u00e4ynniss\u00e4 konsernirakenteen uudelleenj\u00e4rjestelyprosessi, jolla tavoitellaan rakenteen ja toimintojen yksinkertaistamista, selkeytt\u00e4\u00admist\u00e4 ja tehostamista. Useiden pienten ja erillisten yhti\u00f6iden aiheuttamaa hallinnollista rasitusta ja toimintojen p\u00e4\u00e4llekk\u00e4isyyksi\u00e4 pyrit\u00e4\u00e4n karsi\u00admaan p\u00e4\u00e4asiassa sulautumisin sek\u00e4 lopettamalla yksitt\u00e4isi\u00e4 yhti\u00f6it\u00e4. Tavoitteena on, ett\u00e4 vuonna 2016 konsernin terveydenhoito-, sairaanhoito- ja sosiaalihuoltoalan eri toiminnot olisi organisoitu p\u00e4\u00e4asiallisesti seuraavasti:<\/p>\n

A Oy:n p\u00e4\u00e4asiallinen toiminta on arvonlis\u00e4verottomien terveyden- ja sairaanhoitopalvelujen tuottaminen, mukaan lukien suun terveyden palvelut. A Oy tuottaa my\u00f6s mielenterveys- ja vammaispalveluja. Arvonlis\u00e4\u00adverollista toimintaa on ainoastaan ty\u00f6terveyspalvelujen yhteydess\u00e4 tarjottavat ty\u00f6hyvinvointipalvelut, l\u00e4\u00e4ketutkimus ja pakolaisten vastaan\u00adottokeskus\u00adtoiminta, jotka muodostavat noin yhden prosentin yhti\u00f6n liike\u00advaihdosta.<\/p>\n

A Oy:n tyt\u00e4ryhti\u00f6t tuottavat arvonlis\u00e4verottomia lastensuojelupalveluja, ik\u00e4\u00e4ntyneiden hoivapalveluja ja er\u00e4it\u00e4 muita sosiaalipalveluja, suun terveyden liiketoimintaa sek\u00e4 kunnille terveys- ja sosiaali\u00adhuolto\u00adpalveluja ja lis\u00e4ksi arvonlis\u00e4verottomia terveyden- ja sairaanhoitopalveluja.<\/p>\n

Konsernihallintoon liittyv\u00e4t palvelut<\/h3>\n

T\u00e4ll\u00e4 hetkell\u00e4 eri konserniyhti\u00f6iss\u00e4 on niiden omilla palkkalistoilla yhti\u00f6st\u00e4 riippuen 1 — 8 henkil\u00f6\u00e4, jotka hoitavat kyseisten yhti\u00f6iden hallinnollisia teht\u00e4vi\u00e4. Osa henkil\u00f6ist\u00e4 voi hoitaa useamman kuin yhden pienen tyt\u00e4ryhti\u00f6n toimintoja ja saada n\u00e4in ollen palkkaa useasta yhti\u00f6st\u00e4.<\/p>\n

Uudelleenj\u00e4rjestelyll\u00e4 pyrit\u00e4\u00e4n tehostamaan hallinnollisten teht\u00e4vien hoitamista keskitt\u00e4en n\u00e4iden palvelujen tuottamista emoyhti\u00f6 A Oy:\u00f6\u00f6n ja er\u00e4isiin muihin yhti\u00f6ihin. K\u00e4yt\u00e4nn\u00f6ss\u00e4 eri yhti\u00f6iden palveluksessa olevia ty\u00f6ntekij\u00f6it\u00e4 voi siirty\u00e4 palveluja keskitetymmin tuottavien yhti\u00f6iden palvelukseen. Tuotettavat palvelut ja ty\u00f6teht\u00e4v\u00e4t jatkuvat pitk\u00e4lti ennallaan. Tarkoitus on tuottaa palvelut keskitetysti emoyhti\u00f6st\u00e4 ja er\u00e4ist\u00e4 muista yhti\u00f6ist\u00e4 k\u00e4sin ja veloittaa kustannukset muilta yhti\u00f6ilt\u00e4 siin\u00e4 suhteessa, kun ne k\u00e4ytt\u00e4v\u00e4t palveluja ja hy\u00f6tyv\u00e4t palveluista.<\/p>\n

Palveluveloitukset voivat koostua esimerkiksi seuraavien palvelujen tuottamisesta:<\/h3>\n

1. Konsernin liiketoiminnan johtaminen, strateginen suunnittelu ja kehitt\u00e4\u00adminen huomioiden paitsi yleisesti sosiaali- ja terveydenhuoltoalan tulevaisuuden n\u00e4kym\u00e4t, kilpailutilanne ja s\u00e4\u00e4ntely, my\u00f6s yksik\u00f6iden erityistarpeet koskien esimerkiksi lupamenettelyj\u00e4, yksik\u00f6ihin kohdistu\u00advaa valvontaa ja laatustandardeja.<\/p>\n

2. Taloushallintoon ja sis\u00e4iseen valvontaan liittyvien palvelujen suun\u00adnittelu, hankinta, yll\u00e4pito ja kehitt\u00e4minen sosiaali- ja terveyden\u00adhuolto\u00adalan s\u00e4\u00e4ntely huomioiden ja varmistaen, ett\u00e4 taloushallinnon j\u00e4rjestel\u00admist\u00e4 saadaan tuotettua esimerkiksi sosiaali- ja terveydenhuoltoalan toiminnassa vaadittavia raportteja muun muassa viranomaisia varten.<\/p>\n

3. Erilaisten markkinointi-, viestint\u00e4- ja raportointipalvelujen ja -j\u00e4rjestelmien tarjoaminen ja kehitt\u00e4minen sosiaali- ja terveyspalvelujen erityistarpeisiin esimerkiksi lupa-asioita koskien tai alan yhti\u00f6iden omavalvontaa varten, jossa tarkastellaan laatuj\u00e4rjestelm\u00e4vaatimuksia, dokumentaatiota, poikkeamien raportointia ja ennaltaehk\u00e4isevi\u00e4 toimia.<\/p>\n

4. Henkil\u00f6st\u00f6hallintoon liittyvien toimintojen j\u00e4rjest\u00e4minen, koordinointi ja r\u00e4\u00e4t\u00e4l\u00f6inti huomioiden muun muassa ammattihenkil\u00f6iden toimilupiin liittyv\u00e4t erityisseikat, sosiaali- ja terveysalan eri ty\u00f6ehtosopimuksiin liittyv\u00e4t erityispiirteet, ulkomaisten tutkintojen suorittaneiden laillistus\u00adprosessit, perehdytyst\u00e4, koulutusta ja valvontaa koskeva erityiss\u00e4\u00e4ntely, toimipaikkojen omavalvontaa koskeviin tarkastuksiin valmistautuminen sek\u00e4 henkil\u00f6st\u00f6resursseja koskeva s\u00e4\u00e4ntely toimilupia my\u00f6nnett\u00e4ess\u00e4.<\/p>\n

5. Konserniyhti\u00f6iden rahoitukseen ja taloudelliseen asemaan liittyv\u00e4 neuvonta, suunnittelu ja j\u00e4rjest\u00e4minen.<\/p>\n

6. IT- ja tietohallintoon liittyvien palvelujen ja j\u00e4rjestelmien suunnittelu, hankinta, r\u00e4\u00e4t\u00e4l\u00f6inti ja kehitt\u00e4minen koskien esimerkiksi potilastieto- ja raportointij\u00e4rjestelmi\u00e4 ja tietopankkeja sek\u00e4 yhteensopivuuden varmista\u00adminen erilaisten ulkopuolisten alalla k\u00e4yt\u00f6ss\u00e4 olevien j\u00e4rjestelmien, esimerkiksi e-resepti, kanssa.<\/p>\n

7. Konsernia koskeva lakiasioiden hoito.<\/p>\n

8. Konsernia koskevien hankintojen hoito huomioiden muun muassa l\u00e4\u00e4keaineisiin, niiden varastointiin ja k\u00e4ytt\u00f6\u00f6n liittyv\u00e4t erityspiirteet, l\u00e4\u00e4kinn\u00e4llisiin tarvikkeisiin ja laitteisiin liittyv\u00e4t vaatimukset ja tuottei\u00adden testaus, henkil\u00f6st\u00f6- ja potilasturvallisuuteen liittyv\u00e4t asiat sek\u00e4 yhteisty\u00f6kumppaneiden evaluointiin liittyv\u00e4t asiat.<\/p>\n

10. Konsernia koskeva sis\u00e4inen tarkastus ja compliance-teht\u00e4vien hoito.<\/p>\n

Edell\u00e4 mainittujen palvelujen tuottamista varten A Oy ostaa jossain m\u00e4\u00e4rin ulkopuolisilta palveluntarjoajilta palveluja, jotka se r\u00e4\u00e4t\u00e4l\u00f6i sosiaali- ja terveydenhuoltoalan vaatimukset huomioiden tyt\u00e4ryhti\u00f6iden tarpeita vastaaviksi. Tuotetuista palveluista noin 40 prosenttia tulee vastaamaan yhti\u00f6n palveluksessa olevien henkil\u00f6iden palkkakustan\u00adnuksia. Ulkopuolelta ostettujen palvelujen osuus on noin 60 prosenttia.<\/p>\n

Veloitukset ovat k\u00e4yt\u00e4nn\u00f6ss\u00e4 konsernin kulujen jakamista aiheuttamis\u00adperiaatteen mukaisesti. Palvelut tuotetaan siten konserniyhti\u00f6ille oma\u00adkustannushintaan. Hintoihin ei ole tarkoitus lis\u00e4t\u00e4 katetta, vaan tarkoituksena on k\u00e4ytt\u00e4\u00e4 veloituksen perusteena ty\u00f6ntekij\u00f6iden ty\u00f6h\u00f6n k\u00e4ytt\u00e4m\u00e4n ajan palkka\u00adkustannuksia sivukuluineen sek\u00e4 mahdollisten ulkopuolelta ostettujen palvelujen kustannusten m\u00e4\u00e4r\u00e4\u00e4. A Oy ei myy vastaavia palveluja ulkopuolisille.<\/p>\n

Sosiaali- ja terveydenhuoltoala liiketoimintana poikkeaa huomattavasti perinteisest\u00e4 tavarakaupasta tai verollisten palvelujen myynnist\u00e4, joita varten on markkinoilla suuri m\u00e4\u00e4r\u00e4 geneerisi\u00e4 j\u00e4rjestelmi\u00e4 eik\u00e4 muu lains\u00e4\u00e4d\u00e4nt\u00f6 aseta toimijoille erityisvaatimuksia. Sosiaali- ja terveys\u00adpalvelut on poikkeuksellisen s\u00e4\u00e4nnelty ja valvottu toimiala. S\u00e4\u00e4ntelyn m\u00e4\u00e4r\u00e4n lis\u00e4ksi on olennaista huomioida, ett\u00e4 s\u00e4\u00e4ntely on muuttuvaa, koska kyseess\u00e4 on poliittisesti ohjattu ja koko yhteiskunnan kannalta merkitt\u00e4v\u00e4 toiminta-alue.<\/p>\n

A-konsernin toiminta on my\u00f6s poikkeuksellisen laajaa, kattaen sek\u00e4 julkisesti ett\u00e4 yksityisesti rahoitettua toimintaa, sek\u00e4 sosiaali- ett\u00e4 terveyspalveluja, mik\u00e4 tekee alan s\u00e4\u00e4ntelyn huomioon ottamisen erityisen haasteelliseksi. Asiakkaat ovat osin kuluttajia, osin yrityksi\u00e4 ja osin kuntia julkisine hankintoineen, mik\u00e4 yhdistettyn\u00e4 siihen, ett\u00e4 palvelujen tuottaminen ja rahoittaminen on p\u00e4\u00e4osin s\u00e4\u00e4nnelty\u00e4 ja s\u00e4\u00e4ntely el\u00e4\u00e4, vaatii, ett\u00e4 liiketoimintaa johdetaan ja tuetaan yhti\u00f6n sis\u00e4isin resurssein.<\/p>\n

Eri toiminnot vaativat erilaisia lupia ja ilmoituksia, joiden sis\u00e4lt\u00f6 riippuu muun muassa siit\u00e4, onko toiminta kussakin yksik\u00f6ss\u00e4 ymp\u00e4rivuoro\u00adkautista vai jotain muuta. Henkil\u00f6st\u00f6n osalta on sek\u00e4 erilaisia mitoitus\u00advaatimuksia, mink\u00e4 lis\u00e4ksi suurelta osalta henkil\u00f6st\u00f6lt\u00e4 vaaditaan sek\u00e4 lakis\u00e4\u00e4teisesti ett\u00e4 my\u00f6s sopimusten kautta tietty\u00e4 koulutusta ja viranomaisten taholta laillistamista tai muuta virallista hyv\u00e4ksynt\u00e4\u00e4. Tilojen tulee t\u00e4ytt\u00e4\u00e4 viranomaisten vaatimukset ja suositukset. Toimin\u00adtoja valvotaan viranomaisten toimesta. My\u00f6s tietosuoja ja hoitovirhe-ep\u00e4ilyjen k\u00e4sittely ja korvausvastuu on s\u00e4\u00e4detty erikseen.<\/p>\n

Sosiaali- ja terveydenhuoltoalalla henkil\u00f6tietojen suojaaminen on erityisen t\u00e4rke\u00e4\u00e4. Toimintatavat, IT-j\u00e4rjestelm\u00e4t, raportointi ja henkil\u00f6st\u00f6\u00adhallinto on luotava sellaisiksi, ett\u00e4 tavoite varmasti toteutuu. My\u00f6s alalla sovellettavan erityislains\u00e4\u00e4d\u00e4nn\u00f6n noudattaminen ja s\u00e4\u00e4nt\u00f6jen vaikutus arvonlis\u00e4verok\u00e4sittelyyn asettaa j\u00e4rjestelmille, toimintatavoille ja liiketoiminnan suunnittelulle erityisvaatimuksia. Palvelujen tuottaminen jokaisessa yhti\u00f6ss\u00e4 erikseen olisi eritt\u00e4in ep\u00e4taloudellista ja hallinnon sek\u00e4 johtamisen kannalta perusteetonta.<\/p>\n

Vastaavia palveluja ei ole ostettavissa suoraan ulkopuolelta, vaan ne vaativat huomattavan m\u00e4\u00e4r\u00e4n yhti\u00f6t ja toimialan tuntevien asiantunti\u00adjoiden suorittamaa r\u00e4\u00e4t\u00e4l\u00f6inti\u00e4. K\u00e4yt\u00e4nn\u00f6ss\u00e4 vastaavantyyppisi\u00e4 palveluja olisi osittain mahdollista ostaa vain yhti\u00f6n sosiaali- ja tervey\u00addenhuolto\u00adalalla toimivilta kilpailijoilta. Konserniyhti\u00f6iden toisilleen tuottamat palvelut eiv\u00e4t est\u00e4 ulkopuolisia p\u00e4\u00e4sem\u00e4st\u00e4 markkinoille, koska sellaisia markkinoita ei ole.<\/p>\n

Konsernin toiminnan edellytt\u00e4mien palvelujen hankkiminen ulkopuo\u00adlisilta tavallisilta palveluntuottajilta ilman talonsis\u00e4isi\u00e4 omia resursseja ei ole k\u00e4yt\u00e4nn\u00f6ss\u00e4 mahdollista ottaen huomioon toiminnan laatu, moninaisuus ja laajuus.<\/p>\n

Arviointi A Oy:n kannalta<\/h3>\n

A Oy on j\u00e4senist\u00e4\u00e4n erillinen itsen\u00e4inen elinkeinonharjoittaja. Yhteenliittym\u00e4\u00e4 koskevassa s\u00e4\u00e4nn\u00f6ksess\u00e4 ja sit\u00e4 koskevassa hallituksen esityksess\u00e4 yhteenliittym\u00e4n oikeudellinen muoto on j\u00e4tetty vapaasti valittavaksi, joten my\u00f6s osakeyhti\u00f6 voi olla mukana arvonlis\u00e4verolain 60 a \u00a7:ss\u00e4 tarkoitetussa yhteenliittym\u00e4ss\u00e4.<\/p>\n

Kaikki nyt kysymyksess\u00e4 olevan yhteenliittym\u00e4n j\u00e4senet ovat p\u00e4\u00e4asial\u00adlisesti verotonta terveyden- ja sairaanhoitotoimintaa tai verotonta sosiaalihuoltotoimintaa harjoittavia yhti\u00f6it\u00e4. Hallituksen esityksen mukaan yhteenliittym\u00e4n j\u00e4senen\u00e4 voisi olla muun muassa verotonta terveyden- ja sairaanhoitoa tai sosiaalihuoltoa harjoittava henkil\u00f6. Keskusverolautakunnan antaman ennakkoratkaisun nro 39\/2014 mukaan se, ett\u00e4 yhteenliittym\u00e4n j\u00e4senill\u00e4 on v\u00e4h\u00e4isess\u00e4 m\u00e4\u00e4rin arvonlis\u00e4verollista toimintaa, ei ole esteen\u00e4 yhteenliittym\u00e4s\u00e4\u00e4nn\u00f6ksen soveltamiselle.<\/p>\n

Edell\u00e4 selostetut hallinnolliset palvelut ovat v\u00e4ltt\u00e4m\u00e4tt\u00f6mi\u00e4 yhteen\u00adliittym\u00e4n j\u00e4senille. T\u00e4h\u00e4n asti j\u00e4senet ovat tuottaneet palvelut p\u00e4\u00e4s\u00e4\u00e4n\u00adt\u00f6isesti itse yksitt\u00e4isen yhti\u00f6n sis\u00e4ll\u00e4 tai muutaman yhti\u00f6n kesken. K\u00e4yt\u00e4nn\u00f6ss\u00e4 konsernin sis\u00e4iset veloitukset ovat yhteisten toimintojen aiheuttamien kustannusten jakoa. Kysymyksess\u00e4 olevia palveluja ei voida pit\u00e4\u00e4 niin sanottuina yleisluonteisina hallinnon palveluina, koska palvelut on r\u00e4\u00e4t\u00e4l\u00f6ity ensiksikin s\u00e4\u00e4nnellylle terveydenhuoltoalalle ja toiseksi konsernin tarpeisiin huomioiden sosiaali- ja terveydenhuoltoalan kaikki erityispiirteet, kuten luottamuksellisuuden vaatimukset, luvanvaraisuudet, erityislains\u00e4\u00e4d\u00e4nn\u00f6t ja j\u00e4rjestelmien sopivuus k\u00e4sittelem\u00e4\u00e4n esimerkiksi potilastietoja. Palvelujen voidaan siten katsoa olevan v\u00e4litt\u00f6m\u00e4ss\u00e4 yhteydess\u00e4 yhti\u00f6iden harjoittamaan arvonlis\u00e4verottomaan sosiaali- ja terveydenhuoltotoimintaan ja ne ovat v\u00e4ltt\u00e4m\u00e4tt\u00f6mi\u00e4 sosiaali- ja terveydenhuoltotoiminnalle.<\/p>\n

Arvonlis\u00e4verolakiin otetun yhteenliittym\u00e4\u00e4 koskevan s\u00e4\u00e4nn\u00f6ksen tarkoituksena on hallituksen esityksen mukaan se, ett\u00e4 yhteenliittym\u00e4n kautta j\u00e4senet voisivat tuottaa tiettyj\u00e4 toiminnassaan tarpeellisia palveluja yhteisesti vastaavalla verorasituksella kuin jos ne tuottaisivat palvelut kukin itse. N\u00e4in ollen sellaiset pienet toimijat, joilla ei ole mahdollisuutta tuottaa kyseisi\u00e4 palveluja itse, voivat yhteenliittym\u00e4n kautta tuottaa palveluja siten, ett\u00e4 verorasitus ei muodostu suuremmaksi kuin palvelut itse tuottavalla suurella toimijalla. Nyt k\u00e4sitelt\u00e4v\u00e4n\u00e4 olevassa asiassa on kyse juuri n\u00e4it\u00e4 syit\u00e4 koskevasta j\u00e4rjestelyst\u00e4, jossa A Oy:n omistamilla tyt\u00e4ryhti\u00f6ill\u00e4 ei ole kustannustehokkaasti mahdollista j\u00e4rjest\u00e4\u00e4 sosiaali- ja terveydenhuoltotoiminnalle v\u00e4ltt\u00e4m\u00e4t\u00adt\u00f6mi\u00e4 hallinnollisia palveluja omalla henkil\u00f6kunnallaan. J\u00e4rjestelyn tarkoituksena on siten jakaa voimavaroja mittakaavaetujen hankki\u00admiseksi.<\/p>\n

Arvonlis\u00e4verotuksellisesti samaan lopputulokseen p\u00e4\u00e4st\u00e4isiin, jos A Oy ja sen tyt\u00e4ryhti\u00f6t maksaisivat kukin oman osuutensa palkasta suoraan ty\u00f6ntekij\u00f6ille. T\u00e4llainen j\u00e4rjestely, jossa ty\u00f6ntekij\u00e4ll\u00e4 on useampi ty\u00f6nantaja, on kuitenkin hallinnollisesti monimutkainen ja yksitt\u00e4iselle ty\u00f6ntekij\u00e4lle ep\u00e4edullinen vaihtoehto.<\/p>\n

A Oy tuottaa palvelut tyt\u00e4ryhti\u00f6illeen omakustannushintaan. Palveluveloitus perustuu eli kustannukset jaetaan kunkin j\u00e4senen toteutuneen k\u00e4yt\u00f6n ja j\u00e4senen saaman hy\u00f6dyn mukaan.<\/p>\n

Unionin tuomioistuimen (j\u00e4ljemp\u00e4n\u00e4 my\u00f6s EUT) kustannusten\u00adjako\u00adryhm\u00e4\u00e4 koskevien tuomioiden C-407\/07,<\/h3>\n

, ja C-8\/01,<\/p>\n

, perusteella kustan\u00adnustenjakoryhm\u00e4n perusajatuksena on, ett\u00e4 verotonta toimintaa harjoit\u00adtavat toimijat, joilla ei ole mahdollisuutta tuottaa kyseisi\u00e4 palveluja itse, voivat yhteenliittym\u00e4n kautta tuottaa palveluja siten, ett\u00e4 verorasitus ei muodostu suuremmaksi kuin palvelut itse tuottavalla toimijalla. Vero\u00advapauden tarkoituksena on siten parantaa arvonlis\u00e4veroj\u00e4rjestelm\u00e4n neutraalisuutta.<\/p>\n

EUT:n asiassa C-8\/01 antaman tuomion perusteella kilpailuneutraa\u00adlisuuteen voidaan vedota ainoastaan tilanteessa, jossa on olemassa todellinen vaara siit\u00e4, ett\u00e4 vapautus voisi aiheuttaa kilpailun v\u00e4\u00e4risty\u00admist\u00e4. EUT my\u00f6s muistuttaa, ett\u00e4 yhteenliittym\u00e4\u00e4 koskevaa s\u00e4\u00e4nn\u00f6st\u00e4 ei ole tarkoitus tulkita niin, ett\u00e4 vapautuksen soveltaminen teht\u00e4isiin k\u00e4yt\u00e4nn\u00f6ss\u00e4 mahdottomaksi.<\/p>\n

Konsernin konsernirakenteen yksinkertaistamistoimilla t\u00e4hd\u00e4t\u00e4\u00e4n muun ohella ylim\u00e4\u00e4r\u00e4isten hallinnollisten kulujen karsimiseen. T\u00e4ll\u00e4 hetkell\u00e4 hallinnon henkil\u00f6kuntaa on hajallaan useissa yhti\u00f6iss\u00e4 tuottamassa palveluja kyseisille yhti\u00f6ille. Vastaavia palveluja on tarkoi\u00adtus nyt keskitt\u00e4\u00e4 A Oy:\u00f6\u00f6n, eik\u00e4 kilpailutilanne markkinoilla muutu. Hallinnolliset palvelut on tuotettu ja tullaan tuottamaan konsernin sis\u00e4ll\u00e4 riippumatta palvelujen arvonlis\u00e4vero\u00adk\u00e4sittelyst\u00e4. Yhteenliittym\u00e4\u00e4 koskevan arvonlis\u00e4verolain s\u00e4\u00e4nn\u00f6ksen soveltaminen ei siten muuta mill\u00e4\u00e4n tavalla markkinatilannetta eik\u00e4 aiheuta pienemmiss\u00e4k\u00e4\u00e4n m\u00e4\u00e4rin kilpailuhaittaa markkinoille.<\/p>\n

J\u00e4rjestelyll\u00e4 saavutettu lis\u00e4\u00e4ntynyt tehokkuus nimenomaisesti lis\u00e4\u00e4 arvonlis\u00e4verotuksessa s\u00e4\u00e4detty\u00e4 terveyden- ja sairaanhoitopalvelujen verovapautuksen perimm\u00e4ist\u00e4 tarkoitusta. Julkisasiamies on ratkaisu\u00adehdotuk\u00adsessaan asiaan C-407\/07 todennut, ett\u00e4 sairaalahoito ja l\u00e4\u00e4k\u00e4rinhoito ovat vapautettuja arvonlis\u00e4verosta koko yhteiskunnan eduksi, jotta n\u00e4ist\u00e4 hoidoista potilaille tulevia kustannuksia voidaan alentaa. Vapautusta ei siten ole tarkoituksenmukaista rajoittaa j\u00e4tt\u00e4m\u00e4ll\u00e4 terveyden- ja sairaanhoitopalveluille v\u00e4ltt\u00e4m\u00e4tt\u00f6mi\u00e4 tukipalveluja vapautuksen ulkopuolelle, kun ne on mittakaavaetujen vuoksi annettu yhteisess\u00e4 m\u00e4\u00e4r\u00e4ysvallassa olevien yksik\u00f6iden suoritettaviksi (kohta 14).<\/p>\n

$136<\/p>\n

Lis\u00e4ksi yh\u00e4 eneneviss\u00e4 m\u00e4\u00e4rin on suuntauksena ollut, ett\u00e4 rahoitus- ja vakuutussektorin toimijat ottavat tuottaakseen terveyden-, sairaanhoito- ja sosiaalihuoltopalveluja. Kilpailuneutraliteetin v\u00e4\u00e4ristym\u00e4n aiheuttavat siten my\u00f6s sellaiset terveyden- ja sosiaalihuoltoalan toimijat, jotka ovat j\u00e4senen\u00e4 rahoitus- ja vakuutusalan arvonlis\u00e4veroryhm\u00e4ss\u00e4, jolloin erilaiset tukipalvelut voidaan my\u00f6skin tuottaa verottomana.<\/p>\n

Johtop\u00e4\u00e4t\u00f6ksen\u00e4 hakemuksessa on todettu, ett\u00e4 A Oy ja sen terveyden-, sairaanhoito- ja sosiaalihuoltopalveluja suorittavat tyt\u00e4ryhti\u00f6t muodostavat arvonlis\u00e4verolain 60 a \u00a7:ss\u00e4 tarkoitetun itsen\u00e4isen yhteenliittym\u00e4n, eik\u00e4 A Oy:n ja muun palveluja tuottavan yhti\u00f6n tule suorittaa arvonlis\u00e4veroa t\u00e4m\u00e4n yhteenliittym\u00e4n j\u00e4senilt\u00e4 veloittamistaan ennakkoratkaisuhakemuksessa kuvatuista ja vastaavista muista palveluista.<\/p>\n

Ennakkoratkaisukysymys<\/h3>\n

Keskusverolautakunnan ennakkoratkaisu<\/h3>\n

A Oy:n ennakkoratkaisuhakemuksessa tarkemmin kuvatut palveluveloitukset muilta arvonlis\u00e4verottomilla toimialoilla toimivilta konserniyhti\u00f6ilt\u00e4 ovat arvonlis\u00e4verolain 60 a \u00a7:n mukaisesti arvonlis\u00e4\u00adverottomia.<\/p>\n

Ennakkoratkaisu on annettu ajalle 8.4.2016 — 31.12.2017.<\/p>\n

Keskusverolautakunta on, selostettuaan arvonlis\u00e4verolain 34 \u00a7:n, 37 \u00a7:n ja 60 a \u00a7:n sek\u00e4 yhteisest\u00e4 arvonlis\u00e4veroj\u00e4rjestelm\u00e4st\u00e4 annetun neuvoston direktiivin 2006\/112\/EY (j\u00e4ljemp\u00e4n\u00e4 arvonlis\u00e4verodirektiivi) 132 artiklan 1 kohdan f alakohdan s\u00e4\u00e4nn\u00f6kset, hallituksen esityksen (HE 108\/2013 vp) perusteluja sek\u00e4 unionin tuomioistuimen (EUT) asioissa C-348\/87,<\/p>\n

, C-8\/01,<\/p>\n

vastaan<\/p>\n

, ja C-407\/07,<\/p>\n

, antamia tuomioita, perustellut antamaansa ennakkoratkaisua seuraavasti:<\/p>\n

Ennakkoratkaisuhakemuksen mukaan yhteenliittym\u00e4n j\u00e4senet harjoittavat p\u00e4\u00e4s\u00e4\u00e4nt\u00f6isesti arvonlis\u00e4verolain 34 \u00a7:n mukaista terveyden- ja sairaanhoitopalvelua tai lain 37 \u00a7:n mukaista sosiaalihuoltona tapahtuvaa palvelujen myynti\u00e4. Hakemuksen mukaan ne harjoittavat verollista toimintaa vain hyvin rajoitetusti.<\/p>\n

$13b<\/p>\n

Ennakkoratkaisuhakemuksessa kuvatut palvelut ovat hakemuksen ja lis\u00e4selvitysten mukaan v\u00e4ltt\u00e4m\u00e4tt\u00f6mi\u00e4 j\u00e4senten harjoittaman verottoman toiminnan kannalta. Palvelut ovat sellaisia, jotka j\u00e4senet jo nyt tuottavat tai ostavat toimintansa harjoittamista varten. Kyseess\u00e4 olevia palveluja ei voida pit\u00e4\u00e4 yleisluonteisina palveluina, koska hakemuksen mukaan ne on r\u00e4\u00e4t\u00e4l\u00f6ity j\u00e4senten tarpeisiin. Palvelut kohdistuvat l\u00e4hes yksinomaan j\u00e4senten harjoittamaan verottomaan toimintaan.<\/p>\n

Yhti\u00f6 tuottaa palvelut tyt\u00e4ryhti\u00f6illeen omakustannushintaan. Kustannukset jaetaan kunkin j\u00e4senen toteutuneen k\u00e4yt\u00f6n ja j\u00e4senen saaman hy\u00f6dyn mukaan.<\/p>\n

Hakemuksen mukaan palvelut on tuotettu ja tullaan tuottamaan konsernin sis\u00e4ll\u00e4 riippumatta palvelujen arvonlis\u00e4verok\u00e4sittelyst\u00e4. Konsernin toiminnan edellytt\u00e4mien palvelujen hankkiminen ulko\u00adpuolisilta tavallisilta palveluntuottajilta ilman konsernin sis\u00e4isi\u00e4 omia resursseja ei ole hakemuksen mukaan k\u00e4yt\u00e4nn\u00f6ss\u00e4 mahdollista ottaen huomioon toiminnan laatu, moninaisuus ja laajuus. Vapautuksen soveltaminen ei siten muuta markkinatilannetta. Ostetut palvelut eiv\u00e4t ole yhteenliittym\u00e4lle v\u00e4hennyskelpoisia riippumatta siit\u00e4, kuka ne ostaa. Hakemuksen perusteella ei ole syyt\u00e4 katsoa, ett\u00e4 verovapautus est\u00e4isi riippumattomia toimijoita p\u00e4\u00e4sem\u00e4st\u00e4 markkinoille. Yhti\u00f6n myymien palvelujen arvonlis\u00e4verottomuuden ei voida siten katsoa v\u00e4\u00e4rist\u00e4v\u00e4n kilpailua.<\/p>\n

Edell\u00e4 esitetyill\u00e4 perusteilla ennakkoratkaisuhakemuksessa tarkoitettujen toimijoiden voidaan katsoa muodostavan arvonlis\u00e4verolain 60 a \u00a7:ss\u00e4 tarkoitetun itsen\u00e4isen yhteenliittym\u00e4n, eik\u00e4 A Oy:n tule suorittaa arvonlis\u00e4veroa t\u00e4m\u00e4n yhteenliittym\u00e4n j\u00e4senilt\u00e4 veloittamistaan ennakkoratkaisuhakemuksessa kuvatuista palveluista.<\/p>\n

K\u00e4sittely korkeimmassa hallinto-oikeudessa<\/h3>\n

on valituksessaan vaatinut, ett\u00e4 keskusverolautakunnan p\u00e4\u00e4t\u00f6s kumotaan ja uutena ennakkoratkaisuna lausutaan, ett\u00e4 A Oy:n palveluveloitukset konserniyhti\u00f6ilt\u00e4 eiv\u00e4t ole arvonlis\u00e4verolain 60 a \u00a7:n nojalla verottomia.<\/p>\n

Vaatimustensa tueksi Veronsaajien oikeudenvalvontayksikk\u00f6 on esitt\u00e4nyt muun ohella seuraavaa:<\/h3>\n

Arvonlis\u00e4verolain 60 a \u00a7:n s\u00e4\u00e4nn\u00f6st\u00e4 voidaan soveltaa, kun on olemassa:<\/h3>\n

1) sopimus itsen\u00e4isest\u00e4 yhteenliittym\u00e4st\u00e4,<\/p>\n

2) yhteenliittym\u00e4n j\u00e4senten veroton toiminta,<\/p>\n

3) t\u00e4ss\u00e4 verottomassa toiminnassa tarpeelliset ja k\u00e4ytett\u00e4v\u00e4t palvelut,<\/p>\n

4) edell\u00e4 todettujen palvelujen tuottaminen kustannustenjako\u00adperiaat\u00adteella, ja<\/p>\n

5) tilanne, jossa n\u00e4iden palvelujen tuottaminen yhteenliittym\u00e4n toimesta ilman arvonlis\u00e4veroa ei aiheuta kilpailun v\u00e4\u00e4ristymist\u00e4.<\/p>\n

EUT on antanut ratkaisuja, joissa se on ottanut kantaa arvonlis\u00e4vero\u00addirektiivin 132 artiklan 1 kohdan f alakohdan ja t\u00e4t\u00e4 vastanneen kuudennen arvonlis\u00e4verodirektiivin s\u00e4\u00e4nn\u00f6ksen tulkintaan.<\/p>\n

Asiassa C-348\/87 annetun ratkaisuehdotuksen kohdassa 6 julkisasiamies toteaa komission olevan oikeassa siin\u00e4, ett\u00e4 vapautuksen edellytyksen\u00e4 on se, ett\u00e4 kaikki s\u00e4\u00e4nn\u00f6ksess\u00e4 [kuudennen arvonlis\u00e4verodirektiivin arvonlis\u00e4verodirektiivin 132 artiklan 1 kohdan f alakohtaa vastaava s\u00e4\u00e4nn\u00f6s] tarkoitetut ehdot t\u00e4yttyv\u00e4t. Ratkaisuehdotuksen kohdassa 12 todetaan yhteenliittymill\u00e4 tarkoitettavan henkil\u00f6it\u00e4, jotka suorittavat palveluita j\u00e4senilleen. Ratkaisuehdotuksen mukaan tuossa asiassa esill\u00e4 ollut tapaus oli sellainen, jossa palvelu suoritettiin yhdelle toimijalle, joka toimija suoritti sitten t\u00e4st\u00e4 korvauksen. Ratkaisuehdotuksessa todetaan lis\u00e4ksi, ett\u00e4 yhteenliittym\u00e4ss\u00e4 on oltava v\u00e4hint\u00e4\u00e4n kaksi j\u00e4sen\u00adt\u00e4. Tuomiossa asiassa C-348\/87 p\u00e4\u00e4dyt\u00e4\u00e4n yhteenliittym\u00e4s\u00e4\u00e4nn\u00f6ksen suppeaan tulkintaan.<\/p>\n

Tuomiossa asiassa C-407\/07 EUT vahvistaa yhteenliittym\u00e4s\u00e4\u00e4nn\u00f6ksest\u00e4 tulkinnan, jonka mukaan s\u00e4\u00e4nn\u00f6ksen soveltaminen ei edellyt\u00e4 sit\u00e4, ett\u00e4 yhteenliittym\u00e4n jokainen j\u00e4sen hankkisi samat palvelut kuin muut. EUT perustelee t\u00e4t\u00e4 s\u00e4\u00e4nn\u00f6ksen tavoitteella ja sill\u00e4, ett\u00e4 t\u00e4llainen edellytys merkitsisi sit\u00e4, ett\u00e4 yhden kielt\u00e4ytyminen tietyn palvelun k\u00e4ytt\u00e4misest\u00e4 johtaisi siihen, ett\u00e4 liittym\u00e4n kaikki j\u00e4senet menett\u00e4isiv\u00e4t mahdollisuuden saada yhteenliittym\u00e4n kautta kyseisen palvelun verotta.<\/p>\n

Ratkaisuehdotuksessa asiaan C-8\/01 pohditaan yhteenliittym\u00e4\u00ads\u00e4\u00e4nn\u00f6k\u00adseen kirjattua edellytyst\u00e4 siit\u00e4, ett\u00e4 vapautus ei saa johtaa kilpailun v\u00e4\u00e4ristymiseen. Tuomiossa viitataan ratkaisuehdotuksen kohtaan 131 ja hyv\u00e4ksyt\u00e4\u00e4n n\u00e4kemys, jonka mukaan, jos vapautuksesta riippumatta ryhmittym\u00e4t ovat varmoja j\u00e4senist\u00e4\u00e4n koostuvan asiakaskunnan s\u00e4ily\u00admisest\u00e4, ei ole syyt\u00e4 katsoa, ett\u00e4 juuri n\u00e4ille my\u00f6nnetty verovapaus est\u00e4\u00e4 riippumattomia toimijoita p\u00e4\u00e4sem\u00e4st\u00e4 markkinoille.<\/p>\n

Ratkaisuehdotuksessa asiaan C-219\/13, K, todetaan verotuksen neutraalisuudesta muun ohessa seuraavaa: Oikeus\u00adk\u00e4yt\u00e4nn\u00f6n mukaan yhteiseen arvonlis\u00e4veroj\u00e4rjestelm\u00e4\u00e4n erottamattomana osana kuuluvan verotuksen neutraalisuuden periaatteen vastaista on erityisesti se, ett\u00e4 samankaltaisia ja siis kesken\u00e4\u00e4n kilpailevia tavaroita tai palveluja kohdellaan arvonlis\u00e4verotuksessa eri tavalla. Siin\u00e4 on siis kyse yhden\u00advertaisen kohtelun yleisen periaatteen ilmentym\u00e4st\u00e4 arvonlis\u00e4verotuksen alalla.<\/p>\n

Oikeusk\u00e4yt\u00e4nn\u00f6n perusteella s\u00e4\u00e4nn\u00f6ksess\u00e4 todetun kilpailun v\u00e4\u00e4risty\u00admisen kannalta on keskeist\u00e4 arvioida sit\u00e4, olisiko yhteenliittym\u00e4 ole\u00admassa my\u00f6s vaikka palvelut, joita j\u00e4senet silt\u00e4 ostavat, olisivat arvon\u00adlis\u00e4verollisia. Jos n\u00e4in ei olisi, on olemassa todellinen vaara kilpailun v\u00e4\u00e4ristymisest\u00e4. Oikeusk\u00e4yt\u00e4nn\u00f6ss\u00e4 ei t\u00e4smennet\u00e4 yhteenliittym\u00e4n k\u00e4sitett\u00e4.<\/p>\n

Oikeudenvalvontayksikk\u00f6 toteaa, ett\u00e4 keskusverolautakunta on 10.9.2014 antanut arvonlis\u00e4verolain 60 a \u00a7:n soveltamiseen liittyv\u00e4n ratkaisun nro 39\/2014. Oikeudenvalvontayksik\u00f6n k\u00e4sityksen mukaan keskusverolautakunnan ratkaisun olosuhteet poikkeavat k\u00e4sill\u00e4 olevan asian olosuhteista. Yhteenliittym\u00e4 yll\u00e4piti lakis\u00e4\u00e4teisess\u00e4 ty\u00f6el\u00e4ke\u00advakuutta\u00admisessa tarvittavia tietoj\u00e4rjestelmi\u00e4. Yhteenliittym\u00e4n tarjoamat palvelut liittyiv\u00e4t siten v\u00e4litt\u00f6m\u00e4sti j\u00e4senten harjoittamaan toimintaan.<\/p>\n

K\u00e4sill\u00e4 olevassa asiassa yhti\u00f6n tuottamat palvelut liittyv\u00e4t terveyden- ja sosiaalihuoltopalvelujen tarjoamiseen. Kysymys ei kuitenkaan ole palveluista, jotka olisivat v\u00e4litt\u00f6m\u00e4sti tarpeellisia konserniyhti\u00f6iden arvonlis\u00e4verolain 60 a \u00a7:ss\u00e4 tarkoitetulle toiminnalle. Kysymyksess\u00e4 olevia palveluja voivat tuottaa muutkin tahot, vaikka terveys- ja sosiaalialan vaatimukset olisikin otettava huomioon.<\/p>\n

Oikeudenvalvontayksik\u00f6n k\u00e4sityksen mukaan valitus pit\u00e4isi hyv\u00e4ksy\u00e4. Yhti\u00f6n tuottamat palvelut eiv\u00e4t ole v\u00e4litt\u00f6m\u00e4sti tarpeellisia konserni\u00adyhti\u00f6iden arvonlis\u00e4verolain 60 a \u00a7:ss\u00e4 tarkoitetulle toiminnalle. Palveluja voivat tuottaa muutkin tahot. Lis\u00e4ksi oikeudenvalvontayksikk\u00f6 toteaa, ett\u00e4 hallituksen esityksen mukaan yleispalvelut eiv\u00e4t ole verottomia arvonlis\u00e4verolain 60 a \u00a7:n nojalla.<\/p>\n

on valituksen johdosta anta\u00admassaan vastineessa esitt\u00e4nyt muun ohella seuraavaa:<\/p>\n

Oikeudenvalvontayksik\u00f6n mukaan tuotetut palvelut eiv\u00e4t olisi v\u00e4litt\u00f6\u00adm\u00e4sti tarpeellisia konsernin toiminnalle, koska niit\u00e4 voisivat tuottaa my\u00f6s muut tahot. Lis\u00e4ksi oikeudenvalvontayksikk\u00f6 toteaa, ett\u00e4 palvelut ovat yleispalveluja. Yhti\u00f6 on ennakkoratkaisuhakemuksessaan esitt\u00e4nyt ja antanut esimerkkej\u00e4 eri palvelujen osalta siit\u00e4, miksi ja milt\u00e4 osin ne vaativat yhti\u00f6n toiminnan ja toimialan edellytt\u00e4min\u00e4 r\u00e4\u00e4t\u00e4l\u00f6inti\u00e4.<\/p>\n

Yhti\u00f6 on ennakkoratkaisuhakemuksen yhteydess\u00e4 tuonut esille, ett\u00e4 hakemuksessa tuotettuja palveluja on tuotettu t\u00e4h\u00e4n asti kussakin konserniyhti\u00f6ss\u00e4 eriytetysti ja ulkopuolisilta palveluja varten tehdyt ostot on tehty kuhunkin erilliseen konserniyhti\u00f6\u00f6n. Yhteenliittym\u00e4\u00ads\u00e4\u00e4nn\u00f6st\u00e4 sovellettaessa tilanne markkinoilla ei vastoin oikeuden\u00advalvontayksik\u00f6n valituksessa esitt\u00e4m\u00e4\u00e4 muutu, eik\u00e4 s\u00e4\u00e4nn\u00f6ksen soveltaminen aiheuta vaaraa kilpailun v\u00e4\u00e4ristymisest\u00e4. Konserni ostaa vastaavat palvelut edelleen ulkopuolisilta tuottajilta. Ulkopuoliset ostot ainoastaan keskitet\u00e4\u00e4n yhteen yhti\u00f6\u00f6n, jossa tehd\u00e4\u00e4n oman henkil\u00f6\u00adkunnan tuottama palvelujen r\u00e4\u00e4t\u00e4l\u00f6inti yhti\u00f6n arvonlis\u00e4verotonta sosiaalihuolto- sek\u00e4 terveyden- ja sairaanhoitopalveluja varten sen sijaan, ett\u00e4 se toteutettaisiin jokaisessa tyt\u00e4ryhti\u00f6ss\u00e4 erikseen.<\/p>\n

Toisin kuin oikeudenvalvontayksikk\u00f6 v\u00e4itt\u00e4\u00e4, palvelut ovat v\u00e4ltt\u00e4m\u00e4tt\u00f6\u00admi\u00e4 konserniyhti\u00f6iden tuottamia sosiaalihuolto- sek\u00e4 terveyden- ja sairaan\u00adhoito\u00adpalveluja varten. Palveluja on tuotettu t\u00e4h\u00e4nkin asti konserni\u00adyhti\u00f6iss\u00e4 ja jatkossa konsernin toiminnan tehokkuuden lis\u00e4\u00e4miseksi ne on ainoastaan tarkoitus keskitt\u00e4\u00e4 tiettyyn yhti\u00f6\u00f6n.<\/p>\n

Oikeudenvalvontayksikk\u00f6 esitt\u00e4\u00e4 valituksessaan, ett\u00e4 yhti\u00f6n tilanne poikkeaisi keskusverolautakunnan 10.9.2014 antaman p\u00e4\u00e4t\u00f6ksen olosuhteista, jossa oli kyse yhteenliittym\u00e4st\u00e4, joka yll\u00e4piti lakis\u00e4\u00e4teisess\u00e4 ty\u00f6el\u00e4kevakuuttamisessa tarvittavia tietoj\u00e4rjestelmi\u00e4. A-konsernin toiminta k\u00e4sitt\u00e4\u00e4 esimerkiksi lakis\u00e4\u00e4teisen ty\u00f6terveyspalvelujen tuotta\u00admisen ja muutoinkin konsernin harjoittama toiminta on eritt\u00e4in tiukasti lakien ja s\u00e4\u00e4nn\u00f6sten s\u00e4\u00e4telem\u00e4\u00e4. Pelk\u00e4st\u00e4\u00e4n terveydenhuollon henkil\u00f6kuntaa ja koko terveydenhuoltoliiketoimintaa s\u00e4\u00e4nnell\u00e4\u00e4n useassa laissa ja asetuksessa. Valituksenalaiset olosuhteet eiv\u00e4t poikkea keskusverolautakunnan antaman ratkaisun olosuhteista siten, etteiv\u00e4tk\u00f6 mainitun ratkaisun oikeusohjeet soveltuisi my\u00f6s yhti\u00f6n tilanteessa.<\/p>\n

Oikeudenvalvontayksik\u00f6n valituksessa mainitaan ristiriitaisesti, ett\u00e4 yhti\u00f6n tuottamat palvelut eiv\u00e4t ole tarpeellisia yhti\u00f6n arvonlis\u00e4verolain 60 a \u00a7:n toiminnalle. Samalla kuitenkin perustellaan, ett\u00e4 yhti\u00f6n toiminta ei olisi lain 60 a \u00a7:ss\u00e4 tarkoitettua toimintaa. Selvyyden vuoksi yhti\u00f6 huomauttaa, ett\u00e4 valituksen kohteena olevassa ennakkoratkaisussa kuvatut palvelut ovat v\u00e4litt\u00f6m\u00e4sti tarpeellisia lain 60 a \u00a7:ss\u00e4 tarkoitetulla tavalla konsernin lain 34 \u00a7:ss\u00e4 ja 37 \u00a7:ss\u00e4 tarkoitetulle verottomalle toiminnalle. Kyse ei ole yleispalveluista, sill\u00e4 yhti\u00f6n tiukasti s\u00e4\u00e4nnelty toimiala huomioiden palvelut vaativat erityisosaamista ja r\u00e4\u00e4t\u00e4l\u00f6inti\u00e4 yhti\u00f6n omalta henkil\u00f6kunnalta t\u00e4ytt\u00e4\u00e4kseen yhti\u00f6lle ja toimialalle asetetut vaatimukset.<\/p>\n

on antanut vastaselityksen.<\/p>\n

on antanut lausuman vastaselitykseen.<\/p>\n

Yhti\u00f6n lausuma on l\u00e4hetetty<\/h3>\n

.<\/p>\n

Korkeimman hallinto-oikeuden ratkaisu<\/h3>\n

Korkein hallinto-oikeus on tutkinut asian.<\/p>\n

Perustelut<\/h3>\n

Arvonlis\u00e4verolain 60 a \u00a7:n (761\/2013) mukaan arvonlis\u00e4veroa ei suoriteta itsen\u00e4isen yhteenliittym\u00e4n harjoittamasta palvelun myynnist\u00e4 j\u00e4senilleen, jos<\/p>\n

1) j\u00e4senet harjoittavat toimintaa, joka ei oikeuta v\u00e4hennykseen tai ei tapahdu liiketoiminnan muodossa;<\/p>\n

2) palvelu on v\u00e4litt\u00f6m\u00e4sti tarpeellinen j\u00e4senten 1 kohdassa tarkoitetulle toiminalle; ja<\/p>\n

3) vastike palvelusta on kunkin j\u00e4senen osuus yhteisist\u00e4 kustannuksista.<\/p>\n

Arvonlis\u00e4verolain 60 a \u00a7:n 2 momentin mukaan pyk\u00e4l\u00e4n 1 momentissa s\u00e4\u00e4detty\u00e4 ei sovelleta, jos verottomuus on omiaan aiheuttamaan kilpailun v\u00e4\u00e4ristymist\u00e4.<\/p>\n

Laki 761\/2013 on tullut voimaan 1.1.2014.<\/p>\n

Yhteisest\u00e4 arvonlis\u00e4veroj\u00e4rjestelm\u00e4st\u00e4 annetun neuvoston direktiivin 2006\/112\/EY (<\/h3>\n

) 132 artiklan 1 kohdan f ala\u00adkoh\u00addan mukaan j\u00e4senvaltioiden on vapautettava verosta sellaisten riippumattomien yhteenliittymien, joiden toiminta, oikeastaan joiden j\u00e4senten toiminta, on vapautettu arvon\u00adlis\u00e4\u00adverosta tai jotka, oikeastaan jonka j\u00e4senet, eiv\u00e4t ole toiminnastaan arvonlis\u00e4verovelvollisia, j\u00e4senilleen suorittamat palvelut, jotka ovat v\u00e4litt\u00f6m\u00e4sti tarpeellisia n\u00e4iden toiminnalle, jos n\u00e4m\u00e4 yhteenliittym\u00e4t vaativat j\u00e4senilt\u00e4\u00e4n korvaukseksi ainoastaan kunkin osuuden yhteisist\u00e4 kustannuksista, edellytt\u00e4en, ett\u00e4 t\u00e4llainen vapautus ei ole omiaan johtamaan kilpailun v\u00e4\u00e4ristymiseen.<\/p>\n

Vastaava s\u00e4\u00e4nn\u00f6s on sis\u00e4ltynyt aikaisemmin kuudennen arvonlis\u00e4vero\u00addirektiivin 77\/388\/ETY 13 artiklan A kohdan 1 kohdan f alakohtaan.<\/p>\n

Arvonlis\u00e4verolakiin lailla 761\/2013 lis\u00e4tyn 60 a \u00a7:n osalta on hallituksen esityksen (HE 108\/2013 vp) yleisperusteluissa todettu muun ohella seuraavaa: Euroopan unionin tuomioistuimen 11 p\u00e4iv\u00e4n\u00e4 joulukuuta 2008 asiassa C-407\/07<\/p>\n

, vastaan<\/p>\n

Verottomuuden edellytyksen\u00e4 on edell\u00e4 mainittujen yleisperustelujen mukaan kuitenkin, ett\u00e4 se ei ole omiaan johtamaan kilpailun v\u00e4\u00e4ristymiseen. Euroopan unionin tuomioistuimen 20 p\u00e4iv\u00e4n\u00e4 marraskuuta 2003 edell\u00e4 mainitussa asiassa C-8\/01<\/p>\n

Hallituksen esityksen yleisperusteluissa on todettu my\u00f6s, ett\u00e4 arvonlis\u00e4\u00adverolakia muutettaisiin vastaamaan paremmin arvonlis\u00e4verodirektiivin s\u00e4\u00e4nn\u00f6ksi\u00e4 ottamalla arvonlis\u00e4verolakiin arvonlis\u00e4verodirektiivin 132 artiklan 1 kohdan f alakohtaa vastaava s\u00e4\u00e4nn\u00f6s. Veroa ei olisi tietyin edellytyksin suoritettava itsen\u00e4isen yhteenliittym\u00e4n harjoittamasta palvelun myynnist\u00e4 j\u00e4senilleen. Yhteenliittym\u00e4n kautta j\u00e4senet voisivat tuottaa tiettyj\u00e4 toiminnassaan tarpeellisia palveluita yhteisesti vastaavalla verorasituksella kuin, jos ne tuottaisivat palvelut kukin itse. N\u00e4in ollen esimerkiksi sellaiset pienet toimijat, joilla ei ole mahdollisuutta tuottaa kyseisi\u00e4 palveluita itse, voivat yhteenliittym\u00e4n kautta tuottaa palveluita siten, ett\u00e4 verorasitus ei muodostu suuremmaksi kuin palvelut itse tuottavalla suurella toimijalla. Yhteenliittym\u00e4ll\u00e4 tarkoitettaisiin verotuksessa j\u00e4senist\u00e4 erillist\u00e4 elinkeinonharjoittajaa sen oikeudellisesta muodosta riippumatta.<\/p>\n

$148<\/p>\n

Hallituksen esityksen yksityiskohtaisissa perusteluissa on 60 a \u00a7:n osalta todettu lis\u00e4ksi muun muassa, ett\u00e4 yhteenliittym\u00e4ll\u00e4 tarkoitettaisiin verotuk\u00adsessa j\u00e4senist\u00e4\u00e4n erillist\u00e4 elinkeinonharjoittajaa. Yhteenliittym\u00e4n ja sen j\u00e4senten v\u00e4hennysoikeus m\u00e4\u00e4r\u00e4ytyisi arvonlis\u00e4verolain yleisten s\u00e4\u00e4nn\u00f6sten mukaan.<\/p>\n

Veronsaajien oikeudenvalvontayksikk\u00f6 on valituksessaan vaatinut, ett\u00e4 keskusverolautakunnan p\u00e4\u00e4t\u00f6s kumotaan ja uutena ennakkoratkaisuna lausutaan, ett\u00e4 A Oy:n palveluveloitukset konserniyhti\u00f6ilt\u00e4 eiv\u00e4t ole arvonlis\u00e4verolain 60 a \u00a7:n nojalla verottomia. Oikeudenvalvontayksikk\u00f6 on perustellut valitustaan p\u00e4\u00e4asiassa sill\u00e4, ett\u00e4 yhti\u00f6n tuottamat palvelut eiv\u00e4t ole v\u00e4litt\u00f6m\u00e4sti tarpeellisia konserniyhti\u00f6iden verosta vapautetulle toiminnalle sek\u00e4 sill\u00e4, ett\u00e4 yleispalvelut eiv\u00e4t ole verottomia arvonlis\u00e4verolain 60 a \u00a7:n nojalla.<\/p>\n

Arvonlis\u00e4verolain 60 a \u00a7:ss\u00e4 ja arvonlis\u00e4verodirektiivin 132 artiklan 1 kohdan f alakohdassa s\u00e4\u00e4detyn verovapauden edellytyksen\u00e4 on, ett\u00e4 palvelut suoritetaan itsen\u00e4isen yhteenliittym\u00e4n j\u00e4senille. T\u00e4m\u00e4n vuoksi asiassa on ensin ratkaistava, onko konsernin emoyhti\u00f6t\u00e4 A Oy:t\u00e4, joka on p\u00e4\u00e4tt\u00e4nyt keskitt\u00e4\u00e4 itselleen ennakkoratkaisuhakemuksessa tarkoitettuja konsernipalveluja, pidett\u00e4v\u00e4 edell\u00e4 mainituissa arvonlis\u00e4verolain ja arvonlis\u00e4verodirektiivin s\u00e4\u00e4nn\u00f6ksiss\u00e4 tarkoitettuna yhteenliittym\u00e4n\u00e4.<\/p>\n

Yhteenliittym\u00e4n k\u00e4sitett\u00e4 ei ole m\u00e4\u00e4ritelty arvonlis\u00e4verolaissa eik\u00e4 arvonlis\u00e4verodirektiiviss\u00e4. Sen vuoksi yhteenliittym\u00e4n ja sen j\u00e4senen k\u00e4sitett\u00e4 on tulkittava s\u00e4\u00e4nn\u00f6sten tarkoituksen perusteella, sellaisena kuin se ilmenee arvonlis\u00e4verolain 60 a \u00a7:\u00e4\u00e4 koskevan hallituksen esityksen (HE 108\/2013 vp) perusteluista ja EUT:n oikeusk\u00e4yt\u00e4nn\u00f6st\u00e4. Arvonlis\u00e4verodirektiivin 132 artiklan 1 kohdan f alakohdan tarkoituksena on EUT:n asiassa C-407\/07,<\/p>\n

, antaman tuomion mukaan v\u00e4ltt\u00e4\u00e4 se, ett\u00e4 verosta vapautettuja palveluja suorittava henkil\u00f6 olisi velvollinen suorittamaan ostoissaan arvonlis\u00e4veroa, jos se on p\u00e4\u00e4tynyt toimimaan sellaisen yhteisen rakenteen kautta, joka on ottanut hoidettavakseen kyseisten palvelujen toteuttamiselle tarkoitettuja toimintoja (tuomion 37 kohta). Arvonlis\u00e4verolain 60 a \u00a7:\u00e4\u00e4 koskevan hallituksen esityksen perusteluissa on mainitun s\u00e4\u00e4nn\u00f6ksen soveltamisalaa koskien siteerattu julkisasiamiehen ratkaisuehdotusta asiaan C-8\/01,<\/p>\n

., josta ilmenee s\u00e4\u00e4nn\u00f6ksen tarkoituksena olevan, ett\u00e4 pieni toimija on joutunut toimimaan yhteisty\u00f6ss\u00e4 muiden samoja palveluja tarjoavien toimijoiden kanssa yhteisen rakenteen kautta, joka on ottanut hoidettavakseen tiettyj\u00e4 suorituksen toteuttamiselle tarpeellisia toimintoja.<\/p>\n

Korkein hallinto-oikeus katsoo, etteiv\u00e4t A Oy:n tyt\u00e4ryhti\u00f6t ole itsen\u00e4isesti p\u00e4\u00e4tyneet toimimaan sellaisen rakenteen kautta, joka on ottanut hoidettavakseen n\u00e4iden yhti\u00f6iden palvelujen toteuttamiselle tarkoitettuja toimintoja. Koska A Oy:n tyt\u00e4ryhti\u00f6t ovat emoyhti\u00f6ns\u00e4 m\u00e4\u00e4r\u00e4ysvallassa, niit\u00e4 ei ole my\u00f6sk\u00e4\u00e4n pidett\u00e4v\u00e4 edell\u00e4 mainituissa arvonlis\u00e4verolain ja arvonlis\u00e4verodirektiivin s\u00e4\u00e4nn\u00f6ksiss\u00e4 tarkoitettuina yhteenliittym\u00e4n j\u00e4senin\u00e4.<\/p>\n

T\u00e4m\u00e4n vuoksi asiassa ei ole tarpeen lausua siit\u00e4, ovatko A Oy:n tyt\u00e4ryhti\u00f6illeen suorittamat palvelut v\u00e4litt\u00f6m\u00e4sti tarpeellisia tyt\u00e4ryhti\u00f6iden harjoittamalle verosta vapautetulle toiminnalle, eik\u00e4 siit\u00e4, olisiko verottomuus omiaan aiheuttamaan kilpailun v\u00e4\u00e4ristymist\u00e4.<\/p>\n

Edell\u00e4 esitetyill\u00e4 perusteilla A Oy:n muille konserniyhti\u00f6ille suorittamia palveluja ei ole vapautettava verosta arvonlis\u00e4verolain 60 a \u00a7:n nojalla. T\u00e4m\u00e4n vuoksi keskusverolautakunnan p\u00e4\u00e4t\u00f6s on kumottava ja uutena ennakkoratkaisuna lausuttava edell\u00e4 korkeimman hallinto-oikeuden ratkaisuosasta ilmenev\u00e4ll\u00e4 tavalla.<\/p>\n

Yhteenliittym\u00e4n juridinen muoto ja yhteenliittym\u00e4n j\u00e4senet<\/h3>\n

Palvelujen v\u00e4lit\u00f6n tarpeellisuus j\u00e4senten toiminnassa<\/h3>\n

Palvelujen hinnoittelu omakustannusperiaatteella<\/h3>\n

Kilpailuneutraalisuus<\/h3>\n

Stichting Centraal Begeleidingsorgaan voor de Intercollegiale Toetsing<\/h3>\n

Taksatorringen<\/h3>\n

SUFA<\/h3>\n

Assurand\u00f8r-Societetet, joka edustaa Taksatorringeni\u00e4,<\/h3>\n

Skatteministeriet<\/h3>\n

Veronsaajien oikeudenvalvontayksikk\u00f6<\/h3>\n

Yhti\u00f6<\/h3>\n

tiedoksi Veronsaajien oikeudenvalvonta\u00adyksik\u00f6lle<\/p>\n

Sovellettavat s\u00e4\u00e4nn\u00f6kset ja niiden esit\u00f6it\u00e4<\/h3>\n

arvonlis\u00e4verodirektiivi<\/p>\n

Staatssecretaris van Financi\u00ebn<\/h3>\n

Assurand\u00f8r-Societetet, joka edustaa Taksatorringeni\u00e4<\/h3>\n

Assurand\u00f8r-Societetet jne<\/h3>\n

Oikeudellinen arviointi<\/h3>\n

Johtop\u00e4\u00e4t\u00f6s<\/h3>\n<\/div>\n
\n

Sources officielles :<\/strong> consulter la page source<\/a><\/p>\n

Finlex open data, CC BY 4.0. Documentation open data verifiee le 2026-04-12 ; les endpoints judgment documentes renvoient 404 pour les types case-law exposes par le frontend, fallback actuel sur les pages publiques data.finlex.fi.<\/em><\/p>\n<\/div>\n","protected":false},"excerpt":{"rendered":"

A Ab, som var moderbolag till bolag som bedrev f\u00f6rs\u00e4ljning av i huvudsak merv\u00e4rdeskattefria h\u00e4lso- och sjukv\u00e5rdstj\u00e4nster och socialtj\u00e4nster, hade f\u00f6r avsikt att till A Ab koncentrera olika tj\u00e4nster som h\u00f6rde till koncernf\u00f6rvaltningen. A Ab hade f\u00f6r avsikt att f\u00f6r dessa tj\u00e4nster debitera sina dotterbolag p\u00e5 vad det kostade att utf\u00f6ra tj\u00e4nsterna, utan n\u00e5gon vinstmarginal….<\/p>\n","protected":false},"featured_media":0,"template":"","meta":{"_crdt_document":""},"kji_country":[7740],"kji_court":[28668],"kji_chamber":[7742],"kji_year":[52833],"kji_subject":[7712],"kji_keyword":[30947,58274,19987,21897],"kji_language":[7746],"class_list":["post-817802","kji_decision","type-kji_decision","status-publish","hentry","kji_country-finlande","kji_court-cour-supreme-administrative-de-finlande","kji_chamber-precedents","kji_year-52833","kji_subject-social","kji_keyword-avsikt","kji_keyword-dotterbolag","kji_keyword-mervardesskatt","kji_keyword-tjanster","kji_language-multilingue"],"yoast_head":"\nKHO:2017:57 - Merv\u00e4rdesskatt - Ma\u00eetre Hassan Kohen, avocat en droit p\u00e9nal \u00e0 Paris<\/title>\n<meta name=\"robots\" content=\"index, follow, max-snippet:-1, max-image-preview:large, max-video-preview:-1\" \/>\n<link rel=\"canonical\" href=\"https:\/\/kohenavocats.com\/ru\/jurisprudences\/kho201757-mervardesskatt\/\" \/>\n<meta property=\"og:locale\" content=\"ru_RU\" \/>\n<meta property=\"og:type\" content=\"article\" \/>\n<meta property=\"og:title\" content=\"KHO:2017:57 - Merv\u00e4rdesskatt\" \/>\n<meta property=\"og:description\" content=\"A Ab, som var moderbolag till bolag som bedrev f\u00f6rs\u00e4ljning av i huvudsak merv\u00e4rdeskattefria h\u00e4lso- och sjukv\u00e5rdstj\u00e4nster och socialtj\u00e4nster, hade f\u00f6r avsikt att till A Ab koncentrera olika tj\u00e4nster som h\u00f6rde till koncernf\u00f6rvaltningen. A Ab hade f\u00f6r avsikt att f\u00f6r dessa tj\u00e4nster debitera sina dotterbolag p\u00e5 vad det kostade att utf\u00f6ra tj\u00e4nsterna, utan n\u00e5gon vinstmarginal....\" \/>\n<meta property=\"og:url\" content=\"https:\/\/kohenavocats.com\/ru\/jurisprudences\/kho201757-mervardesskatt\/\" \/>\n<meta property=\"og:site_name\" content=\"Ma\u00eetre Hassan Kohen, avocat en droit p\u00e9nal \u00e0 Paris\" \/>\n<meta name=\"twitter:card\" content=\"summary_large_image\" \/>\n<meta name=\"twitter:label1\" content=\"\u041f\u0440\u0438\u043c\u0435\u0440\u043d\u043e\u0435 \u0432\u0440\u0435\u043c\u044f \u0434\u043b\u044f \u0447\u0442\u0435\u043d\u0438\u044f\" \/>\n\t<meta name=\"twitter:data1\" content=\"25 \u043c\u0438\u043d\u0443\u0442\" \/>\n<script type=\"application\/ld+json\" class=\"yoast-schema-graph\">{\"@context\":\"https:\\\/\\\/schema.org\",\"@graph\":[{\"@type\":\"WebPage\",\"@id\":\"https:\\\/\\\/kohenavocats.com\\\/ru\\\/jurisprudences\\\/kho201757-mervardesskatt\\\/\",\"url\":\"https:\\\/\\\/kohenavocats.com\\\/ru\\\/jurisprudences\\\/kho201757-mervardesskatt\\\/\",\"name\":\"KHO:2017:57 - Merv\u00e4rdesskatt - Ma\u00eetre Hassan Kohen, avocat en droit p\u00e9nal \u00e0 Paris\",\"isPartOf\":{\"@id\":\"https:\\\/\\\/kohenavocats.com\\\/ru\\\/#website\"},\"datePublished\":\"2026-05-02T16:58:31+00:00\",\"breadcrumb\":{\"@id\":\"https:\\\/\\\/kohenavocats.com\\\/ru\\\/jurisprudences\\\/kho201757-mervardesskatt\\\/#breadcrumb\"},\"inLanguage\":\"ru-RU\",\"potentialAction\":[{\"@type\":\"ReadAction\",\"target\":[\"https:\\\/\\\/kohenavocats.com\\\/ru\\\/jurisprudences\\\/kho201757-mervardesskatt\\\/\"]}]},{\"@type\":\"BreadcrumbList\",\"@id\":\"https:\\\/\\\/kohenavocats.com\\\/ru\\\/jurisprudences\\\/kho201757-mervardesskatt\\\/#breadcrumb\",\"itemListElement\":[{\"@type\":\"ListItem\",\"position\":1,\"name\":\"Home\",\"item\":\"https:\\\/\\\/kohenavocats.com\\\/ru\\\/avocats-en-droit-penal-a-paris-conseil-et-defense-strategique\\\/\"},{\"@type\":\"ListItem\",\"position\":2,\"name\":\"Jurisprudences\",\"item\":\"https:\\\/\\\/kohenavocats.com\\\/ru\\\/jurisprudences\\\/\"},{\"@type\":\"ListItem\",\"position\":3,\"name\":\"KHO:2017:57 – Merv\u00e4rdesskatt\"}]},{\"@type\":\"WebSite\",\"@id\":\"https:\\\/\\\/kohenavocats.com\\\/ru\\\/#website\",\"url\":\"https:\\\/\\\/kohenavocats.com\\\/ru\\\/\",\"name\":\"Kohen Avocats\",\"description\":\"Ma\u00eetre Hassan Kohen, avocat p\u00e9naliste \u00e0 Paris, intervient exclusivement en droit p\u00e9nal pour la d\u00e9fense des particuliers, notamment en mati\u00e8re d\u2019accusations de viol. Il assure un accompagnement rigoureux d\u00e8s la garde \u00e0 vue jusqu\u2019\u00e0 la Cour d\u2019assises, veillant au strict respect des garanties proc\u00e9durales.\",\"publisher\":{\"@id\":\"https:\\\/\\\/kohenavocats.com\\\/ru\\\/#organization\"},\"potentialAction\":[{\"@type\":\"SearchAction\",\"target\":{\"@type\":\"EntryPoint\",\"urlTemplate\":\"https:\\\/\\\/kohenavocats.com\\\/ru\\\/?s={search_term_string}\"},\"query-input\":{\"@type\":\"PropertyValueSpecification\",\"valueRequired\":true,\"valueName\":\"search_term_string\"}}],\"inLanguage\":\"ru-RU\"},{\"@type\":\"Organization\",\"@id\":\"https:\\\/\\\/kohenavocats.com\\\/ru\\\/#organization\",\"name\":\"Kohen Avocats\",\"url\":\"https:\\\/\\\/kohenavocats.com\\\/ru\\\/\",\"logo\":{\"@type\":\"ImageObject\",\"inLanguage\":\"ru-RU\",\"@id\":\"https:\\\/\\\/kohenavocats.com\\\/ru\\\/#\\\/schema\\\/logo\\\/image\\\/\",\"url\":\"https:\\\/\\\/kohenavocats.com\\\/wp-content\\\/uploads\\\/2026\\\/01\\\/Logo-2-1.webp\",\"contentUrl\":\"https:\\\/\\\/kohenavocats.com\\\/wp-content\\\/uploads\\\/2026\\\/01\\\/Logo-2-1.webp\",\"width\":2114,\"height\":1253,\"caption\":\"Kohen Avocats\"},\"image\":{\"@id\":\"https:\\\/\\\/kohenavocats.com\\\/ru\\\/#\\\/schema\\\/logo\\\/image\\\/\"}}]}<\/script>\n<!-- \/ Yoast SEO Premium plugin. -->","yoast_head_json":{"title":"KHO:2017:57 - Merv\u00e4rdesskatt - Ma\u00eetre Hassan Kohen, avocat en droit p\u00e9nal \u00e0 Paris","robots":{"index":"index","follow":"follow","max-snippet":"max-snippet:-1","max-image-preview":"max-image-preview:large","max-video-preview":"max-video-preview:-1"},"canonical":"https:\/\/kohenavocats.com\/ru\/jurisprudences\/kho201757-mervardesskatt\/","og_locale":"ru_RU","og_type":"article","og_title":"KHO:2017:57 - Merv\u00e4rdesskatt","og_description":"A Ab, som var moderbolag till bolag som bedrev f\u00f6rs\u00e4ljning av i huvudsak merv\u00e4rdeskattefria h\u00e4lso- och sjukv\u00e5rdstj\u00e4nster och socialtj\u00e4nster, hade f\u00f6r avsikt att till A Ab koncentrera olika tj\u00e4nster som h\u00f6rde till koncernf\u00f6rvaltningen. A Ab hade f\u00f6r avsikt att f\u00f6r dessa tj\u00e4nster debitera sina dotterbolag p\u00e5 vad det kostade att utf\u00f6ra tj\u00e4nsterna, utan n\u00e5gon vinstmarginal....","og_url":"https:\/\/kohenavocats.com\/ru\/jurisprudences\/kho201757-mervardesskatt\/","og_site_name":"Ma\u00eetre Hassan Kohen, avocat en droit p\u00e9nal \u00e0 Paris","twitter_card":"summary_large_image","twitter_misc":{"\u041f\u0440\u0438\u043c\u0435\u0440\u043d\u043e\u0435 \u0432\u0440\u0435\u043c\u044f \u0434\u043b\u044f \u0447\u0442\u0435\u043d\u0438\u044f":"25 \u043c\u0438\u043d\u0443\u0442"},"schema":{"@context":"https:\/\/schema.org","@graph":[{"@type":"WebPage","@id":"https:\/\/kohenavocats.com\/ru\/jurisprudences\/kho201757-mervardesskatt\/","url":"https:\/\/kohenavocats.com\/ru\/jurisprudences\/kho201757-mervardesskatt\/","name":"KHO:2017:57 - Merv\u00e4rdesskatt - Ma\u00eetre Hassan Kohen, avocat en droit p\u00e9nal \u00e0 Paris","isPartOf":{"@id":"https:\/\/kohenavocats.com\/ru\/#website"},"datePublished":"2026-05-02T16:58:31+00:00","breadcrumb":{"@id":"https:\/\/kohenavocats.com\/ru\/jurisprudences\/kho201757-mervardesskatt\/#breadcrumb"},"inLanguage":"ru-RU","potentialAction":[{"@type":"ReadAction","target":["https:\/\/kohenavocats.com\/ru\/jurisprudences\/kho201757-mervardesskatt\/"]}]},{"@type":"BreadcrumbList","@id":"https:\/\/kohenavocats.com\/ru\/jurisprudences\/kho201757-mervardesskatt\/#breadcrumb","itemListElement":[{"@type":"ListItem","position":1,"name":"Home","item":"https:\/\/kohenavocats.com\/ru\/avocats-en-droit-penal-a-paris-conseil-et-defense-strategique\/"},{"@type":"ListItem","position":2,"name":"Jurisprudences","item":"https:\/\/kohenavocats.com\/ru\/jurisprudences\/"},{"@type":"ListItem","position":3,"name":"KHO:2017:57 – Merv\u00e4rdesskatt"}]},{"@type":"WebSite","@id":"https:\/\/kohenavocats.com\/ru\/#website","url":"https:\/\/kohenavocats.com\/ru\/","name":"Kohen Avocats","description":"Ma\u00eetre Hassan Kohen, avocat p\u00e9naliste \u00e0 Paris, intervient exclusivement en droit p\u00e9nal pour la d\u00e9fense des particuliers, notamment en mati\u00e8re d\u2019accusations de viol. Il assure un accompagnement rigoureux d\u00e8s la garde \u00e0 vue jusqu\u2019\u00e0 la Cour d\u2019assises, veillant au strict respect des garanties proc\u00e9durales.","publisher":{"@id":"https:\/\/kohenavocats.com\/ru\/#organization"},"potentialAction":[{"@type":"SearchAction","target":{"@type":"EntryPoint","urlTemplate":"https:\/\/kohenavocats.com\/ru\/?s={search_term_string}"},"query-input":{"@type":"PropertyValueSpecification","valueRequired":true,"valueName":"search_term_string"}}],"inLanguage":"ru-RU"},{"@type":"Organization","@id":"https:\/\/kohenavocats.com\/ru\/#organization","name":"Kohen Avocats","url":"https:\/\/kohenavocats.com\/ru\/","logo":{"@type":"ImageObject","inLanguage":"ru-RU","@id":"https:\/\/kohenavocats.com\/ru\/#\/schema\/logo\/image\/","url":"https:\/\/kohenavocats.com\/wp-content\/uploads\/2026\/01\/Logo-2-1.webp","contentUrl":"https:\/\/kohenavocats.com\/wp-content\/uploads\/2026\/01\/Logo-2-1.webp","width":2114,"height":1253,"caption":"Kohen Avocats"},"image":{"@id":"https:\/\/kohenavocats.com\/ru\/#\/schema\/logo\/image\/"}}]}},"jetpack_likes_enabled":false,"jetpack_sharing_enabled":true,"_links":{"self":[{"href":"https:\/\/kohenavocats.com\/ru\/wp-json\/wp\/v2\/kji_decision\/817802","targetHints":{"allow":["GET"]}}],"collection":[{"href":"https:\/\/kohenavocats.com\/ru\/wp-json\/wp\/v2\/kji_decision"}],"about":[{"href":"https:\/\/kohenavocats.com\/ru\/wp-json\/wp\/v2\/types\/kji_decision"}],"wp:attachment":[{"href":"https:\/\/kohenavocats.com\/ru\/wp-json\/wp\/v2\/media?parent=817802"}],"wp:term":[{"taxonomy":"kji_country","embeddable":true,"href":"https:\/\/kohenavocats.com\/ru\/wp-json\/wp\/v2\/kji_country?post=817802"},{"taxonomy":"kji_court","embeddable":true,"href":"https:\/\/kohenavocats.com\/ru\/wp-json\/wp\/v2\/kji_court?post=817802"},{"taxonomy":"kji_chamber","embeddable":true,"href":"https:\/\/kohenavocats.com\/ru\/wp-json\/wp\/v2\/kji_chamber?post=817802"},{"taxonomy":"kji_year","embeddable":true,"href":"https:\/\/kohenavocats.com\/ru\/wp-json\/wp\/v2\/kji_year?post=817802"},{"taxonomy":"kji_subject","embeddable":true,"href":"https:\/\/kohenavocats.com\/ru\/wp-json\/wp\/v2\/kji_subject?post=817802"},{"taxonomy":"kji_keyword","embeddable":true,"href":"https:\/\/kohenavocats.com\/ru\/wp-json\/wp\/v2\/kji_keyword?post=817802"},{"taxonomy":"kji_language","embeddable":true,"href":"https:\/\/kohenavocats.com\/ru\/wp-json\/wp\/v2\/kji_language?post=817802"}],"curies":[{"name":"wp","href":"https:\/\/api.w.org\/{rel}","templated":true}]}}