{"id":673306,"date":"2026-04-24T15:38:12","date_gmt":"2026-04-24T13:38:12","guid":{"rendered":"https:\/\/kohenavocats.com\/jurisprudences\/kho202217-mervardesskatt\/"},"modified":"2026-04-24T15:38:12","modified_gmt":"2026-04-24T13:38:12","slug":"kho202217-mervardesskatt","status":"publish","type":"kji_decision","link":"https:\/\/kohenavocats.com\/zh-hans\/jurisprudences\/kho202217-mervardesskatt\/","title":{"rendered":"KHO:2022:17 – Merv\u00e4rdesskatt"},"content":{"rendered":"
\n
\n

A Ab idkade s\u00e5 kallad o\u00e4kta factoring, d\u00e4r f\u00f6retagets kund \u00f6verf\u00f6r sina f\u00f6rs\u00e4ljningsfordringar till bolaget och bolaget betalar sina kunder en summa motsvarande den \u00f6verf\u00f6rda fordringens belopp minskat med ett vederlag som tas ut f\u00f6r tj\u00e4nsten. F\u00f6rs\u00e4ljningsfordringarna fungerar som s\u00e4kerhet f\u00f6r den summa bolaget betalar sina kunder. De r\u00e4kningar som \u00f6verf\u00f6rts till bolaget betalas in p\u00e5 bolagets konto och bolaget sk\u00f6ter \u00e4ven betalningsp\u00e5minnelserna och indrivningen av f\u00f6rsenade fordringar. Kreditf\u00f6rlustrisken stannar hos bolagets kund och om den \u00f6verf\u00f6rda fordringen inte betalats i tid, beroende p\u00e5 avtalet inom 14 – 30 dagar efter att fordringen f\u00f6rfallit till betalning, har bolaget r\u00e4tt att driva in fordringen av kunden. Bolaget tar som vederlag f\u00f6r tj\u00e4nsten av sina kunder ut en procentuell ers\u00e4ttning eller provision som baserar sig p\u00e5 fordringsbeloppet samt ett eventuellt fakturaspecifikt f\u00f6rvaltningsarvode.<\/p>\n

Fr\u00e5gan g\u00e4llde om den provision A Ab debiterade sina kunder som en helhet ska anses utg\u00f6ra vederlag f\u00f6r f\u00f6rs\u00e4ljning av en skattepliktig indrivningstj\u00e4nst eller om den ska anses inneh\u00e5lla ers\u00e4ttning f\u00f6r f\u00f6rs\u00e4ljning av finansieringstj\u00e4nster som \u00e4r undantagna skatteplikt.<\/p>\n

Bolagets kunder erh\u00e5ller p\u00e5 grund av tj\u00e4nsten kapital till sitt f\u00f6rfogande motsvarande f\u00f6rs\u00e4ljningsfordringarnas belopp \u00e4ven om deras egna kunder inte \u00e4nnu har betalat. A Ab:s verksamhet \u00e4r till denna del till sin natur kreditgivning enligt 42 \u00a7 1 mom. 2 punkten i merv\u00e4rdesskattelagen och beviljande av krediter enligt artikel 135.1 b i merv\u00e4rdesskattedirektivet. Den kreditgivningstj\u00e4nst som bolaget s\u00e4ljer kan inte anses vara service i anslutning till indrivningstj\u00e4nsten, och den o\u00e4kta factoring tj\u00e4nsten inkluderande kreditgivning och indrivning kan inte i merv\u00e4rdesbeskattningen behandlas som en odelad ekonomisk prestation. Skattebehandlingen av de n\u00e4mnda tj\u00e4nsterna fastst\u00e4lls skilt och sj\u00e4lvst\u00e4ndigt. D\u00e4rf\u00f6r ska bolaget inte betala merv\u00e4rdesskatt f\u00f6r den provision som bolaget tar ut av sina kunder till den del provisionen utg\u00f6r vederlag f\u00f6r kreditgivning. A AB:s besv\u00e4r avslogs.<\/p>\n

Skattef\u00f6rvaltningens f\u00f6rhandsavg\u00f6rande f\u00f6r tiden 20.6.2019 – 31.12.2020.<\/p>\n

Merv\u00e4rdesskattelagen 1 \u00a7 1 mom. 1 punkten, 18 \u00a7 2 mom., 41 \u00a7 och 42 \u00a7 1 mom. 2 punkten<\/p>\n

R\u00e5dets direktiv 2006\/112\/EG om ett gemensamt system f\u00f6r merv\u00e4rdesskatt artikel 2.1 c, artikel 24.1 och artikel 135.1.1 b och d<\/p>\n

Eu-domstolens domar i m\u00e5len C-305\/01, MGK-Kraftfahrzeuge-Factoring (ECLI:EU:C:2003:377), C-175\/09, AXA UK (ECLI:EU:C:2010:646), (C-801\/19, Franck (ECLI:EU:C:2020:1049) och C-907\/19, Q-GmbH (ECLI:EU:C:2021:237)<\/p>\n

\u00c4rendet har avgjorts av justitier\u00e5den Irma Telivuo, Leena \u00c4\u00e4ril\u00e4, Anne Nenonen, Joni Heliskoski och Tero Leskinen. F\u00f6redragande Marita Eeva.<\/p>\n

A Oy harjoitti niin sanottua ep\u00e4aitoa factoringtoimintaa, jossa yhti\u00f6n asiakas siirsi yhti\u00f6lle myyntisaamisensa ja yhti\u00f6 maksoi asiakkaalleen siirretty\u00e4 myyntisaamista vastaavan summan palvelusta perityll\u00e4 vastikkeella v\u00e4hennettyn\u00e4. Myyntisaamiset toimivat yhti\u00f6n asiakkaalleen maksaman m\u00e4\u00e4r\u00e4n vakuutena. Yhti\u00f6lle siirretyt laskut maksettiin yhti\u00f6n tilille ja yhti\u00f6 hoiti my\u00f6s viiv\u00e4styneiden saamisten huomauttamisen ja perinn\u00e4n. Luottotappioriski s\u00e4ilyi yhti\u00f6n asiakkaalla, ja jos siirretty\u00e4 myyntisaamista ei ollut maksettu sopimuksesta riippuen 14 – 30 p\u00e4iv\u00e4n kuluessa saamisen er\u00e4\u00e4ntymisest\u00e4, yhti\u00f6ll\u00e4 oli oikeus peri\u00e4 saaminen asiakkaaltaan. Yhti\u00f6 peri asiakkaaltaan vastikkeena palvelusta saamisten m\u00e4\u00e4r\u00e4\u00e4n perustuvan prosentuaalisen korvauksen eli provision sek\u00e4 mahdollisen laskukohtaisen hallinnointimaksun.<\/p>\n

Asiassa oli kysymys siit\u00e4, oliko A Oy:n asiakkaaltaan veloittamaa provisiota pidett\u00e4v\u00e4 kokonaisuudessaan vastikkeena verollisen perint\u00e4palvelun myynnist\u00e4 vai oliko sen katsottava sis\u00e4lt\u00e4v\u00e4n korvausta verosta vapautetusta rahoituspalvelun myynnist\u00e4.<\/p>\n

Yhti\u00f6n asiakas sai yhti\u00f6n palvelun johdosta myyntisaamisiensa m\u00e4\u00e4r\u00e4\u00e4n perustuvaa p\u00e4\u00e4omaa k\u00e4ytt\u00f6\u00f6ns\u00e4, vaikka sen oma asiakas ei ollut suorittanut viel\u00e4 maksua. A Oy:n toiminta oli t\u00e4lt\u00e4 osin luonteeltaan arvonlis\u00e4verolain 42 \u00a7:n 1 momentin 2 kohdassa tarkoitettua luotonantoa ja arvonlis\u00e4verodirektiivin 135 artiklan 1 kohdan b alakohdassa tarkoitettua luoton my\u00f6nt\u00e4mist\u00e4 asiakkaalle. Yhti\u00f6n myym\u00e4\u00e4 luotonantopalvelua ei voitu pit\u00e4\u00e4 saamisten perimist\u00e4 koskevan palvelun liit\u00e4nn\u00e4isen\u00e4 palveluna, eik\u00e4 luotonantoa ja saamisten perint\u00e4\u00e4 sis\u00e4lt\u00e4v\u00e4\u00e4 ep\u00e4aitoa factoringpalvelua voitu k\u00e4sitell\u00e4 arvonlis\u00e4verotuksessa yhten\u00e4 jakamattomana taloudellisena suorituksena. Mainittujen palvelujen verokohtelu m\u00e4\u00e4r\u00e4ytyi erikseen ja itsen\u00e4isesti. N\u00e4in ollen yhti\u00f6n ei tullut suorittaa arvonlis\u00e4veroa asiakkaalta perim\u00e4st\u00e4\u00e4n provisiosta silt\u00e4 osin kuin se oli vastiketta luoton antamisesta. A Oy:n valitus hyl\u00e4ttiin.<\/p>\n

Verohallinnon ennakkoratkaisu ajalle 20.6.2019 – 31.12.2020.<\/p>\n

Arvonlis\u00e4verolaki 1 \u00a7 1 momentti 1 kohta, 18 \u00a7 2 momentti, 41 \u00a7 ja 42 \u00a7 1 momentti 2 kohta<\/h3>\n

Neuvoston direktiivi 2006\/112\/EY yhteisest\u00e4 arvonlis\u00e4veroj\u00e4rjestelm\u00e4st\u00e4 2 artikla 1 kohta c alakohta, 24 artikla 1 kohta ja 135 artikla 1 kohta b ja d alakohta<\/p>\n

Unionin tuomioistuimen tuomiot asioissa C-305\/01, MGK-Kraftfahrzeuge-Factoring (ECLI:EU:C:2003:377), C-175\/09, AXA UK (ECLI:EU:C:2010:646), (C-801\/19, Franck (ECLI:EU:C:2020:1049) ja C-907\/19, Q-GmbH (ECLI:EU:C:2021:237)<\/p>\n

P\u00e4\u00e4t\u00f6s, jota muutoksenhaku koskee<\/h3>\n

Helsingin hallinto-oikeus 8.7.2020 nro 20\/1339\/4<\/p>\n

Asian aikaisempi k\u00e4sittely<\/h3>\n

A Oy on esitt\u00e4nyt ennakkoratkaisuhakemuksessaan muun ohella seuraavaa:<\/h3>\n

Yhti\u00f6n kaupparekisteriin merkittyn\u00e4 toimialana on rahoituspalvelujen tuottaminen ja saatavien perint\u00e4. Yhti\u00f6 tarjoaa yritysasiakkailleen ep\u00e4aitoa factoringpalvelua, jossa asiakas (j\u00e4ljemp\u00e4n\u00e4 my\u00f6s myyj\u00e4) siirt\u00e4\u00e4 yhti\u00f6lle myyntisaamisensa ja yhti\u00f6 maksaa myyj\u00e4lle siirretty\u00e4 myyntisaamista vastaavan summan palvelusta perityll\u00e4 vastikkeella v\u00e4hennettyn\u00e4. Yhti\u00f6 perii asiakkailtaan vastikkeena palvelusta saatavan m\u00e4\u00e4r\u00e4\u00e4n perustuvan prosentuaalisen korvauksen eli provision sek\u00e4 mahdollisen laskukohtaisen hallinnointimaksun.<\/p>\n

Myyj\u00e4n asiakas (j\u00e4ljemp\u00e4n\u00e4 my\u00f6s ostaja) maksaa siirretyn laskun yhti\u00f6n tilille ja yhti\u00f6 hoitaa viiv\u00e4styneiden saatavien huomauttamisen ja perinn\u00e4n. Jos siirretty\u00e4 myyntisaatavaa ei ole maksettu sopimuksesta riippuen 14 – 30 p\u00e4iv\u00e4n kuluttua saatavan er\u00e4\u00e4ntymisest\u00e4, on yhti\u00f6ll\u00e4 oikeus peri\u00e4 saatava myyj\u00e4lt\u00e4, koska myyj\u00e4 kantaa siirrettyjen saatavien osalta luottoriskin.<\/p>\n

Yhti\u00f6n tarjoamassa ep\u00e4aidossa factoringpalvelussa asiakas vapautetaan saamisten perimistoimista tilitt\u00e4m\u00e4ll\u00e4 saatavat asiakkaalle laskutushetkell\u00e4 ja ottamalla vastuu n\u00e4iden saatavien seurannasta, huomauttamisesta ja perinn\u00e4st\u00e4. K\u00e4yt\u00e4nn\u00f6ss\u00e4 saatavat tilitet\u00e4\u00e4n ennakkoon asiakkaalle ja saatavat toimivat t\u00e4m\u00e4n ennakkotilityksen vakuutena.<\/p>\n

$10e<\/p>\n

Palvelu hinnoitellaan asiakaskohtaisesti ja hinnoitteluun vaikuttaa eniten factoringmarkkinoilla kulloinkin vallitseva palvelun kysynt\u00e4 ja tarjonta. Palveluun siirrettyjen saatavien m\u00e4\u00e4r\u00e4st\u00e4 laskettava prosentuaalinen korvaus vaihtelee asiakkaittain. My\u00f6s laskukohtainen kiinte\u00e4 palkkio vaihtelee asiakkaittain.<\/p>\n

Ennakkoratkaisuhakemus ei koske saatavavelallisten eli ostajien maksamien huomautus- ja perint\u00e4kulujen eik\u00e4 viiv\u00e4styskorkojen arvonlis\u00e4verok\u00e4sittely\u00e4.<\/p>\n

Yhti\u00f6 on pyyt\u00e4nyt ennakkoratkaisua seuraaviin kysymyksiin:<\/h3>\n

1. Onko yhti\u00f6n harjoittama ep\u00e4aito factoringtoiminta arvonlis\u00e4verolain 1 \u00a7:n 1 momentin 1 kohdan mukaista palvelutoimintaa, johon ei sovelleta arvonlis\u00e4verolain 41 \u00a7:ss\u00e4 ja arvonlis\u00e4verodirektiiviss\u00e4 tarkoitettua rahoituspalvelujen verovapautusta?<\/p>\n

2. Ovatko yhti\u00f6n asiakkailtaan palvelun vastikkeena perim\u00e4t hallinnointipalkkiot ja saatavien m\u00e4\u00e4r\u00e4\u00e4n perustuvat prosentuaaliset korvaukset eli provisiot kokonaan arvonlis\u00e4veronalaisia?<\/p>\n

Verohallinto on lausunut ennakkoratkaisuna seuraavaa:<\/h3>\n

1. Ennakkoratkaisuhakemuksessa kuvattu ep\u00e4aito factoringtoiminta muodostuu arvonlis\u00e4verolain 1 \u00a7:n 1 momentin 1 kohdan mukaisesta arvonlis\u00e4verollisesta laskusaatavien hallinnointia ja perint\u00e4\u00e4 koskevasta palvelusta sek\u00e4 arvonlis\u00e4verolain 41 \u00a7:ss\u00e4 ja 42 \u00a7:n 1 momentin 2 kohdassa tarkoitetusta luotonantoa koskevasta palvelusta.<\/p>\n

2. Yhti\u00f6n on suoritettava arvonlis\u00e4veroa palvelun vastikkeena perim\u00e4st\u00e4\u00e4n hallinnointipalkkiosta sek\u00e4 saatavien m\u00e4\u00e4r\u00e4\u00e4n perustuvasta prosentuaalisesta korvauksesta eli provisiosta silt\u00e4 osin kuin se on vastiketta laskusaatavien hallinnointiin ja perint\u00e4\u00e4n liittyvien palvelujen suorittamisesta. Yhti\u00f6n ei ole suoritettava arvonlis\u00e4veroa palvelun vastikkeena perim\u00e4st\u00e4\u00e4n provisiosta silt\u00e4 osin kuin se on vastiketta luotonantoon liittyvien palvelujen suorittamisesta.<\/p>\n

on valituksessaan hallinto-oikeudelle vaatinut, ett\u00e4 Verohallinnon p\u00e4\u00e4t\u00f6s kumotaan valituksenalaisilta osin ja uutena ennakkoratkaisuna lausutaan kohdan 1. osalta, ett\u00e4 yhti\u00f6n harjoittama ep\u00e4aito factoringtoiminta on kokonaan arvonlis\u00e4verolain 1 \u00a7:n 1 momentin 1 kohdan mukaista palvelutoimintaa, johon ei sovelleta arvonlis\u00e4verolain 41 \u00a7:ss\u00e4 ja arvonlis\u00e4verodirektiiviss\u00e4 tarkoitettua rahoituspalvelujen verovapautusta. Kohdan 2. osalta uutena ennakkoratkaisuna on lausuttava, ett\u00e4 yhti\u00f6n asiakkailtaan ep\u00e4aidon factoringpalvelun vastikkeena perim\u00e4t hallinnointipalkkiot ja saatavien m\u00e4\u00e4r\u00e4\u00e4n perustuvat prosentuaaliset korvaukset ovat kokonaan arvonlis\u00e4veronalaisia.<\/p>\n

Hallinto-oikeuden ratkaisu<\/h3>\n

Hallinto-oikeus on valituksenalaisella p\u00e4\u00e4t\u00f6ksell\u00e4\u00e4n hyl\u00e4nnyt yhti\u00f6n valituksen.<\/p>\n

Hallinto-oikeus on selostettuaan arvonlis\u00e4verolain 1 \u00a7:n 1 momentin 1 kohdan, 41 \u00a7:n ja 42 \u00a7:n 1 momentin 2 ja 3 kohdan s\u00e4\u00e4nn\u00f6kset sek\u00e4 asiassa saatua selvityst\u00e4 lausunut oikeudellisena arviointinaan ja johtop\u00e4\u00e4t\u00f6ksin\u00e4\u00e4n seuraavaa:<\/p>\n

$112<\/p>\n

Asiassa on nyt hallinto-oikeudessa ratkaistavana, onko yhti\u00f6n harjoittamaa ep\u00e4aitoa factoringtoimintaa pidett\u00e4v\u00e4 kokonaan arvonlis\u00e4verolain 1 \u00a7:n 1 momentin 1 kohdassa tarkoitettuna palvelutoimintana, johon ei sovelleta arvonlis\u00e4verolain 41 \u00a7:ss\u00e4 ja arvonlis\u00e4verodirektiiviss\u00e4 tarkoitettua rahoituspalvelujen verovapautusta.<\/p>\n

Euroopan unionin tuomioistuimen (C-305\/01,<\/h3>\n

) ja korkeimman hallinto-oikeuden (KHO 2013:129 ja 2014:191) oikeusk\u00e4yt\u00e4nn\u00f6ss\u00e4 on katsottu, ett\u00e4 rahoituspalveluja koskevaa verovapautta ei sovelleta niin sanottuun aitoon factoringpalveluun, jossa factoringyhti\u00f6 ostaa myyntisaamiset ja kantaa mahdollisen luottotappioriskin velallisten laiminly\u00f6nnist\u00e4. Hallinto-oikeus katsoo, ett\u00e4 mainituista ratkaisuista ei voida katsoa seuraavan, ett\u00e4 factoring-nimell\u00e4 myyty palvelu olisi kaikissa tapauksissa arvonlis\u00e4verollista. Se, onko kyse arvonlis\u00e4verollisesta palvelusta vai kokonaan tai osittain verottomasta rahoituspalvelusta, on ratkaistava tapauskohtaisesti toiminnan luonne huomioon ottaen.<\/p>\n

Yhti\u00f6n harjoittamassa niin sanotussa ep\u00e4aidossa factoringpalvelussa yhti\u00f6n asiakas siirt\u00e4\u00e4 yhti\u00f6lle myyntisaamisensa ja yhti\u00f6 maksaa asiakkaalleen siirretty\u00e4 myyntisaamista vastaavan summan palvelusta perityll\u00e4 vastikkeella v\u00e4hennettyn\u00e4. Yhti\u00f6 perii asiakkailtaan vastikkeena palvelusta saatavan m\u00e4\u00e4r\u00e4\u00e4n perustuvan prosentuaalisen korvauksen eli provision sek\u00e4 mahdollisen laskukohtaisen hallinnointimaksun. Yhti\u00f6lle siirretyt laskut maksetaan yhti\u00f6n tilille ja yhti\u00f6 hoitaa my\u00f6s viiv\u00e4styneiden saatavien huomauttamisen ja perinn\u00e4n. Luottotappioriski s\u00e4ilyy yhti\u00f6n asiakkaalla ja jos siirretty\u00e4 myyntisaatavaa ei ole maksettu sopimuksesta riippuen 14 – 30 p\u00e4iv\u00e4n kuluttua saatavan er\u00e4\u00e4ntymisest\u00e4, on yhti\u00f6ll\u00e4 oikeus peri\u00e4 saatava asiakkaaltaan.<\/p>\n

$114<\/p>\n

Annettua ennakkoratkaisua ei ole aihetta muuttaa valituksen johdosta.<\/p>\n

Arvonlis\u00e4verolaki 18 \u00a7 2 momentti<\/h3>\n

Neuvoston direktiivi 2006\/1 12\/EY yhteisest\u00e4 arvonlis\u00e4veroj\u00e4rjestelm\u00e4st\u00e4 135 artikla 1 kohta b, c ja d alakohta<\/h3>\n

Unionin tuomioistuimen tuomio asiassa C-349\/96,<\/h3>\n

on pyyt\u00e4nyt lupaa valittaa hallinto-oikeuden p\u00e4\u00e4t\u00f6ksest\u00e4 ja valituksessaan vaatinut, ett\u00e4 hallinto-oikeuden ja Verohallinnon p\u00e4\u00e4t\u00f6kset kumotaan valituksenalaisilta osin. Uutena ennakkoratkaisuna on kohdan 1. osalta lausuttava, ett\u00e4 yhti\u00f6n harjoittama ep\u00e4aito factoringtoiminta on kokonaan arvonlis\u00e4verolain 1 \u00a7:n 1 momentin 1 kohdan mukaista palvelutoimintaa, johon ei sovelleta arvonlis\u00e4verolain 41 \u00a7:ss\u00e4 ja arvonlis\u00e4verodirektiiviss\u00e4 tarkoitettua rahoituspalvelujen verovapautusta. Kohdan 2. osalta uutena ennakkoratkaisuna on vastaavasti lausuttava, ett\u00e4 yhti\u00f6n asiakkailtaan ep\u00e4aidon factoringpalvelun vastikkeena perim\u00e4t hallinnointipalkkiot ja saatavien m\u00e4\u00e4r\u00e4\u00e4n perustuvat prosentuaaliset korvaukset ovat kokonaan arvonlis\u00e4veronalaisia.<\/p>\n

Vaatimusten tueksi on esitetty muun ohella seuraavaa:<\/h3>\n

Factoringtoiminnan arvonlis\u00e4verokohtelun m\u00e4\u00e4ritt\u00e4minen sen perusteella, kantaako factoringtoimintaa harjoittava yritys luottotappioriskin vai ei, asettaisi factoringtoimintaa eri muodoissa harjoittavat toimijat verotuksellisesti eriarvoiseen asemaan.<\/p>\n

Aitoa factoringtoimintaa harjoittava yritys voi ottaa luottovakuutuksen niille saataville, joiden luottotappioriskin se on ottanut kantaakseen ja n\u00e4in vy\u00f6rytt\u00e4\u00e4 saatavien luottotappioriskin edelleen luottovakuutusyhti\u00f6lle. Monesti luottovakuutusyhti\u00f6n my\u00f6nteinen luottop\u00e4\u00e4t\u00f6s saatavan osalta on edellytys sille, ett\u00e4 aitoa factoringtoimintaa harjoittava yritys ottaa kannettavakseen luottotappioriskin saatavasta.<\/p>\n

Alkuper\u00e4inen saatavan velkoja voi my\u00f6s itse ottaa saatavalleen luottovakuutuksen ennen saatavan siirt\u00e4mist\u00e4 ep\u00e4aitoa factoringtoimintaa harjoittavalle yritykselle. T\u00e4ll\u00e4 tavoin toimiessaan saatavan alkuper\u00e4isen velkojan asema on luottotappioriskin realisoituessa k\u00e4yt\u00e4nn\u00f6ss\u00e4 sama, oli kyse aidosta tai ep\u00e4aidosta factoringpalvelusta. Factoringtoiminnan arvonlis\u00e4verokohtelun m\u00e4\u00e4ritt\u00e4minen sen perusteella, kantaako factoringyhti\u00f6 luottotappioriskin, on keinotekoista. Lis\u00e4ksi luottotappioriskin ulkoistukselle on laskettavissa luotettavalla tavalla kustannus (luottovakuutuksen hinta), joka on tyypillisesti joitakin prosenttiyksik\u00f6n kymmenyksi\u00e4 saatavan nimellisarvosta. Aitoa factoringtoimintaa harjoittava yritys pyrkii vy\u00f6rytt\u00e4m\u00e4\u00e4n luottovakuutuksen kustannuksen asiakkailleen korkeampina palvelun hintoina.<\/p>\n

Luottotappioriskin ulkoistuksen voidaan ajatella olevan liit\u00e4nn\u00e4inen suoritus factoringpalvelun p\u00e4\u00e4asialliselle suoritukselle, joka on asiakkaan vapauttaminen perint\u00e4toimista (C-305\/01,<\/p>\n

, 49 kohta). Unionin tuomioistuimen (EUT) mukaan saatavan nimellisarvoon perustuvat prosentuaaliset korvaukset ovat korvausta factoringyhti\u00f6n asiakkaalle suorittamasta veronalaisesta palvelusta. EUT:n mukaan kuudetta arvonlis\u00e4verodirektiivi\u00e4 on tulkittava siten, ett\u00e4 toimija, joka ostaa saamisia ja kantaa riskin velallisten laiminly\u00f6nnist\u00e4 ja joka laskuttaa vastikkeena asiakkailtaan palkkion, harjoittaa saman direktiivin 2 ja 4 artiklassa tarkoitettua taloudellista toimintaa, joten se on verovelvollinen ja sill\u00e4 on v\u00e4hennysoikeus kyseisen direktiivin 17 artiklan mukaisesti (tuomion 80 kohta). Aitoa ja ep\u00e4aitoa factoringia tulee EUT:n mukaan kohdella arvonlis\u00e4verotuksessa samalla tavalla (tuomion 54 kohta).<\/p>\n

Yhti\u00f6n n\u00e4kemyksen mukaan saatavien ennakkotilityst\u00e4 yhti\u00f6n asiakkaille ennen saatavien er\u00e4p\u00e4iv\u00e4\u00e4 on pidett\u00e4v\u00e4 p\u00e4\u00e4asialliselle suoritukselle liit\u00e4nn\u00e4isen\u00e4 suorituksena, koska se ei ole tavoite sin\u00e4ll\u00e4\u00e4n, vaan keino nauttia yhti\u00f6n tarjoamasta p\u00e4\u00e4asiallisesta palvelusta parhaissa olosuhteissa (C-349\/96,<\/p>\n

, 29 – 32 kohta).<\/p>\n

Ep\u00e4aidossa factoringtoiminnassa on kysymys verollisesta saamisten perinn\u00e4st\u00e4, jota ei tule jakaa osiin sen vuoksi, ett\u00e4 yhti\u00f6n asiakkaan tarkoituksena on saatavien perinn\u00e4n ulkoistaminen. Yhti\u00f6n tarjoaman palvelun kaikki osatekij\u00e4t liittyv\u00e4t verolliseen perint\u00e4palveluun.<\/p>\n

Palvelujen verottomuus on poikkeus myynnin verollisuudelle ja sit\u00e4 on sovellettava suppeasti, kuten EUT on todennut asiassa C-44\/11,<\/p>\n

. Yhti\u00f6n factoringpalveluun sis\u00e4ltyv\u00e4t eri suoritukset liittyv\u00e4t kiinte\u00e4sti toisiinsa ja muodostavat yhdess\u00e4 factoringpalvelun. Ilman kaikkien suoritusten toteuttamista asiakkaalle ei voida tarjota sen ostamaa saatavien perint\u00e4palvelua. Asiakkaat ostavat yhti\u00f6lt\u00e4 yhden palvelun saamistensa hallinnoimiseksi ja niiden kotiuttamiseksi. Kyse on yhdest\u00e4 palvelukokonaisuudesta, jota olisi keinotekoista jakaa osiin.<\/p>\n

Vaikka palvelukokonaisuuteen sis\u00e4ltyisikin v\u00e4h\u00e4isess\u00e4 m\u00e4\u00e4rin arvonlis\u00e4verottomaksi rahoituspalveluksi katsottuja tekij\u00f6it\u00e4, yhti\u00f6n myym\u00e4 p\u00e4\u00e4suorite sek\u00e4 sivusuoritteet muodostavat kokonaisuuden, joka on arvonlis\u00e4verollinen factoringpalvelu. Verok\u00e4sittely noudattaa arvonlis\u00e4verotuksen perusperiaatteita, liittymisperiaatetta sek\u00e4 arvonlis\u00e4verotuksen vapautusten suppeaa tulkintaa. Vastaava jakamattomuuden periaate ilmenee factoringia koskevasta p\u00e4\u00e4t\u00f6ksest\u00e4 KHO 2013:129.<\/p>\n

Yhti\u00f6n asiakkaalleen maksamaan summaan ei sis\u00e4lly er\u00e4\u00e4, joka m\u00e4\u00e4r\u00e4ytyisi koron tavoin velan m\u00e4\u00e4r\u00e4n, korkoprosentin ja toteutuneen laina-ajan perusteella. Provisio on yhti\u00f6lle suurin ja p\u00e4\u00e4asiallinen vastike palvelukokonaisuuden myynnist\u00e4 ja sill\u00e4 katetaan saatavien hallinnoimisesta ja perimistoimista aiheutuneita kuluja laajasti. Provisio ei ole korkoa eik\u00e4 koronluonteinen er\u00e4, eik\u00e4 sit\u00e4 tule k\u00e4sitell\u00e4 edes osittaisena vastikkeena verottomasta rahoituspalvelusta.<\/p>\n

antanut valituksen johdosta vastineen, jossa on vaadittu valituksen hylk\u00e4\u00e4mist\u00e4 ja esitetty muun ohella seuraavaa:<\/p>\n

Asiassa on arvioitava, suorittaako yhti\u00f6 palvelua, joka on arvonlis\u00e4verolain 41 \u00a7:ss\u00e4 ja 42 \u00a7:n 1 momentin 2 kohdassa tarkoitettua luotonantoa koskeva palvelu, josta saadusta vastikkeesta yhti\u00f6n ei tule suorittaa arvonlis\u00e4veroa.<\/p>\n

EUT:n oikeusk\u00e4yt\u00e4nn\u00f6st\u00e4 ilmenee, ett\u00e4 arvioitaessa sit\u00e4, onko suorituksessa kysymys luoton my\u00f6nt\u00e4misest\u00e4 korvausta vastaan, ei keskeist\u00e4 ole se, onko korvaus maksettu koron muodossa vai muuna vastikkeena. My\u00f6s rahoituksen my\u00f6nt\u00e4minen rahoituksen saajan maksamaa lis\u00e4maksua vastaan on rahoitustoimi, joka rinnastuu luoton my\u00f6nt\u00e4miseen. Yhti\u00f6n asiakas maksaa saamastaan rahoituksesta vastikkeen sopimushetkell\u00e4 koko rahoitusajalta. Yhti\u00f6 perii rahoituksen my\u00f6nt\u00e4misest\u00e4 vastikkeen, joka on osuus saatavien m\u00e4\u00e4r\u00e4\u00e4n perustuvasta prosentuaalisesta korvauksesta. Siten yhti\u00f6n suoritus on luonteeltaan luotonantoa eli p\u00e4\u00e4oman luovutusta vastiketta vastaan.<\/p>\n

EUT:n oikeusk\u00e4yt\u00e4nn\u00f6n mukaan ep\u00e4aidon ja aidon factoringpalvelun verokohtelun tulee olla yhtenev\u00e4ist\u00e4. T\u00e4m\u00e4 tarkoittaa sit\u00e4, ett\u00e4 sek\u00e4 ep\u00e4aidossa ett\u00e4 aidossa factoringtoiminnassa suoritetaan palvelua, jossa on kyse saamisten perimisest\u00e4. Saamisten perimist\u00e4 ei ole vapautettu arvonlis\u00e4verosta, eik\u00e4 t\u00e4m\u00e4n suhteen merkityst\u00e4 ole sill\u00e4, onko saamisten perimist\u00e4 harjoitettu ep\u00e4aidossa vai aidossa factoringtoiminnassa. EUT:n oikeusk\u00e4yt\u00e4nn\u00f6st\u00e4 ilmenee my\u00f6s, ett\u00e4 saamisten perimisten k\u00e4site on luonteeltaan selv\u00e4sti erilainen kuin arvonlis\u00e4verodirektiivin 135 artiklan 1 kohdassa luetellut vapautukset. Factoringtoiminnan arvonlis\u00e4verok\u00e4sittely tulee m\u00e4\u00e4ritell\u00e4 tapauskohtaisesti toiminnan tosiasiallisen luonteen perusteella, eik\u00e4 sill\u00e4 ole merkityst\u00e4, mit\u00e4 nimityst\u00e4 palvelusta k\u00e4ytet\u00e4\u00e4n.<\/p>\n

Nyt k\u00e4sill\u00e4 olevassa tilanteessa yhti\u00f6t\u00e4, joka harjoittaa ep\u00e4aitoa factoringtoimintaa, ei aseteta verotuksellisesti eriarvoiseen asemaan aitoa factoringtoimintaa harjoittavaan yritykseen n\u00e4hden, sill\u00e4 yhti\u00f6n saatavien perint\u00e4\u00e4 koskeva palvelusuoritus on katsottu arvonlis\u00e4verolliseksi palveluksi. Sille seikalle, kuka kantaa luottotappioriskin, ei ole annettu merkityst\u00e4 ratkaistaessa yhti\u00f6n saatavien perimispalvelun veronalaisuutta. Factoringyhti\u00f6 voi harjoittaa my\u00f6s muuta palvelutoimintaa kuin saatavien perint\u00e4\u00e4, ja t\u00e4ll\u00f6in on oikein arvioida muun toiminnan verokohtelua.<\/p>\n

Jokainen tavaran myynti tai palvelun suoritus on l\u00e4ht\u00f6kohtaisesti itsen\u00e4inen ja erillinen ja siten arvonlis\u00e4verokohtelu arvioidaan kunkin hy\u00f6dykkeen osalta erikseen. Sill\u00e4 seikalla, onko yhti\u00f6n palvelusuorituksista sovittu yhdell\u00e4 sopimuksella, ei ole merkityst\u00e4 asiaa ratkaistaessa. My\u00f6sk\u00e4\u00e4n hinnoittelu- tai laskutustavalla tai sill\u00e4 seikalla, mihin vastikkeen m\u00e4\u00e4r\u00e4 on sopimuksessa sidottu, ei ole ratkaisevaa merkityst\u00e4 arvioitaessa, onko kyse yhdest\u00e4 suoritekokonaisuudesta vai useammasta erillisest\u00e4 suorituksesta.<\/p>\n

Hakemuksessa kuvattu myynti muodostuu useista p\u00e4\u00e4asiallisista palveluista, joissa on keskeist\u00e4 toisaalta saatavien perint\u00e4 ja toisaalta rahoituksen my\u00f6nt\u00e4minen. Molemmat n\u00e4ist\u00e4 p\u00e4\u00e4asiallisista suorituksista toteuttavat yhti\u00f6n ja asiakkaan sopimussuhteessa omaa itsen\u00e4ist\u00e4 tarkoitustaan, ja ne ovat erotettavissa toisistaan. Kysymyksess\u00e4 olevia suorituksia on n\u00e4in ollen pidett\u00e4v\u00e4 l\u00e4ht\u00f6kohtaisesti toisiinsa n\u00e4hden erillisin\u00e4 ja itsen\u00e4isin\u00e4 palveluina.<\/p>\n

Sek\u00e4 saatavien perimistoimista vapautuminen ett\u00e4 rahoituksen saaminen ovat EUT:n tarkoittamalla tavalla yhti\u00f6n asiakkaalle tavoitteita sin\u00e4ll\u00e4\u00e4n. Molemmilla tekij\u00f6ill\u00e4 on osapuolten v\u00e4lisess\u00e4 sopimusj\u00e4rjestelyss\u00e4 itsen\u00e4inen merkitys. Kysymyksess\u00e4 olevat palvelusuoritukset ovat toisiinsa n\u00e4hden samanarvoisia. Kysymys ei siksi ole my\u00f6sk\u00e4\u00e4n siit\u00e4, ett\u00e4 toinen suoritteista olisi vain sivusuorite tai keino nauttia toisesta suoritteesta parhaissa mahdollisissa olosuhteissa. N\u00e4in ollen saatavien perint\u00e4\u00e4 ei voida pit\u00e4\u00e4 liit\u00e4nn\u00e4isen\u00e4 suoritteena rahoituspalveluun n\u00e4hden eik\u00e4 rahoituspalvelua voida pit\u00e4\u00e4 saatavien perinn\u00e4n liit\u00e4nn\u00e4isen\u00e4 suorituksena.<\/p>\n

Se, ett\u00e4 suoritukset ovat hankittavissa toisistaan riippumatta, viittaa EUT:n oikeusk\u00e4yt\u00e4nn\u00f6n mukaan siihen, ett\u00e4 kyseisi\u00e4 suorituksia on arvonlis\u00e4verotuksessa pidett\u00e4v\u00e4 useina itsen\u00e4isin\u00e4 suorituksina. On selv\u00e4\u00e4, ett\u00e4 saatavien perint\u00e4toimien ja rahoituksen hankkiminen ovat ostettavissa erikseen. Palvelukokonaisuuden osiin jakaminen ei siten ole keinotekoista.<\/p>\n

EUT:n oikeusk\u00e4yt\u00e4nn\u00f6n mukaan kyseess\u00e4 on yhten\u00e4 kokonaisuutena pidett\u00e4v\u00e4 moniosainen suoritus, jos kaikki suorituksen osatekij\u00e4t ovat yht\u00e4 lailla v\u00e4ltt\u00e4m\u00e4tt\u00f6mi\u00e4 kokonaissuorituksen toteuttamiseksi. K\u00e4sill\u00e4 olevassa asiassa kysymyksess\u00e4 olevat suoritukset eiv\u00e4t niiden itsen\u00e4isen ja erillisen luonteensa perusteella ole yht\u00e4 lailla v\u00e4ltt\u00e4m\u00e4tt\u00f6mi\u00e4 kokonaissuorituksen toteuttamiseksi. Saatavien perint\u00e4 ja rahoituspalvelu eiv\u00e4t toisin sanoen yhdisty yhdeksi uudeksi palveluksi yhti\u00f6n myynnin johdosta.<\/p>\n

on antanut vastaselityksen, joka on l\u00e4hetetty tiedoksi<\/p>\n

Korkeimman hallinto-oikeuden ratkaisu<\/h3>\n

Korkein hallinto-oikeus my\u00f6nt\u00e4\u00e4 A Oy:lle valitusluvan ja tutkii asian.<\/p>\n

Yhti\u00f6n valitus hyl\u00e4t\u00e4\u00e4n. Hallinto-oikeuden p\u00e4\u00e4t\u00f6ksen lopputulosta ei muuteta.<\/p>\n

Perustelut<\/h3>\n

Arvonlis\u00e4verolain 18 \u00a7:n 2 momentin mukaan palvelun myynnill\u00e4 tarkoitetaan palvelun suorittamista tai muuta luovuttamista vastiketta vastaan.<\/p>\n

Arvonlis\u00e4verolain 41 \u00a7:n mukaan veroa ei suoriteta rahoituspalvelun myynnist\u00e4.<\/p>\n

Arvonlis\u00e4verolain 42 \u00a7:n 1 momentin 2 kohdan mukaan rahoituspalveluna pidet\u00e4\u00e4n luotonantoa ja muuta rahoituksen j\u00e4rjest\u00e4mist\u00e4 ja 3 kohdan mukaan luotonantajan harjoittamaa luoton hallintaa.<\/p>\n

Yhteisest\u00e4 arvonlis\u00e4veroj\u00e4rjestelm\u00e4st\u00e4 annetun neuvoston direktiivin 2006\/112\/EY (<\/h3>\n

) 2 artiklan 1 kohdan c alakohdan mukaan arvonlis\u00e4veroa on suoritettava verovelvollisen t\u00e4ss\u00e4 ominaisuudessaan j\u00e4senvaltion alueella suorittamasta vastikkeellisesta palvelujen suorituksesta.<\/p>\n

Arvonlis\u00e4verodirektiivin 135 artiklan 1 kohdan b alakohdan mukaan j\u00e4senvaltioiden on vapautettava verosta luottojen my\u00f6nt\u00e4minen ja v\u00e4litys sek\u00e4 luotonantajan harjoittama luottojen hallinta. Saman kohdan d alakohdan mukaan j\u00e4senvaltioiden on vapautettava verosta liiketoimet, mukaan lukien v\u00e4litys, jotka koskevat talletus- ja k\u00e4ytt\u00f6tilej\u00e4, maksuja, tilisiirtoja, saamisia, shekkej\u00e4 ja muita siirrett\u00e4vi\u00e4 asiakirjoja, lukuun ottamatta saamisten perimist\u00e4.<\/p>\n

Asiassa saatu selvitys<\/h3>\n

harjoittaa muun ohella niin sanottua ep\u00e4aitoa factoringtoimintaa, jossa yhti\u00f6n asiakas siirt\u00e4\u00e4 yhti\u00f6lle myyntisaamisensa ja yhti\u00f6 maksaa asiakkaalleen siirretty\u00e4 myyntisaamista vastaavan summan palvelusta perityll\u00e4 vastikkeella v\u00e4hennettyn\u00e4. Yhti\u00f6 perii asiakkaaltaan vastikkeena palvelusta saamisen m\u00e4\u00e4r\u00e4\u00e4n perustuvan prosentuaalisen korvauksen eli provision sek\u00e4 mahdollisen laskukohtaisen hallinnointimaksun. Yhti\u00f6lle siirretyt myyntisaamiset maksetaan yhti\u00f6n tilille ja yhti\u00f6 hoitaa my\u00f6s viiv\u00e4styneiden saamisten huomauttamisen ja perinn\u00e4n. Luottotappioriski s\u00e4ilyy yhti\u00f6n asiakkaalla, ja jos siirretty\u00e4 myyntisaamista ei ole maksettu sopimuksesta riippuen 14 – 30 p\u00e4iv\u00e4n kuluessa saatavan er\u00e4\u00e4ntymisest\u00e4, yhti\u00f6ll\u00e4 on oikeus peri\u00e4 saaminen asiakkaaltaan.<\/p>\n

Asiassa on kysymys siit\u00e4, onko A Oy:n harjoittamaa niin sanottua ep\u00e4aitoa factoringtoimintaa pidett\u00e4v\u00e4 yhti\u00f6n vaatimalla tavalla kokonaisuudessaan arvonlis\u00e4verolaissa ja -direktiiviss\u00e4 tarkoitettuna verollisena palvelun myyntin\u00e4. Tarkemmin sanottuna asiassa on kysymys siit\u00e4, onko yhti\u00f6n asiakkailtaan veloittama provisio ennakkoratkaisussa tarkoitetulla tavalla vapautettu verosta silt\u00e4 osin kuin sen on katsottu olevan vastiketta luotonantoon liittyvien palvelujen suorittamisesta.<\/p>\n

Unionin tuomioistuin (EUT) on k\u00e4sitellyt factoringtoiminnan arvonlis\u00e4verotusta asiassa C-305\/01,<\/h3>\n

Mainitussa tuomiossa on ollut kysymys niin sanotusta aidosta factoringtoiminnasta, jossa yhti\u00f6lle siirtyi sen hankkimiin saamisiin liittyv\u00e4 riski velallisten maksulaiminly\u00f6nneist\u00e4, ilman takautumisoikeutta asiakkaaltaan. Tuomiossa on lausuttu my\u00f6s ep\u00e4aidosta factoringtoiminnasta.<\/p>\n

Tuomion 75 kohdasta ilmenee, ett\u00e4 poikkeuksia poikkeuss\u00e4\u00e4nn\u00f6kseen, eli verovapauteen, on tulkittava laajasti. Tuomion 75 ja 76 kohtien perusteella ei ole olemassa mit\u00e4\u00e4n syyt\u00e4, jolla voitaisiin perustella aidon ja ep\u00e4aidon factoringin erilainen kohtelu arvonlis\u00e4verotuksessa. Tuomion 77 kohdasta ilmenee, ett\u00e4 saamisten perimisen k\u00e4sitett\u00e4 on tulkittava siten, ett\u00e4 se sis\u00e4lt\u00e4\u00e4 kaikki factoringin muodot. Objektiiviselta luonteeltaan factoringin olennaisena p\u00e4\u00e4m\u00e4\u00e4r\u00e4n\u00e4 on kolmannen saamisten periminen ja kotiuttaminen. Factoringia on n\u00e4in ollen pidett\u00e4v\u00e4 pelkk\u00e4n\u00e4 saamisten perimisen yleisemm\u00e4n k\u00e4sitteen muunnelmana siit\u00e4 riippumatta, miss\u00e4 muodossa sit\u00e4 harjoitetaan.<\/p>\n

EUT:n oikeusk\u00e4yt\u00e4nn\u00f6n mukaan kuudennen arvonlis\u00e4verodirektiivin 13 artiklan B kohdan d alakohdan 3 alakohdassa tarkoitettu k\u00e4site \u201dsaamisten periminen\u201d tarkoittaa rahoitukseen liittyvi\u00e4 liiketoimia, joiden tarkoituksena on maksunsaanti rahavelasta (C-175\/09,<\/p>\n

31 kohta ja C-305\/01, 78 kohta).<\/p>\n

Rahoituspalveluihin liittyvien vapautusten osalta mainituissa tuomioissa on ollut kysymys kuudennen arvonlis\u00e4verodirektiivin 13 artiklan B kohdan d alakohdan ja erityisesti sen 3 alakohdan tulkinnasta. T\u00e4m\u00e4 vastaa nykyisen arvonlis\u00e4verodirektiivin 135 artiklan 1 kohdan d alakohtaa. Tuomioissa ei sen sijaan ole tarkasteltu arvonlis\u00e4verodirektiivin 135 artiklan 1 kohdan b alakohtaa vastaavaa luottojen my\u00f6nt\u00e4misen verovapautta koskevaa s\u00e4\u00e4nn\u00f6st\u00e4. Mainitusta EUT:n oikeusk\u00e4yt\u00e4nn\u00f6st\u00e4 ei ole siten p\u00e4\u00e4telt\u00e4viss\u00e4, ett\u00e4 saamisten perinn\u00e4n tai erityisesti factoringtoiminnan yhteydess\u00e4 tapahtuva luoton my\u00f6nt\u00e4minen olisi osa verollista palvelua, joka syrj\u00e4ytt\u00e4isi arvonlis\u00e4verodirektiivin 135 artiklan 1 kohdan b alakohdan mukaisen luottojen my\u00f6nt\u00e4mist\u00e4 koskevan verosta vapautuksen.<\/p>\n

Korkein hallinto-oikeus katsoo siten, kuten hallinto-oikeuskin, ett\u00e4 EUT:n oikeusk\u00e4yt\u00e4nn\u00f6st\u00e4 ei voida tehd\u00e4 sellaista johtop\u00e4\u00e4t\u00f6st\u00e4, ett\u00e4 factoring-nimell\u00e4 myyt\u00e4v\u00e4 palvelu olisi kaikissa tapauksissa arvonlis\u00e4verollista. Se, onko kyse arvonlis\u00e4verollisesta palvelusta vai kokonaan tai osittain verosta vapautetusta rahoituspalvelusta, on ratkaistava tapauskohtaisesti toiminnan luonne huomioon ottaen.<\/p>\n

Asiassa C-801\/19,<\/h3>\n

, annetusta tuomiosta k\u00e4y puolestaan ilmi, ett\u00e4 arvonlis\u00e4verodirektiivin 135 artiklan 1 kohdan b alakohdassa tarkoitettu luottojen my\u00f6nt\u00e4minen muodostuu muun muassa p\u00e4\u00e4oman k\u00e4ytt\u00f6\u00f6n antamisesta korvausta vastaan. Vaikka t\u00e4llainen korvaus suoritetaan korkojen maksamisella, muita vastikkeen muotoja ei voida sulkea pois. Tavaran oston rahoittaminen etuk\u00e4teen t\u00e4m\u00e4n rahoituksen saajan maksamaa lis\u00e4maksua vastaan on rahoitustoimi, joka rinnastuu luoton my\u00f6nt\u00e4miseen ja on n\u00e4in ollen vapautettu kyseisen s\u00e4\u00e4nn\u00f6ksen nojalla arvonlis\u00e4verosta (tuomion 36 – 37 kohta).<\/p>\n

$127<\/p>\n

Asiassa on viel\u00e4 arvioitava, onko mainittua luoton antamista pidett\u00e4v\u00e4 yhti\u00f6n saamisten perimist\u00e4 koskevalle palvelulle sill\u00e4 tavoin liit\u00e4nn\u00e4isen\u00e4, ett\u00e4 sen verokohtelu m\u00e4\u00e4r\u00e4ytyisi saamisten perimist\u00e4 koskevan palvelun verokohtelun mukaan.<\/p>\n

EUT:n oikeusk\u00e4yt\u00e4nn\u00f6st\u00e4 k\u00e4y ilmi, ett\u00e4 silloin kun liiketoimi koostuu useasta eri osatekij\u00e4st\u00e4 ja toiminnosta, on otettava huomioon kaikki ne olosuhteet, joissa kyseinen liiketoimi suoritetaan, jotta voidaan ratkaista, onko arvonlis\u00e4verotuksen kannalta kyse kahdesta tai useammasta erillisest\u00e4 suorituksesta vai yhdest\u00e4 suorituksesta. Kysymyksess\u00e4 on yhten\u00e4 kokonaisuutena pidett\u00e4v\u00e4 suoritus silloin, kun verovelvollisen asiakkaalle tarjoamat kaksi osatekij\u00e4\u00e4 tai toimintoa tai sit\u00e4 useammat osatekij\u00e4t tai toiminnot liittyv\u00e4t niin l\u00e4heisesti yhteen, ett\u00e4 ne muodostavat objektiivisesti tarkasteltuna yhden jakamattoman taloudellisen suorituksen, jonka paloittelu osiin olisi keinotekoista. Suoritusta on pidett\u00e4v\u00e4 p\u00e4\u00e4suoritukselle liit\u00e4nn\u00e4isen\u00e4 erityisesti silloin, kun se ei ole asiakaskunnan kannalta tavoite sin\u00e4ll\u00e4\u00e4n vaan keino nauttia toimijan tarjoamasta p\u00e4\u00e4asiallisesta palvelusta parhaissa olosuhteissa (esimerkiksi asiassa C-907\/19,<\/p>\n

, annetun tuomion 19 – 21 kohta).<\/p>\n

$129<\/p>\n

T\u00e4m\u00e4n vuoksi ja kun muutoin otetaan huomioon edell\u00e4 ilmenev\u00e4t hallinto-oikeuden p\u00e4\u00e4t\u00f6ksen perustelut sek\u00e4 korkeimmassa hallinto-oikeudessa esitetyt vaatimukset ja asiassa saatu selvitys, hallinto-oikeuden p\u00e4\u00e4t\u00f6ksen lopputuloksen muuttamiseen ei ole perusteita.<\/p>\n

Asian ovat ratkaisseet oikeusneuvokset Irma Telivuo, Leena \u00c4\u00e4ril\u00e4, Anne Nenonen, Joni Heliskoski ja Tero Leskinen. Asian esittelij\u00e4 Marita Eeva.<\/p>\n

Ennakkoratkaisuhakemus<\/h3>\n

Ennakkoratkaisukysymykset<\/h3>\n

Verohallinnon ennakkoratkaisu ajalle 20.6.2019 – 31.12.2020<\/p>\n

Yhti\u00f6<\/h3>\n

MKG-Kraftfahrzeuge-Factoring<\/h3>\n

Hallinto-oikeuden soveltamat muut oikeusohjeet ja oikeusk\u00e4yt\u00e4nt\u00f6<\/h3>\n

Card Protection Plan<\/h3>\n

Asian ovat ratkaisseet hallinto-oikeuden j\u00e4senet Minna Martikainen, Heidi K\u00e4rki\u00f6 ja Antti Pietinen, joka on my\u00f6s esitellyt asian.<\/p>\n

MGK-Kraftfahrzeuge-Factoring<\/h3>\n

Deutsche Bank<\/h3>\n

Veronsaajien oikeudenvalvontayksikk\u00f6<\/h3>\n

Veronsaajien oikeudenvalvontayksik\u00f6lle.<\/p>\n

Arvonlis\u00e4verolain<\/h3>\n

arvonlis\u00e4verodirektiivi<\/p>\n

A Oy<\/h3>\n

MGK-Kraftfahrzeuge-Factoring.<\/p>\n

AXA UK,<\/h3>\n

Franck<\/h3>\n

Q-GmbH<\/h3>\n

Sovellettavat s\u00e4\u00e4nn\u00f6kset<\/h3>\n

Asian oikeudellinen arviointi ja johtop\u00e4\u00e4t\u00f6s<\/h3>\n<\/div>\n
\n

Sources officielles :<\/strong> consulter la page source<\/a><\/p>\n

Finlex open data, CC BY 4.0. Documentation open data verifiee le 2026-04-12 ; les endpoints judgment documentes renvoient 404 pour les types case-law exposes par le frontend, fallback actuel sur les pages publiques data.finlex.fi.<\/em><\/p>\n<\/div>\n","protected":false},"excerpt":{"rendered":"

A Ab idkade s\u00e5 kallad o\u00e4kta factoring, d\u00e4r f\u00f6retagets kund \u00f6verf\u00f6r sina f\u00f6rs\u00e4ljningsfordringar till bolaget och bolaget betalar sina kunder en summa motsvarande den \u00f6verf\u00f6rda fordringens belopp minskat med ett vederlag som tas ut f\u00f6r tj\u00e4nsten. F\u00f6rs\u00e4ljningsfordringarna fungerar som s\u00e4kerhet f\u00f6r den summa bolaget betalar sina kunder. De r\u00e4kningar som \u00f6verf\u00f6rts till bolaget betalas in…<\/p>\n","protected":false},"featured_media":0,"template":"","meta":{"_crdt_document":""},"kji_country":[7740],"kji_court":[28668],"kji_chamber":[7742],"kji_year":[32183],"kji_subject":[7612],"kji_keyword":[35962,11677,35961,35960,26512],"kji_language":[7746],"class_list":["post-673306","kji_decision","type-kji_decision","status-publish","hentry","kji_country-finlande","kji_court-cour-supreme-administrative-de-finlande","kji_chamber-precedents","kji_year-32183","kji_subject-fiscal","kji_keyword-betalar","kji_keyword-bolaget","kji_keyword-fordringen","kji_keyword-kunder","kji_keyword-summa","kji_language-multilingue"],"yoast_head":"\nKHO:2022:17 - Merv\u00e4rdesskatt - Ma\u00eetre Hassan Kohen, avocat en droit p\u00e9nal \u00e0 Paris<\/title>\n<meta name=\"robots\" content=\"index, follow, max-snippet:-1, max-image-preview:large, max-video-preview:-1\" \/>\n<link rel=\"canonical\" href=\"https:\/\/kohenavocats.com\/zh-hans\/jurisprudences\/kho202217-mervardesskatt\/\" \/>\n<meta property=\"og:locale\" content=\"zh_CN\" \/>\n<meta property=\"og:type\" content=\"article\" \/>\n<meta property=\"og:title\" content=\"KHO:2022:17 - Merv\u00e4rdesskatt\" \/>\n<meta property=\"og:description\" content=\"A Ab idkade s\u00e5 kallad o\u00e4kta factoring, d\u00e4r f\u00f6retagets kund \u00f6verf\u00f6r sina f\u00f6rs\u00e4ljningsfordringar till bolaget och bolaget betalar sina kunder en summa motsvarande den \u00f6verf\u00f6rda fordringens belopp minskat med ett vederlag som tas ut f\u00f6r tj\u00e4nsten. F\u00f6rs\u00e4ljningsfordringarna fungerar som s\u00e4kerhet f\u00f6r den summa bolaget betalar sina kunder. De r\u00e4kningar som \u00f6verf\u00f6rts till bolaget betalas in...\" \/>\n<meta property=\"og:url\" content=\"https:\/\/kohenavocats.com\/zh-hans\/jurisprudences\/kho202217-mervardesskatt\/\" \/>\n<meta property=\"og:site_name\" content=\"Ma\u00eetre Hassan Kohen, avocat en droit p\u00e9nal \u00e0 Paris\" \/>\n<meta name=\"twitter:card\" content=\"summary_large_image\" \/>\n<meta name=\"twitter:label1\" content=\"\u9884\u8ba1\u9605\u8bfb\u65f6\u95f4\" \/>\n\t<meta name=\"twitter:data1\" content=\"19 \u5206\" \/>\n<script type=\"application\/ld+json\" class=\"yoast-schema-graph\">{\"@context\":\"https:\\\/\\\/schema.org\",\"@graph\":[{\"@type\":\"WebPage\",\"@id\":\"https:\\\/\\\/kohenavocats.com\\\/zh-hans\\\/jurisprudences\\\/kho202217-mervardesskatt\\\/\",\"url\":\"https:\\\/\\\/kohenavocats.com\\\/zh-hans\\\/jurisprudences\\\/kho202217-mervardesskatt\\\/\",\"name\":\"KHO:2022:17 - Merv\u00e4rdesskatt - Ma\u00eetre Hassan Kohen, avocat en droit p\u00e9nal \u00e0 Paris\",\"isPartOf\":{\"@id\":\"https:\\\/\\\/kohenavocats.com\\\/zh-hans\\\/#website\"},\"datePublished\":\"2026-04-24T13:38:12+00:00\",\"breadcrumb\":{\"@id\":\"https:\\\/\\\/kohenavocats.com\\\/zh-hans\\\/jurisprudences\\\/kho202217-mervardesskatt\\\/#breadcrumb\"},\"inLanguage\":\"zh-Hans\",\"potentialAction\":[{\"@type\":\"ReadAction\",\"target\":[\"https:\\\/\\\/kohenavocats.com\\\/zh-hans\\\/jurisprudences\\\/kho202217-mervardesskatt\\\/\"]}]},{\"@type\":\"BreadcrumbList\",\"@id\":\"https:\\\/\\\/kohenavocats.com\\\/zh-hans\\\/jurisprudences\\\/kho202217-mervardesskatt\\\/#breadcrumb\",\"itemListElement\":[{\"@type\":\"ListItem\",\"position\":1,\"name\":\"Home\",\"item\":\"https:\\\/\\\/kohenavocats.com\\\/zh-hans\\\/\"},{\"@type\":\"ListItem\",\"position\":2,\"name\":\"Jurisprudences\",\"item\":\"https:\\\/\\\/kohenavocats.com\\\/zh-hans\\\/jurisprudences\\\/\"},{\"@type\":\"ListItem\",\"position\":3,\"name\":\"KHO:2022:17 – Merv\u00e4rdesskatt\"}]},{\"@type\":\"WebSite\",\"@id\":\"https:\\\/\\\/kohenavocats.com\\\/zh-hans\\\/#website\",\"url\":\"https:\\\/\\\/kohenavocats.com\\\/zh-hans\\\/\",\"name\":\"Kohen Avocats\",\"description\":\"Ma\u00eetre Hassan Kohen, avocat p\u00e9naliste \u00e0 Paris, intervient exclusivement en droit p\u00e9nal pour la d\u00e9fense des particuliers, notamment en mati\u00e8re d\u2019accusations de viol. Il assure un accompagnement rigoureux d\u00e8s la garde \u00e0 vue jusqu\u2019\u00e0 la Cour d\u2019assises, veillant au strict respect des garanties proc\u00e9durales.\",\"publisher\":{\"@id\":\"https:\\\/\\\/kohenavocats.com\\\/zh-hans\\\/#organization\"},\"potentialAction\":[{\"@type\":\"SearchAction\",\"target\":{\"@type\":\"EntryPoint\",\"urlTemplate\":\"https:\\\/\\\/kohenavocats.com\\\/zh-hans\\\/?s={search_term_string}\"},\"query-input\":{\"@type\":\"PropertyValueSpecification\",\"valueRequired\":true,\"valueName\":\"search_term_string\"}}],\"inLanguage\":\"zh-Hans\"},{\"@type\":\"Organization\",\"@id\":\"https:\\\/\\\/kohenavocats.com\\\/zh-hans\\\/#organization\",\"name\":\"Kohen Avocats\",\"url\":\"https:\\\/\\\/kohenavocats.com\\\/zh-hans\\\/\",\"logo\":{\"@type\":\"ImageObject\",\"inLanguage\":\"zh-Hans\",\"@id\":\"https:\\\/\\\/kohenavocats.com\\\/zh-hans\\\/#\\\/schema\\\/logo\\\/image\\\/\",\"url\":\"https:\\\/\\\/kohenavocats.com\\\/wp-content\\\/uploads\\\/2026\\\/01\\\/Logo-2-1.webp\",\"contentUrl\":\"https:\\\/\\\/kohenavocats.com\\\/wp-content\\\/uploads\\\/2026\\\/01\\\/Logo-2-1.webp\",\"width\":2114,\"height\":1253,\"caption\":\"Kohen Avocats\"},\"image\":{\"@id\":\"https:\\\/\\\/kohenavocats.com\\\/zh-hans\\\/#\\\/schema\\\/logo\\\/image\\\/\"}}]}<\/script>\n<!-- \/ Yoast SEO Premium plugin. -->","yoast_head_json":{"title":"KHO:2022:17 - Merv\u00e4rdesskatt - Ma\u00eetre Hassan Kohen, avocat en droit p\u00e9nal \u00e0 Paris","robots":{"index":"index","follow":"follow","max-snippet":"max-snippet:-1","max-image-preview":"max-image-preview:large","max-video-preview":"max-video-preview:-1"},"canonical":"https:\/\/kohenavocats.com\/zh-hans\/jurisprudences\/kho202217-mervardesskatt\/","og_locale":"zh_CN","og_type":"article","og_title":"KHO:2022:17 - Merv\u00e4rdesskatt","og_description":"A Ab idkade s\u00e5 kallad o\u00e4kta factoring, d\u00e4r f\u00f6retagets kund \u00f6verf\u00f6r sina f\u00f6rs\u00e4ljningsfordringar till bolaget och bolaget betalar sina kunder en summa motsvarande den \u00f6verf\u00f6rda fordringens belopp minskat med ett vederlag som tas ut f\u00f6r tj\u00e4nsten. F\u00f6rs\u00e4ljningsfordringarna fungerar som s\u00e4kerhet f\u00f6r den summa bolaget betalar sina kunder. De r\u00e4kningar som \u00f6verf\u00f6rts till bolaget betalas in...","og_url":"https:\/\/kohenavocats.com\/zh-hans\/jurisprudences\/kho202217-mervardesskatt\/","og_site_name":"Ma\u00eetre Hassan Kohen, avocat en droit p\u00e9nal \u00e0 Paris","twitter_card":"summary_large_image","twitter_misc":{"\u9884\u8ba1\u9605\u8bfb\u65f6\u95f4":"19 \u5206"},"schema":{"@context":"https:\/\/schema.org","@graph":[{"@type":"WebPage","@id":"https:\/\/kohenavocats.com\/zh-hans\/jurisprudences\/kho202217-mervardesskatt\/","url":"https:\/\/kohenavocats.com\/zh-hans\/jurisprudences\/kho202217-mervardesskatt\/","name":"KHO:2022:17 - Merv\u00e4rdesskatt - Ma\u00eetre Hassan Kohen, avocat en droit p\u00e9nal \u00e0 Paris","isPartOf":{"@id":"https:\/\/kohenavocats.com\/zh-hans\/#website"},"datePublished":"2026-04-24T13:38:12+00:00","breadcrumb":{"@id":"https:\/\/kohenavocats.com\/zh-hans\/jurisprudences\/kho202217-mervardesskatt\/#breadcrumb"},"inLanguage":"zh-Hans","potentialAction":[{"@type":"ReadAction","target":["https:\/\/kohenavocats.com\/zh-hans\/jurisprudences\/kho202217-mervardesskatt\/"]}]},{"@type":"BreadcrumbList","@id":"https:\/\/kohenavocats.com\/zh-hans\/jurisprudences\/kho202217-mervardesskatt\/#breadcrumb","itemListElement":[{"@type":"ListItem","position":1,"name":"Home","item":"https:\/\/kohenavocats.com\/zh-hans\/"},{"@type":"ListItem","position":2,"name":"Jurisprudences","item":"https:\/\/kohenavocats.com\/zh-hans\/jurisprudences\/"},{"@type":"ListItem","position":3,"name":"KHO:2022:17 – Merv\u00e4rdesskatt"}]},{"@type":"WebSite","@id":"https:\/\/kohenavocats.com\/zh-hans\/#website","url":"https:\/\/kohenavocats.com\/zh-hans\/","name":"Kohen Avocats","description":"Ma\u00eetre Hassan Kohen, avocat p\u00e9naliste \u00e0 Paris, intervient exclusivement en droit p\u00e9nal pour la d\u00e9fense des particuliers, notamment en mati\u00e8re d\u2019accusations de viol. Il assure un accompagnement rigoureux d\u00e8s la garde \u00e0 vue jusqu\u2019\u00e0 la Cour d\u2019assises, veillant au strict respect des garanties proc\u00e9durales.","publisher":{"@id":"https:\/\/kohenavocats.com\/zh-hans\/#organization"},"potentialAction":[{"@type":"SearchAction","target":{"@type":"EntryPoint","urlTemplate":"https:\/\/kohenavocats.com\/zh-hans\/?s={search_term_string}"},"query-input":{"@type":"PropertyValueSpecification","valueRequired":true,"valueName":"search_term_string"}}],"inLanguage":"zh-Hans"},{"@type":"Organization","@id":"https:\/\/kohenavocats.com\/zh-hans\/#organization","name":"Kohen Avocats","url":"https:\/\/kohenavocats.com\/zh-hans\/","logo":{"@type":"ImageObject","inLanguage":"zh-Hans","@id":"https:\/\/kohenavocats.com\/zh-hans\/#\/schema\/logo\/image\/","url":"https:\/\/kohenavocats.com\/wp-content\/uploads\/2026\/01\/Logo-2-1.webp","contentUrl":"https:\/\/kohenavocats.com\/wp-content\/uploads\/2026\/01\/Logo-2-1.webp","width":2114,"height":1253,"caption":"Kohen Avocats"},"image":{"@id":"https:\/\/kohenavocats.com\/zh-hans\/#\/schema\/logo\/image\/"}}]}},"jetpack_likes_enabled":false,"jetpack_sharing_enabled":true,"_links":{"self":[{"href":"https:\/\/kohenavocats.com\/zh-hans\/wp-json\/wp\/v2\/kji_decision\/673306","targetHints":{"allow":["GET"]}}],"collection":[{"href":"https:\/\/kohenavocats.com\/zh-hans\/wp-json\/wp\/v2\/kji_decision"}],"about":[{"href":"https:\/\/kohenavocats.com\/zh-hans\/wp-json\/wp\/v2\/types\/kji_decision"}],"wp:attachment":[{"href":"https:\/\/kohenavocats.com\/zh-hans\/wp-json\/wp\/v2\/media?parent=673306"}],"wp:term":[{"taxonomy":"kji_country","embeddable":true,"href":"https:\/\/kohenavocats.com\/zh-hans\/wp-json\/wp\/v2\/kji_country?post=673306"},{"taxonomy":"kji_court","embeddable":true,"href":"https:\/\/kohenavocats.com\/zh-hans\/wp-json\/wp\/v2\/kji_court?post=673306"},{"taxonomy":"kji_chamber","embeddable":true,"href":"https:\/\/kohenavocats.com\/zh-hans\/wp-json\/wp\/v2\/kji_chamber?post=673306"},{"taxonomy":"kji_year","embeddable":true,"href":"https:\/\/kohenavocats.com\/zh-hans\/wp-json\/wp\/v2\/kji_year?post=673306"},{"taxonomy":"kji_subject","embeddable":true,"href":"https:\/\/kohenavocats.com\/zh-hans\/wp-json\/wp\/v2\/kji_subject?post=673306"},{"taxonomy":"kji_keyword","embeddable":true,"href":"https:\/\/kohenavocats.com\/zh-hans\/wp-json\/wp\/v2\/kji_keyword?post=673306"},{"taxonomy":"kji_language","embeddable":true,"href":"https:\/\/kohenavocats.com\/zh-hans\/wp-json\/wp\/v2\/kji_language?post=673306"}],"curies":[{"name":"wp","href":"https:\/\/api.w.org\/{rel}","templated":true}]}}