En l’espèce, un contribuable exerçant la profession d’avocat a fait l’objet d’une vérification de comptabilité et d’un examen contradictoire de sa situation fiscale personnelle au titre des années 2015 et 2016. À l’issue de ce contrôle, l’administration fiscale a, d’une part, rehaussé ses bases d’imposition dans la catégorie des bénéfices non commerciaux selon la procédure de rectification contradictoire et, d’autre part, lui a réclamé des rappels de taxe sur la valeur ajoutée en engageant une procédure de taxation d’office. Le contribuable a contesté ces impositions. Par un jugement du 29 mars 2023, le tribunal administratif de Paris a rejeté sa demande en décharge. Saisie par le contribuable, la cour administrative d’appel de Paris, dans un arrêt du 26 septembre 2024, a infirmé ce jugement en ce qui concerne les rappels de taxe sur la valeur ajoutée, au motif que l’administration n’avait pas soumis le litige à la commission départementale des impôts comme le demandait le requérant. Le ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique a alors formé un pourvoi en cassation contre cet arrêt.
La question de droit soumise au Conseil d’État était de savoir si un contribuable peut utilement se prévaloir d’un défaut de saisine de la commission départementale des impôts lorsque les impositions contestées ont été établies selon la procédure de taxation d’office. À cette question, la haute juridiction administrative répond par la négative. Elle juge que la cour administrative d’appel a commis une erreur de droit en accordant la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée pour ce motif. Le Conseil d’État précise que « les rappels de taxe sur la valeur ajoutée en causes avaient été établis selon la procédure de taxation d’office en vertu du 3° de l’article L. 66 du livre des procédures fiscales, ce dont il découlait que le contribuable ne pouvait se prévaloir de la garantie prévue par l’article L. 59 du même livre ». Par conséquent, il annule l’arrêt de la cour administrative d’appel sur ce point.
Cette décision rappelle avec fermeté la distinction fondamentale qui existe entre les différentes procédures d’imposition et les garanties qui leur sont attachées. Ainsi, il convient d’analyser la réaffirmation par le juge de l’étanchéité des procédures fiscales (I), avant d’étudier la portée de cette solution qui confirme la rigueur de la taxation d’office pour le contribuable (II).
Le Conseil d’État censure le raisonnement des juges du fond en rappelant l’autonomie de la procédure de taxation d’office (A), ce qui entraîne logiquement l’inapplicabilité des garanties propres à la procédure contradictoire (B).
La décision commentée met en lumière la coexistence de deux procédures de rectification distinctes que l’administration fiscale peut mettre en œuvre. D’une part, la procédure de rectification contradictoire, qui constitue le régime de droit commun, instaure un dialogue entre l’administration et le contribuable. D’autre part, la procédure de taxation d’office, prévue notamment à l’article L. 66 du livre des procédures fiscales, revêt un caractère de sanction à l’encontre d’un contribuable défaillant, en l’espèce pour ne pas avoir déposé ses déclarations de taxes sur le chiffre d’affaires.
En l’espèce, l’administration avait appliqué cumulativement ces deux procédures : la procédure contradictoire pour les bénéfices non commerciaux et la taxation d’office pour la taxe sur la valeur ajoutée. La cour administrative d’appel de Paris avait considéré que le contribuable pouvait bénéficier d’une garantie attachée à la procédure contradictoire, même pour des impositions établies d’office. Le Conseil d’État rejette cette analyse en soulignant que les impositions litigieuses résultaient exclusivement de la taxation d’office. Cette précision ancre la solution dans une lecture stricte des textes, réaffirmant que chaque procédure est régie par des règles propres et ne saurait être contaminée par les dispositions applicables à une autre.
La conséquence directe de cette autonomie procédurale est que les garanties offertes au contribuable dépendent entièrement de la nature de la procédure engagée. L’article L. 59 du livre des procédures fiscales prévoit la possibilité pour le contribuable de saisir la commission des impôts directs et des taxes sur le chiffre d’affaires en cas de désaccord persistant avec l’administration. Cette saisine constitue une garantie substantielle, permettant à un organe paritaire de se prononcer sur le litige.
Or, le Conseil d’État rappelle que cette garantie est intrinsèquement liée à la procédure de rectification contradictoire. Il se fonde sur l’article L. 56 du même livre, qui dispose que cette procédure « n’est pas applicable (…) dans les cas de taxation ou évaluation d’office des bases d’imposition ». La haute juridiction en déduit que le moyen soulevé par le contribuable était inopérant et que la cour d’appel ne pouvait l’accueillir. La circonstance qu’un désaccord subsistait par ailleurs sur le montant du résultat non commercial, relevant lui de la procédure contradictoire, est jugée « dépourvu d’incidence ». La solution est donc sans équivoque : la taxation d’office exclut par principe le recours à la commission départementale des impôts.
Au-delà de son aspect technique, cet arrêt a une valeur pédagogique en ce qu’il réaffirme une orthodoxie juridique claire (A), tout en illustrant la situation procédurale particulièrement précaire du contribuable taxé d’office (B).
Cette décision n’est pas un revirement de jurisprudence, mais s’inscrit dans une tradition bien établie de lecture stricte des procédures fiscales. Le Conseil d’État exerce ici pleinement son rôle de juge de cassation en censurant une erreur de droit commise par les juges du fond, qui avaient adopté une vision extensive des garanties du contribuable. En cela, l’arrêt renforce la sécurité juridique en clarifiant, si besoin était, que les garanties ne peuvent être étendues par analogie d’une procédure à l’autre.
La solution est empreinte de pragmatisme et de logique juridique. La taxation d’office étant la conséquence d’une négligence grave du contribuable dans ses obligations déclaratives, il est cohérent que les garanties qui lui sont offertes soient moindres que dans le cadre d’un débat contradictoire classique. La décision a donc une valeur de rappel, tant pour les contribuables que pour les juridictions inférieures, sur la nécessité de distinguer scrupuleusement les cadres procéduraux et les droits qui s’y rattachent. L’application distributive des règles de procédure est ainsi confirmée avec force.
Si la solution est juridiquement fondée, elle n’en souligne pas moins la rigueur de la procédure de taxation d’office. En étant privé de la possibilité de saisir la commission départementale, le contribuable perd une voie de recours précontentieuse importante, qui permet souvent de résoudre des différends techniques sur le montant de l’imposition. La procédure de taxation d’office le place dans une position où le dialogue avec l’administration est considérablement réduit et où le fardeau de la preuve lui incombe de manière plus lourde.
Cette rigueur procédurale a une fonction dissuasive évidente. Elle incite les redevables à respecter leurs obligations fiscales, notamment déclaratives, sous peine de se voir appliquer une procédure aux conséquences défavorables. L’arrêt, en confirmant que l’existence d’une procédure contradictoire parallèle n’ouvre aucun droit supplémentaire au titre de la taxation d’office, vient renforcer cette idée. La situation du contribuable est donc entièrement dépendante du choix procédural opéré par l’administration, un choix lui-même dicté par le comportement du redevable. La décision illustre ainsi parfaitement le déséquilibre de la relation entre l’administration et le contribuable lorsque ce dernier est considéré comme défaillant.
