1
L’article L. 110-1 du code de
commerce répute actes de commerce toutes les opérations réalisées par les agences ou bureaux d’affaires, dont les profits doivent, en conséquence, être imposés dans la catégorie des bénéfices
industriels et commerciaux.
10
La qualité d’agent d’affaires doit, conformément à la jurisprudence, être attribuée à toute
personne qui fait profession de gérer les affaires d’autrui. Il en est ainsi notamment pour ceux qui :
– administrent les biens ou les intérêts financiers de leur clientèle ;
– reçoivent mandat pour représenter leurs clients devant les administrations ou soutenir leurs
prétentions devant les tribunaux administratifs ;
– interviennent dans la conclusion des actes ou servent d’intermédiaires entre les parties.
20
Ces opérations doivent être effectuées à titre habituel et ne pas revêtir seulement un caractère
occasionnel.
30
Ainsi, ne peut être regardé comme exerçant la profession commerciale d’agent d’affaires un
contribuable qui ne prête qu’occasionnellement son concours à quelques personnes pour la rédaction de déclarations, demandes ou réclamations, notamment en matière de pensions, pour la constitution de
dossiers et pour diverses démarches auprès de services administratifs (CE, arrêt du 3 mars 1947 n° 78521, RO, p. 180).
Remarque : Au cas particulier, l’intéressé, qui ne disposait d’aucun local
professionnel, recevait surtout en échange de ses services des dons en nature de faible valeur.
40
La qualité d’agent d’affaires doit être déterminée essentiellement suivant la nature des
opérations effectuées et les conditions dans lesquelles l’activité est exercée sans qu’il y ait lieu de distinguer selon que les actes accomplis pour le compte de tiers ont un caractère civil ou
commercial (CE, arrêt du 17 mai 1929 n° 81026, RO, 5350, vol. 1 à 16).
Il n’y pas lieu de distinguer non plus si l’intéressé a reçu ou non mandat de son client.
50
Bien entendu, il n’est pas tenu compte nécessairement de la détermination sous laquelle exerce
le contribuable ou de sa situation juridique apparente.
60
On examinera (cf. I-A à H § 70 et suivants) diverses activités qui, eu égard
aux conditions dans lesquelles elles sont exercées peuvent être considérées comme ressortissant à l’agence d’affaires.
70
D’une manière générale, doit être considérée comme commerciale toute activité constituée par
des actes d’entremise.
Il en est ainsi pour les activités exercées par :
– une entreprise qui dispose d’une importante organisation commerciale et technique, qui ne
limite pas ses opérations à des travaux d’expertise mais qui représente, en outre, à titre de mandataire, ses clients devant les compagnies d’assurances à l’occasion des indemnités dues en cas de
sinistres (CE, arrêt du 1er mai 1931 n° 13411, RO, 5624, vol. 1 à 16) ;
– une société de fait dont les membres se chargent, moyennant des rémunérations en général
proportionnelles, d’assurer le placement d’emprunts dans le public, la prospection de capitaux, la publicité d’émissions, le paiement de coupons, le remboursement et le renouvellement de titres, dès
lors que les intéressés ne sont pas liés aux sociétés pour lesquelles ils opèrent par des contrats de louage de services, qu’ils conservent leur indépendance, disposent d’un bureau ouvert au public,
recrutent et payent leur personnel et couvrent eux-mêmes leurs frais professionnels (CE, arrêt du 26 octobre 1942 nos 69923 et 69927, RO, p. 190) ;
– un contribuable qui fait profession de mettre en rapport les personnes cherchant, soit à
prendre ou à donner à bail, soit à vendre ou à acheter des propriétés foncières, principalement des locaux d’habitation et qui oblige ses clients à souscrire un abonnement à une feuille périodique
d’annonces publiée par lui, fixé de façon à rémunérer les indications et renseignements qu’il fournit (CE, arrêt du 6 février 1931) ;
– un contribuable qui négocie des prêts hypothécaires et perçoit des commissions de
sociétés avec lesquelles il n’est pas lié par un contrat de louage de services, nonobstant la circonstance que sa maison d’habitation ne porte ni plaque ni enseigne (CE, arrêt du 28 juin 1947
n° 76061) ;
– un contribuable servant habituellement d’intermédiaire entre des coureurs cyclistes et
des organisateurs de compétitions sportives (notamment un constructeur de motocycles), tant pour l’engagement des coureurs dans les épreuves que pour la fixation de leurs cachets, qui reçoit des
coureurs une commission proportionnelle à leurs gains et du constructeur une rémunération forfaitaire. Au cas particulier, bien qu’il ne signe pas, en qualité de mandataire, les contrats liant les
coureurs aux organisateurs des compétitions, l’intéressé doit être regardé comme accomplissant des actes d’entremise caractérisant une activité commerciale
(CE, arrêt du 25 novembre 1966, req.
n° 69518, RO, p. 283 ; également CE, arrêt du 22 décembre 1982, n° 29111) ;
– un contribuable dont l’activité consiste essentiellement à gérer les intérêts
professionnels de sa clientèle avec une entière liberté d’action, en servant d’intermédiaire entre les auteurs et les éditeurs dans toutes les informations relatives au placement des manuscrits, en
préparant les contrats d’édition et en encaissant pour le compte des auteurs les droits payés par les éditeurs
(CE, arrêt du 6 décembre 1965, req.
nos 60162 et 60163) ;
– une société civile qui reçoit mandat de ses adhérents de gérer en leur nom les droits de
reproduction mécanique dont ils étaient ou seraient pendant toute la durée du mandat l’auteur, le compositeur le traducteur, « l’arrangeur » ou l’éditeur
(CE, arrêt du 24 mars 1976 req. n° 94403
; cette société est dès lors passible de l’impôt sur les sociétés en vertu du 2 de l’article 206 du code général des impôts [CGI]) ;
– un contribuable dont l’activité consiste à mettre en relation avec leurs clients des
personnes se livrant à la prostitution, qui fixe lui même le lieu et le prix des rencontres et qui est rémunéré par un pourcentage calculé sur les sommes versées par les clients alors même qu’il
n’aurait pas recours à des procédés de publicité commerciale et que les profits retirés des opérations réalisées par son entremise auraient par eux-mêmes le caractère de revenus non commerciaux
(CE, arrêt du 26 juillet 1978, req.
nos 6374 et 6376) ;
– un correspondant d’agence matrimoniale qui exploite un cabinet ayant pour objet de mettre
en relation moyennant des honoraires, des personnes désireuses d’entrer en contact en vue de se marier
(CE, arrêt du 29 novembre 1982
n° 30351).
Il en est de même pour les activités exercées par :
– les concessionnaires et agents de marques automobiles en ce qui concerne les commissions qu’ils
perçoivent des organismes de crédit à raison des opérations d’entremise qu’ils effectuent pour l’octroi de prêts à leurs clients lors de l’achat d’un véhicule
(RM Hunault n° 32527, JO AN du 27 octobre 1980, p. 4533) ;
– les conseillers matrimoniaux qui mettent en relation des personnes désireuses de se marier,
notamment en fournissant à chacun de leurs clients les noms et adresses d’autres candidats au mariage ; ceux-ci accomplissent des actes d’entremise qui relèvent de l’activité d’agent d’affaires. Aux
termes de l’article L. 110-1 du code de commerce, les agents d’affaires ayant la qualité de commerçant, les revenus professionnels de ces personnes doivent donc, en principe, être rangés dans la
catégorie des bénéfices industriels et commerciaux. Cependant, et dans l’hypothèse où les conseillers matrimoniaux limitent leur activité à des études psychologiques ou à des analyses de personnalité
de leurs clients, les bénéfices correspondants, réalisés dans le cadre d’une activité libérale de conseil, sont alors rangés dans la catégorie des bénéfices non commerciaux
(RM Laurain n° 18151, JO AN du 25 mai 1987, p. 3031).
Il en est enfin ainsi aussi pour les activités exercées par un contribuable qui se charge des
démarches, de l’établissement des plans et devis, de la direction, de la surveillance et du règlement des travaux pour le compte des personnes qui font construire.
80
Doivent également être considérés comme des agents d’affaires :
– un contribuable qui, tenant une agence pour la transmission des offices ministériels, met
en rapport avec des acquéreurs éventuels les titulaires de charges désireux de les céder et qui perçoit, lors de la cession, comme prix de son entremise, une commission dont le montant est librement
débattu entre le cessionnaire et lui (CE, arrêt du 30 novembre 1923 n° 74744, RO, 4913) ;
– un contribuable qui exploite un bureau de renseignements et de police privée pour lequel
il est immatriculé au registre du commerce. L’intéressé doit être regardé, ainsi qu’il ressort du libellé même des annonces publicitaires qu’il a fait insérer dans divers annuaires, comme exerçant la
profession d’agent d’affaires dont les profits, si faibles soient-ils, ont, par suite, le caractère de bénéfices industriels et commerciaux
(CE, arrêt du 13 janvier 1971 n° 79264, RJ,
n° III, p. 9). Selon les annonces publicitaires, le contribuable se chargeait de recueillir des renseignements confidentiels, d’exercer des surveillances, d’effectuer des recherches et démarches, de
procéder à des enquêtes de diverses natures pour le compte de personnes physiques ou morales, telles que : recherches, à la demande de compagnies d’assurances, de victimes d’accidents disparues,
enquêtes sur la moralité de candidats à des emplois dans certaines entreprises, recherches de domiciles, enquêtes sur des vols et sur des débiteurs défaillants ou ayant donné des adresses inexactes,
etc. L’intéressé qui n’employait pas de personnel, tenait son bureau ouvert au public quatre heures par jour ;
– une agence de veilleurs de nuit ayant pour objet de pourvoir à titre onéreux à la
surveillance, soit de jour, soit de nuit, des habitations et de magasins (CE, arrêt du 19 juin 1931 nos 8105 à 8112, RO, 5647) ;
– une société en participation formée entre trois personnes physiques en vue de se livrer à
l’activité d’agent immobilier et qui s’est vue confier par une commune et la société chargée de l’aménagement d’une zone industrielle, la mission d’acheter et de revendre les terrains compris dans
cette zone moyennant une commission proportionnelle au montant des transactions. Le Conseil d’État a considéré qu’il en allait ainsi, même pour l’année durant laquelle ladite société s’est bornée à
exécuter diverses études relatives au projet d’aménagement dès lors que ces dernières ont impliqué un ensemble de démarches auprès d’autorités et de services administratifs qui ne peuvent être
distinguées de celles qu’accomplissent éventuellement les agents d’affaires
(CE, arrêt du 1er juillet 1983
nos 33085 et 33086).
Est aussi considérée ainsi une agence de garde d’enfants qui joue le rôle d’intermédiaire
entre des « nurses » indépendantes et la clientèle.
90
Sur les experts-comptables et les comptables agréés membres de l’ordre, il convient au
préalable de se reporter au II-A-1 § 250 du BOI-BNC-CHAMP-10-30-60.
100
Le caractère libéral de l’activité des intéressés n’est pas contesté lorsque ces derniers :
– donnent des consultations et effectuent des études théoriques et pratiques d’ordre
administratif, juridique ou fiscal :
– participent à l’établissement des déclarations fiscales de leurs clients et répondent aux
demandes d’éclaircissements dont ces déclarations peuvent faire l’objet de la part de l’Administration.
Il n’en est ainsi toutefois que si les opérations susvisées ne constituent pas l’objet
principal de l’activité professionnelle des membres de l’ordre et sont liées directement aux missions ou travaux d’ordre comptable qui leur sont confiés.
110
Par contre, il y aurait lieu de considérer comme agents d’affaires imposables au titre des
bénéfices industriels et commerciaux, les experts-comptables et comptables agréés :
– qui se chargeraient de façon habituelle d’établir pour leurs clients des déclarations
fiscales portant sur des éléments autres que ceux normalement susceptibles d’être extraits de la comptabilité ;
– qui accepteraient de rédiger ou de défendre de telles déclarations pour le compte de
contribuables autres que ceux dont ils organisent, surveillent et interprètent les écritures ;
– qui, contrairement aux dispositions régissant la profession, rédigeraient des actes ou
représenteraient leurs clients devant des juridictions de l’ordre administratif ou judiciaire et auprès des administrations.
120
Il convient, sur ce point, de se reporter aux
II-A-2 et 3 § 260 et 280 à 290 du BOI-BNC-CHAMP-10-30-60.
(130)
(140)
150
En principe, les généalogistes exercent une profession non commerciale. Toutefois, ils doivent
être considérés comme exerçant la profession d’agent d’affaires lorsqu’ils ne se bornent pas à dresser des généalogies pour le compte de leurs clients.
Doit notamment être regardé comme un agent d’affaires :
– un contribuable dont les opérations consistent à poursuivre, moyennant une rétribution
proportionnelle à l’émolument obtenu, la liquidation des droits éventuels de ses clients dans les successions auxquelles ils peuvent être appelés comme héritiers (CE arrêt du 22 juillet 1932
nos 10907 à 10910, RO, 5900) ;
– celui qui, disposant d’un cabinet ouvert au public. procède de sa propre initiative à la
recherche des héritiers inconnus des successions vacantes puis, les ayant découverts, leur propose de soutenir leurs droits en produisant, en lieu et place, toutes justifications nécessaires et qui
perçoit en rémunération de ses services, une quote-part de l’actif net de la succession, tous les frais restant à sa charge en cas d’insuccès (CE, arrêt du 26 décembre 1938 nos 53915, 55486
et 58398, RO, p. 602 ; dans le même sens, CE, arrêt du 24 juillet 1937 n° 51978, RO, p. 487 ; à rapprocher de l’arrêt CE du 12 juin 1944 n° 68789, RO, p. 135).
160
Les syndics, gérants ou administrateurs d’immeubles ainsi que les receveurs de rentes (loyers
et fermages) qui font profession de gérer les biens d’autrui, sans être liés à leurs mandants par un contrat de travail, relèvent de la gestion d’affaires. Les profits de l’espèce doivent donc être
rangés dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux.
170
Tel est le cas :
– d’un contribuable qui, tenant un cabinet ouvert au public, se livre à la gestion
d’immeuble et est rémunéré par des remises sur les affaires traitées ou les sommes encaissées. S’il donne accessoirement à ses clients des conseils juridiques, les profits tirés de cette dernière
activité sont également imposés comme des bénéfices industriels et commerciaux par application de l’article 155 du CGI (CE, arrêt du 21 janvier 1956 nos 19066 et 32135, RO, p. 21 ; à
rapprocher de l’arrêt CE du 4 juillet 1924 nos 79572 et 82031 à 82038, RO, 4912) ;
– d’un gérant d’immeuble qui assure également la gestion d’un immeuble dépendant d’une
indivision successorale dont il est membre, les honoraires que lui versent les cohéritiers en rémunération de sa gestion et les ristournes qui lui ont été accordées par divers fournisseurs devant être
regardés non comme des revenus fonciers mais comme des profits se rattachant aux bénéfices commerciaux tirés de son activité professionnelle
(CE, arrêt du 14 mars 1973 n° 85449) ;
– d’un gérant d’immeubles pour le compte soit de copropriétés dont il est membre, soit de
sociétés civiles immobilières dans lesquelles il possède des parts et qui perçoit, en contrepartie de cette activité, une rémunération distincte de la part lui revenant dans les bénéfices des sociétés
civiles et constituée d’honoraires calculés en pourcentage des encaissements
(CE, arrêt du 18 mai 1979 n° 8167).
Remarque : Il est cependant admis que les contribuables qui n’assument les
fonctions de syndic d’immeubles en copropriété qu’à titre occasionnel, s’ils n’exercent par ailleurs aucune autre activité commerciale, peuvent être regardés comme relevant de la catégorie des
professions non commerciales visées à l’article 92 du CGI. La même solution est retenue à l’égard des contribuables retraités ou
salariés qui sont syndics pour un seul immeuble dont ils sont eux-mêmes propriétaires ou sur lequel ils ont des droits en tant que membres d’une société entrant dans les prévisions de
l’article 1655 ter du CGI.
180
Les syndicats coopératifs constitués dans le cadre des dispositions de
l’article 14 de la
loi n° 65-557 du 10 juillet 1965, qui représentent la collectivité des copropriétaires, ont pour objet essentiellement la conservation de l’immeuble et l’administration des parties communes. Leur
intervention s’effectue normalement à titre gratuit, sans aucune contrepartie financière autre que les remboursements de dépenses communes engagées au profit des copropriétaires. Lorsque cette
activité est exercée dans ces conditions, elle n’est pas soumise à l’impôt. Si malgré sa vocation désintéressée, un syndicat de copropriété fournit, en fait, des prestations rémunérées, il est réputé
exercer l’activité de gérant d’affaires et assujetti, en principe, à l’impôt dans les conditions de droit commun (RM Bas
n° 68989, JO AN du 15 juillet 1985, p. 3294).
190
En principe, les huissiers de justice sont imposables dans la catégorie des bénéfices non
commerciaux suivant les règles prévues pour les titulaires de charges et offices.
200
Leurs fonctions sont normalement incompatibles avec toute activité commerciale ou réputée
telle par la loi. Ils peuvent néanmoins être autorisés par le garde des Sceaux, ministre de la Justice, à exercer certaines activités privées dont la liste est fixée par le
décret n° 56-222 du 29 février
1956 portant règlement d’administration publique.
Ce décret, en inscrivant notamment sur la liste des dites activités celle d’administrateur
d’immeubles, laquelle, consistant à gérer les affaires d’autrui, est réputée commerciale par l’article L. 110-1 du code de
commerce, n’a pas eu pour effet d’enlever à cette activité le caractère commercial que lui a conféré la loi.
En conséquence, un huissier de justice qui s’est, en qualité d’administrateur d’immeubles,
chargé habituellement, pour le compte des propriétaires intéressés, d’établir des actes de location, de recouvrer des loyers de veiller à l’entretien des immeubles, d’ordonner les réparations
nécessaires, doit être regardé comme ayant exercé une activité d’agent d’affaires, nonobstant la circonstance qu’il ne ferait pas appel à la publicité, n’aurait pas d’enseigne spéciale ou de bureau
particulier et qu’il reste, même pour ces opérations, soumis à un contrôle disciplinaire
(CE, arrêt du 2 juillet 1965 n° 53618,
BOCD, 1966-II 3181, rendu en matière de taxes sur le chiffre d’affaires et applicable à l’impôt sur le revenu).
Toutes les opérations réalisées par un huissier de justice dans le cadre d’une activité de
nature commerciale doivent donc être imposées dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux.
210
Quant à la rédaction d’actes sous seing privé par un huissier, détachée de toute activité
accessoire de nature commerciale, elle relève, en principe, d’une activité non commerciale. Mais cette opération devient commerciale lorsque l’huissier se livre, à cette occasion à un acte
ressortissant à l’agence d’affaires tel que, notamment, l’accomplissement pour le compte des parties des formalités auxquelles les actes rédigés sont susceptibles de donner lieu : enregistrement,
publicité légale inscription au registre du commerce, etc.
220
D’une manière générale, doit être taxée au titre des bénéfices industriels et commerciaux
toute personne qui effectue des encaissements pour le compte d’une ou plusieurs maisons sans être liée par un contrat de travail à cette ou à ces maisons.
230
Ainsi doit être soumis à l’impôt frappant les bénéfices industriels et commerciaux un agent
de recouvrement qui effectue, pour le compte de son commettant, tous les recouvrements sur débiteurs douteux encaisse les paiements au comptant et poursuit, jusqu’à l’engagement des instances
judiciaires, le recouvrement des traites impayées (CE, arrêt du 23 novembre 1936 n° 39083, RO, 6592).
240
De même, est assujetti à l’impôt dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux
un contribuable encaissant des loyers pour le compte de tiers dès lors que cette activité ne se rattache pas à celle de représentant de commerce qu’il exerce par ailleurs
(CE, arrêt du 7 juillet 1971 n° 76011).
250
En revanche, doit être considéré comme employé salarié un contribuable qui effectue des
recouvrements d’effets de commerce pour le compte de plusieurs établissements de crédit, dès lors que son activité est étroitement limitée par les instructions qu’il reçoit de ces établissements (CE,
arrêt du 7 mai 1941 nos 59051, 59420 et 59591, RO, p 139).
260
Cette profession est développée au BOI-BNC-SECT-10.
Les opérations effectuées par les agents d’assurances n’entrent dans l’exercice de la
profession commerciale d’agent d’affaires que dans la mesure où ces agents les traitent en leur nom personnel, sans être engagés vis-à-vis des compagnies d’assurances par un contrat de louage de
services. Elles constituent au contraire l’exercice d’une profession distincte et sans caractère commercial dans le cas où l’agent d’assurances est le représentant attitré d’une ou de plusieurs
compagnies et les profits qu’elles procurent à l’intéressé sont alors soumis à l’impôt sur le revenu respectivement dans la catégorie des traitements et salaires ou dans celle des bénéfices non
commerciaux, suivant qu’il agit comme un simple employé ou comme le gérant d’une entreprise (CE, arrêt du 20 février 1925 n° 81965, RO 5001 ; dans le même sens, CE, arrêt du 3 mai 1937 n° 54676, RO,
p. 271, rendu à propos d’un directeur de compagnie d’assurances percevant des commissions d’une autre compagnie).
Concernant les assureurs experts, il convient de se reporter au
III-C § 310 du BOI-BNC-CHAMP-10-30-50.
270
Les sous-agents procèdent à la recherche des clients pour le compte des agents généraux,
encaissent les primes et règlent les litiges. Leur rémunération constitue également un revenu non commercial.
280
Les commissions que les employés de compagnies d’assurances apportant occasionnellement des
contrats perçoivent à ce titre présentent :
– soit le caractère de revenus non commerciaux si les contrats sont apportés à leur
compagnie ou aux compagnies du groupe auquel ils appartiennent ;
– soit le caractère de bénéfices commerciaux si les contrats sont apportés à des compagnies
autres que celles qui les emploient et s’ils effectuent ces opérations en leur nom personnel.
En ce qui concerne les courtiers d’assurances, cf. IV-B § 380 et
suivants.
290
La
loi n° 69-1185 du 26 décembre 1969 réglemente la
profession d’agent artistique, laquelle englobe notamment tous ceux qui, sous l’appellation d’ « imprésario », de « manager » ou sous toute autre dénomination, reçoivent au cours d’une année civile
mandat de plus de deux artistes du spectacle de leur procurer des engagements. La même loi précise que l’activité d’agent artistique présente un caractère commercial au sens des dispositions du code
de commerce.
Il convient de préciser à ce sujet que, dès avant la parution de cette loi, les
intéressés étaient déjà considérés, au point de vue fiscal, comme exerçant une activité commerciale (en ce sens,
CE, arrêt du 25 novembre 1966 n° 69518,
RO, p. 283).
De même, le ministre a précisé que le placement d’artistes du spectacle à titre onéreux constitue
dans tous les cas une activité commerciale dont les revenus doivent être déclarés en tant que tels. Le fait d’assimiler le placement d’un groupe d’artistes à celui d’un seul artiste est sans incidence
sur le caractère commercial de l’activité et la catégorie d’imposition dont elle relève (RM Giovannelli n° 9519, JO AN du 7 août 1989,
p. 3501).
300
En vertu de l’article L.
110-1 du code de commerce sont réputées actes de commerce :
– toute entreprise de commission ;
– toute opération de courtage.
310
Les commissionnaires (qui agissent en leur nom et sous leur responsabilité mais pour le
compte d’un commettant) et les courtiers (dont le rôle consiste à rapprocher les contractants sans intervenir à l’acte que ceux-ci concluent) sont donc imposables dans la catégorie des bénéfices
industriels et commerciaux. Ils doivent être distingués des représentants de commerce et des agents commerciaux qui agissent au nom et pour le compte d’une ou plusieurs entreprises.
Les représentants de commerce sont en effet imposables :
– soit dans la catégorie des traitements et salaires s’ils sont considérés comme des
salariés, c’est-à-dire si leur statut est régi par l’article L. 7313-1 et suivants du code du travail ou si, sans être soumis à ce
même statut, ils font de la représentation pour le compte d’employeurs avec lesquels ils sont censés être liés par un contrat de louage de services en raison de l’état de subordination où ils se
trouvent vis-à-vis de ceux-ci ;
– soit dans la catégorie des bénéfices non commerciaux lorsqu’il s’agit de « représentants
libres » ou « représentants mandataires » (BOI-BNC-CHAMP-10-10-20-40 au XXXIV-B § 620).
320
Par ailleurs, les agents commerciaux, c’est-à-dire les mandataires qui, à titre de
profession habituelle et indépendante -sans être liés par un contrat de louage de services mais seulement par un contrat écrit indiquant la qualité des deux parties contractantes- négocient et,
éventuellement, concluent des achats, des ventes, des locations ou des prestations de services, au nom et pour le compte de producteurs, d’industriels ou de commerçants, sont passibles de l’impôt sur
le revenu dans la catégorie des bénéfices non commerciaux.
330
Bien entendu, les agents commerciaux qui effectuent des opérations commerciales pour leur
propre compte sont imposables dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux pour les profits réalisés dans lesdites opérations avec application éventuelle des dispositions de
l’article 155 du CGI (BOI-BNC-CHAMP-10-30-50 au II-D § 110 à 140).
340
Aux termes de l’article L.
132-1 du code de commerce, le commissionnaire est « celui qui agit en son propre nom ou sous un nom social pour le compte d’un commettant ».
350
Le contrat de commission est caractérisé par les éléments suivants :
– le commissionnaire intervient personnellement, en son propre nom ou sous un nom social
pour le compte du commettant et, bien entendu, sur ordres de ce dernier ;
– le commissionnaire ne devient à aucun moment propriétaire de la marchandise bien qu’elle
puisse être entreposée dans ses établissements (ce qui le distingue du simple négociant) ;
– le commissionnaire est rémunéré par une commission exclusive de tout caractère spéculatif
tant sur les biens ou services faisant l’objet du contrat de commission que sur les débours exposés lors de son entremise ;
– le commissionnaire doit enfin rendre compte à son commettant.
Doit, notamment, être considéré comme commissionnaire un commerçant justifiant qu’il n’agit
pas pour son propre compte et chargé, par un groupement d’achats en commun dont il fait partie, de passer des commandes, rechercher et soumettre aux adhérents les meilleurs prix pour les marchandises
nécessaires à leur exploitation, payer les traites et les factures, servir en un mot d’intermédiaire entre les commerçants membres du groupement et les vendeurs moyennant un pourcentage sur les
affaires traitées (cette justification peut être apportée par tous moyens de preuve admis et en particulier par la représentation d’ordres émanant des commerçants auxquels les marchandises sont
livrées et antérieurs à l’acquisition desdites marchandises).
Doit aussi être considéré comme commissionnaire :
– un contribuable qui prend livraison de marchandises qui lui sont adressées à son nom et
dont il devient responsable vis-à-vis de l’expéditeur, qui les vend sur un marché où il est locataire d’un emplacement à cet effet en perçoit le prix et, après déduction de certains frais ainsi que de
sa commission, adresse le produit net de la vente à l’expéditeur (CE, arrêt du 17 mars 1933) ;
– l’intermédiaire à qui un industriel a confié le placement de ses produits lorsque,
ayant d’ailleurs accepté d’être partiellement « ducroire », il a l’initiative de l’approvisionnement d’un camionneur entrepositaire ou de plusieurs clients dont il surveille la gestion (CE, arrêt du
23 novembre 1936 n° 39083, RO, 6592). Il est rappelé que le commissionnaire « ducroire » répond, en plus de la solvabilité et de la bonne volonté du ou des tiers contractants, des circonstances
fortuites qui empêcheraient l’exécution, par ces derniers. des opérations qu’ils se sont engagés à mener à bonne fin, à moins que l’inexécution de ces opérations ne procède de la faute du commettant ;
– un contribuable -exerçant, en qualité de mandataire rétribué à la commission, les
fonctions d’acheteur de matières premières pour le compte d’une entreprise de transformation- qui n’est lié à cette dernière par aucun contrat écrit, ne reçoit d’elle que des directives générales en
ce qui concerne les achats qu’il est chargé d’effectuer, procède librement à la recherche des producteurs, traite directement avec ceux-ci, établit lui-même les factures et jouit d’une grande latitude
dans l’accomplissement de sa mission (CE, arrêt du 10 avril 1959 n° 40592, RO, p. 401) ;
– un contribuable chargé de l’approvisionnement des chantiers d’une entreprise en
matériaux de construction. Au cas particulier, le Conseil d’État a jugé que, chargé de se procurer les matériaux auprès des fournisseurs choisis par lui ou désignés par son cocontractant et recevant
de ces fournisseurs des commissions dont il avait la faculté de discuter le taux, l’intéressé, qui pouvait réaliser des gains supplémentaires, s’est comporté comme un commissionnaire à l’achat dont
les profits entrent dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux. Mais, le contribuable était également chargé de l’organisation du transport des matériaux entre les carrières
d’extraction et les chantiers. En ce qui concerne ces opérations de transport, ce contribuable doit, dès lors qu’il s’est gardé la possibilité de choisir les transporteurs et de discuter avec eux des
conditions réelles et de l’organisation générale des transports, être considéré comme ayant agi en qualité de gérant d’entreprise dont les gains relèvent de la catégorie des bénéfices non commerciaux,
encore qu’il ait été rémunéré par une commission fixe (CE, arrêt du 12 octobre 1964 n° 47652, p. 161) ;
– celui qui, recevant en dépôt et mettant en vente dans ses magasins des produits dont le
prix est fixé par le déposant, fournit à ce dernier qui reprend tous les produits invendus, un compte périodique détaillé des ventes réalisées et ne retire de ces opérations aucun profit que les
commissions forfaitaires qui lui sont allouées (CE, arrêt du 31 janvier 1944 n° 59632, rendu en matière de taxes sur le chiffre d’affaires).
En revanche, le Conseil d’État a estimé que ne peuvent être considérés comme des
commissionnaires, notamment :
-celui dont l’activité consiste à recueillir des commandes pour le compte et au nom de
négociants en vins auxquels il transmet les ordres reçus, sans procéder à la facturation sous son nom, ni à l’encaissement des sommes dues et qui est rémunéré par des commissions d’un taux forfaitaire
fixé à l’avance et réglées d’après le montant des affaires menées à bonne fin. L’intéressé qui jouit de la plus grande liberté dans le choix de la clientèle visitée et dans l’organisation de ses
tournées, doit être regardé comme exerçant une activité non commerciale alors même qu’il est inscrit en qualité de commissionnaire en marchandises au registre du commerce (CE, arrêt du 11 mai 1962
n° 47448) ;
– le gérant d’une société étrangère, qui effectue en France des opérations d’achat et de
vente pour le compte de sa société et dans l’exercice des pouvoirs qu’il détient en sa qualité de gérant la circonstance que sa rémunération consiste, pour partie, en des commissions proportionnelles
au montant des achats et des ventes n’étant pas de nature à faire regarder l’intéressé comme intermédiaire entre la société et les clients de celle-ci. Au cas particulier, la Haute Assemblée a jugé
que l’intéressé n’exerçait pas personnellement une activité commerciale distincte de celle de la société (CE, arrêt du 11 décembre 1963 n° 52344).
360
Doivent également être considérés comme des commissionnaires les consignataires de marée
fraîche.
Doit ainsi être imposé au titre des bénéfices industriels et commerciaux le préposé à la
vente du poisson qui, étant vis-à-vis de l’expéditeur, responsable de la marée qu’il fait vendre aux enchères publiques, perçoit le prix de la vente et le transmet à son client, après déduction de ses
frais et de sa commission (CE, arrêt du 23 janvier 1931 n° 8221, RO, 5549).
En revanche, ne fait pas d’opérations commerciales un préposé, nommé par l’administration
communale dont les attributions consistent à organiser et à diriger la vente du poisson à la criée, conformément à un règlement municipal qui lui interdit notamment toutes opérations commerciales sur
le poisson et qui, dans l’exercice de sa profession. ne fait acte ni de commissionnaire, ni de courtier. Au cas particulier. l’intéressé doit être considéré comme passible de l’impôt dans la catégorie
des bénéfices non commerciaux (CE, arrêt du 16 novembre 1936 n° 11914, RO, 6585).
370
Les ramasseurs de produits agricoles peuvent être assimilés à des commissionnaires dans la
mesure où ils justifient qu’ils agissent en vertu d’un mandat préalable, qu’à aucun moment ils ne sont propriétaires de la marchandise achetée, ce qui exclut pour eux toute responsabilité de perte,
qu’ils sont rémunérés par une commission préalable fixée en fonction du prix ou de la quantité des marchandises achetées et exclusive de tout autre profit et, enfin, qu’ils rendent compte à leurs
mandants des conditions dans lesquelles ils ont traité avec les vendeurs. Faute d’administrer la preuve que ces diverses conditions sont remplies et notamment celle de rendre compte, les ramasseurs de
produits agricoles seraient réputés personnellement acheteurs et vendeurs.
Mais, en tout état de cause, les profits qu’ils retirent de l’exercice de leur profession
présentent le caractère de bénéfices industriels et commerciaux.
380
Les courtiers sont des intermédiaires qui, sans s’engager eux-mêmes et sans être liés par un
contrat, prêtent leur entremise pour permettre la réalisation de transactions entre différentes personnes qu’ils mettent en rapport. Leur rôle consiste à faciliter la conclusion d’une affaire mais,
n’ayant reçu aucun mandat de l’une ou de l’autre des parties contractantes, ils n’ont pas, contrairement aux commissionnaires, à rendre compte de leur activité.
Ils sont rémunérés par des commissions proportionnelles à l’importance des affaires traitées
par leur entremise. Ils sont enfin libres de réduire ou d’étendre leur clientèle sous la réserve -dans certains cas- de n’effectuer aucune opération pour des entreprises concurrentes. En principe, le
rôle du courtier cesse à partir du moment où les parties ont contracté entre elles.
L’activité de courtier conserve son caractère commercial même lorsque le courtage a pour
objet des opérations de nature non commerciale.
Les sommes détournées frauduleusement par un courtier, ne correspondant à la rétribution
d’aucun service, sont imposables dans la catégorie des bénéfices non commerciaux
(CE, arrêt du 12 février 1988,
n° 57730).
390
Les courtiers de marchandises répondent à la définition générale donnée au IV-B §
380. Leur rôle consiste à rapprocher le vendeur et l’acheteur en vue de la conclusion d’un marché à l’exécution duquel ils demeurent étrangers.
Le courtage en marchandises peut être effectué par tout commerçant.
400
Doit notamment être regardé comme courtier d’assurances et non comme salarié, le
contribuable qui recherche, avec une entière liberté, des clients pour le compte de compagnies d’assurances -dont il peut d’ailleurs augmenter le nombre- et qui est rémunéré par des commissions, à
l’exclusion d’une somme mensuelle fixe destinée à couvrir de menus frais (CE, arrêt du 14 juin 1941 n° 62983 T).
410
Il a également été jugé qu’un courtier d’assurances qui, agissant en qualité
d’assureur-conseil d’une société, reçoit une rémunération comportant à la fois un traitement fixe et une participation sur les commissions reversées par lui à la société lorsqu’elles dépassent un
certain chiffre et qui ne se trouve pas placé vis-à-vis de ladite société dans des conditions de subordination pouvant le faire regarder comme un employé, doit être taxé au titre des bénéfices
industriels et commerciaux pour la totalité de sa rémunération, dès lors qu’il exécute des opérations de courtage dont le caractère commercial n’est pas contestable (CE, arrêt du 23 février 1934
n° 31239).
420
Un courtier d’assurances doit être taxé au titre des bénéfices industriels et commerciaux
alors même qu’il ne serait en relation d’affaires qu’avec une seule compagnie.
430
Il est rappelé que les agents généraux d’assurances qui effectuent des opérations de
courtage sont passibles, à ce titre, de l’impôt sur le revenu dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux. Il en est de même, en principe, des sous-agents qui exercent une activité
secondaire de courtage.
Toutefois, il est admis que l’employé d’une compagnie d’assurances qui apporte
occasionnellement des contrats à sa compagnie ou aux compagnies du groupe auquel il appartient ne réalise pas pour autant des profits commerciaux.
En revanche, si l’intéressé apporte des contrats à d’autres compagnies, il est passible de
l’impôt au titre des bénéfices industriels et commerciaux, à condition, qu’il effectue ces opérations en son nom personnel
(BOI-BNC-CHAMP-10-30-50 au III-F § 340).
L’activité de prospection des prescripteurs médicaux et de promotion auprès d’eux des
produits de parapharmacie fabriqués par deux laboratoires en vue de favoriser le développement de leur vente présente un caractère commercial alors même qu’à l’occasion des visites auprès de ces
prescripteurs aucun contrat de vente n’est conclu ni aucune commande n’est prise ou transmise aux fabricants.
Est sans incidence sur la qualification de cette activité le fait qu’elle exigerait la
mise en œuvre de compétences scientifiques
(CE, arrêt du 11 avril 2008,
n° 284921).
440
Les courtiers interprètes et conducteurs de navires font le courtage des affrètements.
Leur activité consiste essentiellement à rechercher les contrats de transports pour le compte des armateurs, à traduire les connaissements et autres actes de commerce en cas de contestations devant
les tribunaux, à constater le cours du fret et à représenter les capitaines de navires pour l’accomplissement des formalités douanières et portuaires (code de commerce [C. com.], art. L. 131-2) [CE,
arrêt du 22 novembre 1965, n° 62602, 7e s.-s., Dupont 1966, p. 36].
450
Les courtiers de transport par terre et par eau ont seuls, dans les lieux où ils sont
établis, le droit de faire le courtage des transports par terre et par eau. Ils ne peuvent cumuler leurs fonctions avec celles de courtier de marchandises, d’assurances ou de courtier conducteur de
navires (C. com., art. L. 131-3).
455
Les courtiers en opérations de banque et en services de paiement visés au 1° du I de
l’article R. 519-4 du code monétaire et financier (CoMoFi), issu du
décret n° 2012-101 du 26 janvier
2012, et leurs représentants doivent, en principe, déclarer leurs revenus dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux.
Pour plus de précisions, et s’agissant aussi des intermédiaires en opérations de banque
mentionnés au 4° du I de l’article R. 519-4 du code monétaire et financier, il convient de se reporter à la première partie du rescrit n° 2012/41 au
V § 430 du BOI-BNC-CHAMP-10-30-50.
Sur les conséquences liées à l’adoption du décret n° 2012-101 du 26 janvier 2012 instituant
l’article R. 519-4 du CoMoFi, il convient de se reporter à la deuxième partie du rescrit n° 2012/41au II-D-2 § 150 du BOI-BNC-CESS-10-10.
460
On trouvera ci-après, à titre d’exemples, différentes situations dans lesquelles ont été
courtiers, notamment :
– un contribuable dont l’activité consiste à servir d’intermédiaire entre une union
constituée par des fabricants de fécule et les acheteurs de ce produit et qui, à l’occasion, avance à ses clients le montant de leurs factures et se charge du recouvrement de celles-ci (CE, arrêt du
31 janvier 1938 n° 57877, RO, p. 72) ;
– un contribuable qui, en son nom personnel et sous sa propre responsabilité, présente
des demandes de prêts d’acquéreurs éventuels de véhicules automobiles à un établissement de crédit, dès lors qu’il n’a à rendre aucun compte de son activité à cet établissement et qu’il peut même
transmettre lesdites demandes à tout autre établissement financier (CE, arrêt du 25 mars 1966 n° 67178, RO, p. 132) ;
– l’« agent général » en France d’une société étrangère qui recherche la clientèle
directement ou par l’intermédiaire d’agents installés en France, prépare les marchés passés par ladite société en vue de l’exportation de produits en France, organise à ses frais et risques le
transport maritime et la livraison des marchandises, établit les factures et perçoit le prix, dont il conserve une partie correspondant aux frais de transport et à sa commission. L’intéressé qui, en
outre, utilise pour ces diverses opérations les bureaux et les employés d’une entreprise personnelle distincte ne peut, en effet, être regardé comme le simple préposé salarié de la société étrangère à
laquelle il prête son entremise (CE, arrêt du 25 octobre 1968 n° 72500, RJCD, 1re partie, p. 291).
Est aussi courtier le contribuable qui pratique la vente par correspondance à domicile -en
recourant aux moyens ordinaires de publicité (lettres, annonces, prospectus)- et qui travaille chez lui pour le compte d’un tiers qui fait les expéditions et les factures.
Réalisent également des opérations de courtage, réputées commerciales au sens de
l’article L. 110-1 du code de commerce, les courtiers de banque agréés, dits également courtiers de trésorerie. En ce qui concerne
les « courtiers de banque », non agréés par l’association professionnelle des banques, leur situation dépend essentiellement des conditions dans lesquelles les intéressés exercent leur profession et
du cadre juridique dans lequel elle s’insère. En principe, les revenus correspondant à l’activité exercée par les courtiers de banque non agréés, liés à un ou plusieurs établissements financiers par
un contrat écrit ou verbal qui leur confère la qualité, soit de mandataire libre, soit d’agent commercial, doivent être soumis à l’impôt dans la catégorie des bénéfices non commerciaux.
Enfin, réalisent des opérations de courtage les courtiers en produits agricoles qui
mettent en relation les producteurs agricoles et les acheteurs éventuels. Tel est le cas d’un contribuable qui s’entremet entre des viticulteurs et des négociants en vins d’une région vinicole,
recherchant pour les uns et les autres la contrepartie de leurs offres, sans être lié par un contrat d’une durée quelconque avec aucun d’entre eux, et dont la rémunération consiste en une commission
variable, fixée à l’occasion de chaque affaire, proportionnellement au montant de l’opération (CE, arrêt du 24 juillet 1937 n° 54705, RO, p. 485).
470
Sur le cas particulier des courtiers en publicité, il convient de se reporter au
XXV § 640 du BOI-BIC-CHAMP-60-50.
