1
La liste ci-après concerne des activités, professions ou sources de profits dont le caractère au
regard des lois fiscales a été déterminé par des décisions de jurisprudence ou par la doctrine administrative.
Certaines solutions contenues dans cette liste constituent des solutions d’espèce et sont
essentiellement données à titre d’information.
10
Le chef d’établissement doit, en principe, être considéré comme exerçant une profession non
commerciale (CE, arrêt du 26 décembre 1930, n° 87030).
Si le chef d’établissement fournit à ses élèves le logement et la nourriture, ces prestations
n’enlèvent pas à la profession exercée son caractère non commercial, lorsqu’elles ont seulement pour objet de faciliter la tâche d’enseignement (CE, arrêt du 8 avril 1932, n° 23929). Dans le même
sens, la Cour de cassation (chambre civile, arrêt du 20 avril 1931) avait jugé qu’un chef d’institution ne fait pas acte de commerce en assurant, avec le concours de collaborateurs, l’instruction de
ses élèves, alors même qu’il pourvoit au logement et à la nourriture de ceux-ci.
20
En revanche, lorsque l’enseignement constitue une activité indépendante des prestations en
nature ou de services, le chef d’établissement doit être regardé comme réalisant à la fois des bénéfices non commerciaux pour son activité de directeur d’établissement d’enseignement et des bénéfices
industriels et commerciaux pour la fourniture du logement et de la nourriture.
30
Enfin, le 1 du I de
l’article 155 du code général des impôts (CGI) prescrit d’imposer au titre des bénéfices industriels et commerciaux l’ensemble
des profits réalisés si l’activité d’enseignement est accessoire aux opérations commerciales de l’entreprise.
Ainsi, jugé pour un internat qui assure le logement aux élèves d’un cours secondaire de
jeunes filles et donne à ses pensionnaires un complément d’instruction, qui consiste notamment en études surveillées (CE, arrêt du 20 mars 1944 et CE, arrêt du 15 novembre 1943, n° 66286).
40
Les règles d’imposition données en ce qui concerne la nourriture et le logement des élèves
sont applicables aux profits retirés de la vente et de la publication d’ouvrages.
50
Ces professeurs exercent une profession libérale. Leurs rémunérations constituent des
bénéfices non commerciaux.
60
En revanche, les professeurs membres du clergé attachés aux établissements d’enseignement
libre exercent une profession salariée (BOI-RSA-CHAMP-10-10-20 au X-C § 170 et suiv.).
70
Les professeurs d’arts d’agrément sont réputés exercer une activité non commerciale.
80
Les rémunérations perçues par les membres de l’enseignement, à raison des leçons particulières
qu’ils donnent, sont imposables d’après les modalités prévues pour les bénéfices non commerciaux. Toutefois, ces rémunérations doivent être soumises au régime fiscal des traitements et salaires
lorsque les intéressés donnent des leçons pour le compte d’un établissement d’enseignement dans des conditions impliquant un état de subordination vis-à-vis de la direction de cet établissement.
90
Un professeur de lycée qui, en dehors de son enseignement scolaire, donne régulièrement des
conférences à une partie du personnel d’un établissement industriel ou commercial, doit être considéré comme exerçant, à ce titre, une activité salariée, si l’enseignement qu’il donne au sein de
l’entreprise est dispensé moyennant le paiement d’un salaire suivant un horaire, sur un sujet imposé et selon des prescriptions définies par la direction.
100
Il doit, en revanche, être regardé comme exerçant une activité indépendante, s’il est établi
qu’il ne se trouve pas dans une situation de subordination à l’égard de l’entreprise dans laquelle il effectue son enseignement.
110
Les rémunérations reçues par les répétiteurs des groupements départementaux de
l’apprentissage du bâtiment, bien que qualifiées d’« honoraires », sont considérées comme des salaires. En effet, s’ils disposent d’une grande liberté dans l’exercice de leurs fonctions, les
intéressés n’en sont pas moins liés, du point de vue administratif et du point de vue pédagogique, par les directives du comité central de coordination de l’apprentissage. En outre, les rémunérations
sont fixées par ce seul comité (CE, arrêt du 3 avril 1957, n° 24658).
120
Bien qu’ils reçoivent une rémunération forfaitaire du Comité central de l’apprentissage,
les correcteurs de cours ne sont pas regardés comme des salariés, eu égard à l’entière liberté dont ils jouissent pour l’accomplissement de leur travail (CE, arrêt du 13 novembre 1964, n° 57116). Ces
correcteurs sont donc imposables au titre des bénéfices non commerciaux.
130
Les personnes à qui un établissement d’enseignement par correspondance confie la rédaction
des cours distribués aux élèves et la correction des devoirs remis par ces derniers doivent être considérées comme disposant, dans l’accomplissement de leur travail, d’une entière liberté, dès lors
que, d’une part, elles ne reçoivent que des directives pédagogiques très générales et très brèves ne comportant aucune obligation, qu’elles conservent leur liberté d’appréciation à l’égard des
corrigés-types que leur remet l’école et que, d’autre part, les instructions qu’elles reçoivent pour la rédaction des cours ne dépassent pas celles que l’on trouve dans tout contrat de louage
d’ouvrage. Il s’ensuit que les sommes qui leur sont versées ont le caractère de revenus non commerciaux (CE, arrêt du 16 mars 1964, n° 53866).
140
Cependant, dans la mesure où la taxe sur les salaires est acquittée, à raison de ces sommes
par l’établissement d’enseignement, l’administration admet qu’elles soient assujetties à l’impôt au titre des traitements et salaires, lorsque les modalités de calcul de ces rémunérations sont telles
qu’il y a absence de spéculation ou de possibilité de spéculation.
Cf. également III-A § 310 à 320pour les
collaborations à des publications.
150
Les dirigeants des écoles d’enseignement de la conduite des véhicules à moteur sont
considérés comme exerçant une profession non commerciale, dans la mesure où ils se consacrent essentiellement à la direction de leur établissement en dirigeant, coordonnant et contrôlant les leçons
données par le personnel qu’ils emploient, tout en dispensant eux-mêmes une partie de l’enseignement. Il n’y a pas lieu de prendre en considération l’importance du matériel utilisé et du personnel
employé (CE, arrêt du 24 janvier 1966, n°
64861 et dans le même sens, CE, arrêt du
10 février 1967, n° 63480 et CE, arrêt du
29 mai 1968, n° 66528, rendus en matière de taxes sur le chiffre d’affaires).
160
En revanche, les exploitants d’auto-écoles qui ne prennent pas une part réelle et effective
à la marche de leur établissement sont considérés comme poursuivant la recherche du profit dans l’exploitation du personnel et du matériel de l’établissement et, par suite, exercent une activité
commerciale (CE, arrêt du 18 février 1970, n°
75066 et dans le même sens, CE, arrêt du
11 décembre 1970, n° 76226).
170
En outre, lorsqu’un contribuable exploite une auto-école et exerce par ailleurs une activité
commerciale (loueur de voitures automobiles, par exemple), il est imposable à raison des profits réalisés dans chacune de ces activités, au titre des bénéfices non commerciaux pour la première et des
bénéfices commerciaux pour la seconde, sauf application des dispositions de l’article 155 du CGI
(BOI-BNC-CHAMP-10-20 au II-C § 92 et suiv.).
180
Les règles exposées au I-B § 150 à 170 s’appliquent aussi aux écoles de
pilotes d’avion.
190
L’enseignement du ski est dispensé, dans la plupart des stations de sports d’hiver, dans le
cadre des « écoles du ski français » (ESF), émanations des sections locales du Syndicat national des moniteurs de ski. Elles sont organisées, généralement, en associations régies par la
loi du 1er juillet
1901.
L’enseignement du ski peut également être dispensé par :
– des associations régies par la loi du 1er juillet 1901 dénommées « ski-écoles
internationales » dépendant de la Fédération des enseignants de ski ; elles exercent leur activité dans les conditions identiques aux écoles de ski français ;
– des simples groupements de moniteurs agissant, à titre indépendant, sans organisation
juridique ;
– des moniteurs libres exerçant seuls ;
– des clubs sportifs ;
– des sociétés civiles professionnelles ;
– des sociétés de capitaux.
200
Lorsqu’ils exercent leur activité de manière indépendante, les moniteurs de ski sont
assujettis à l’impôt sur le revenu au titre des bénéfices non commerciaux.
210
Les moniteurs qui exercent leur activité dans le cadre des écoles de ski français ou de
groupements semblables ne sont pas liés à ces organismes par un contrat de travail. Ils dispensent leurs cours sous leur propre responsabilité et jouissent d’une assez large liberté dans
l’organisation et l’exécution de leur tâche. En outre, ils sont propriétaires de leur équipement sportif. Dès lors, ils doivent être considérés comme exerçant leur activité d’une manière indépendante.
220
Un exploitant d’école de coiffure qui dirige lui-même les leçons données à ses élèves doit
être regardé comme exerçant une profession non commerciale.
230
En revanche, le coiffeur qui exploite à la fois un salon et une école de coiffure réalise des
bénéfices commerciaux pour son salon de coiffure et des bénéfices non commerciaux pour son école, sauf application de l’article 155
du CGI (BOI-BNC-CHAMP-10-20 au II-C § 92 et suiv.).
240
Les maîtres de manège, lorsqu’ils se bornent à enseigner leur art, seuls ou avec le concours
d’autres maîtres à leur solde, en mettant des chevaux à la disposition de leurs élèves, réalisent des bénéfices non commerciaux.
250
Toutefois, si le directeur de manège loue également des chevaux à des personnes auxquelles il
ne dispense pas son enseignement, ou encore prête son manège à des tiers, moyennant rémunération, pour un usage quelconque, il exerce à la fois une activité non commerciale d’enseignement et une
activité commerciale de location de chevaux ou de manège. Les revenus provenant de chacune de ces activités sont imposables respectivement dans la catégorie des bénéfices non commerciaux et dans celle
des bénéfices industriels et commerciaux, sauf si l’activité d’enseignement apparaît comme le simple prolongement de l’activité commerciale, ou inversement. Dans ce cas, la totalité des revenus
réalisés est taxée, en vertu de l’article 155 du CGI, dans la catégorie correspondant à l’activité principale
(BOI-BNC-CHAMP-10-20 au II-C § 92 et suiv.).
Il en est ainsi, en particulier, pour un éleveur qui exploite un centre équestre, activité qui
ne peut, en principe, être considérée comme le prolongement normal de l’agriculture.
260
Un contribuable qui a mis en gérance, moyennant une redevance proportionnelle aux recettes
mensuelles, un établissement d’enseignement dont il est propriétaire, avec la jouissance du mobilier et du droit d’exploiter la méthode d’enseignement dont il est concessionnaire, et n’a assumé aucune
responsabilité dans l’enseignement dispensé, ni pris part à la marche de l’établissement, laissant au gérant le soin d’assurer celle-ci à ses risques et périls, doit être regardé comme ayant consenti
une location de caractère commercial (CE,
arrêt du 8 mars 1972, n° 81907).
270
Les interprètes exercent une activité libérale lorsqu’ils ne sont pas liés à un employeur par
un contrat de travail.
Notamment, exerce une profession non commerciale un interprète qui représente une
entreprise pour toutes traductions et commandes, pour l’exécution et le paiement de travaux et pour le règlement de tous litiges, qui est rémunéré par une commission proportionnelle au chiffre des
affaires traitées par lui, dispose d’un bureau personnel, jouit d’une grande liberté et supporte ses dépenses professionnelles (CE, arrêt du 12 février 1947, n° 75884).
280
Sur ce point, il convient de se reporter au
BOI-BNC-CHAMP-10-10-20-20.
290
Un contribuable qui effectue à son domicile des traductions de texte pour le compte de
plusieurs organismes publics ou privés dont il ne reçoit aucune directive particulière pour l’exécution de ses travaux doit, encore qu’il soit rétribué d’après un tarif préétabli, être regardé, non
comme occupant un emploi salarié, mais exerçant une profession non commerciale (CE, arrêt du 27 octobre 1958, n° 40252, CE, arrêt du 13 janvier 1964, n° 59421 et
CE, arrêt du 29 janvier 1969, n° 75768
).
300
Lorsque pour son œuvre de traduction, le traducteur peut bénéficier de la législation sur la
propriété littéraire, le régime fiscal qui lui est applicable n’est pas différent de celui des auteurs (BOI-BNC-CHAMP-10-10-20-20).
Toutefois, seuls sont susceptibles d’être considérés comme traducteurs-auteurs ceux des
intéressés dont les œuvres sont imprimées et diffusées dans le public par une ou plusieurs entreprises d’édition et qui perçoivent à ce titre des droits d’auteur fixés, soit au forfait, soit en
fonction du chiffre de vente des ouvrages édités. Tel est, en règle générale, le cas des traducteurs qui cotisent à la caisse nationale des lettres.
310
Sauf lorsque la collaboration se situe dans le cadre d’un contrat de travail (par exemple les
hommes de lettres collaborant à des journaux), les rémunérations perçues au titre de ces collaborations présentent le caractère de bénéfices non commerciaux.
320
L’administration admet, toutefois, que ces rémunérations soient soumises à l’impôt sur le
revenu, dans la catégorie des traitements et salaires à la condition :
– d’une part, que la taxe sur les salaires soit acquittée par la partie versante ;
– et, d’autre part, que les modalités de rémunération soient telles qu’il y ait absence de
spéculation ou de possibilité de spéculation.
Une solution identique est applicable, sous les mêmes conditions :
– aux personnes qui assurent la rédaction des cours par correspondance ;
– aux professeurs dits « honorés » à qui certains établissements d’enseignement confient des
conférences.
330
Les profits tirés par un contribuable de la fourniture de renseignements commerciaux à
diverses maisons de documentation, auxquelles il n’est pas lié par des contrats de travail, entrent dans la catégorie des bénéfices des professions non commerciales (CE, arrêt du 15 juin 1960, n°
47396).
340
Celui qui exécute des gravures originales dont il vend le droit de reproduction à des
éditeurs et directeurs de journaux ne peut, eu égard tant à l’indépendance dont il jouit vis-à-vis de sa clientèle qu’au caractère artistique de son activité, être regardé ni comme un salarié, ni
comme un artisan ; il doit, en conséquence, être assujetti à l’impôt dans la catégorie des bénéfices des professions non commerciales (CE, arrêt du 24 janvier 1949, n° 96316).
