Le Conseil constitutionnel, par une décision du 12 avril 2019, a examiné la conformité à la Constitution d’un dispositif spécifique du code général des impôts. Un contribuable avait réalisé un apport de titres à une société qu’il contrôlait, bénéficiant ainsi d’un report d’imposition pour la plus-value initialement constatée. Ces titres ont ensuite fait l’objet d’une donation au profit d’une personne physique exerçant également le contrôle de la société bénéficiaire de l’apport. La loi prévoit que l’imposition de la plus-value en report est alors transférée au donataire en cas de cession précoce des titres reçus. Saisi d’une question prioritaire de constitutionnalité, le juge devait déterminer si ce transfert de dette fiscale portait une atteinte disproportionnée au principe d’égalité. La juridiction constitutionnelle a finalement jugé les dispositions contestées conformes, estimant que le législateur s’est fondé sur des critères à la fois objectifs et rationnels.
I. La validation du transfert de la charge fiscale au donataire
A. La préservation de l’objectif de restructuration des entreprises Le législateur a instauré ce report d’imposition pour « favoriser les restructurations d’entreprises susceptibles d’intervenir par échanges de titres » sans pénaliser immédiatement la trésorerie du contribuable. Cette mesure évite que le détenteur des parts ne doive céder une fraction de son capital pour acquitter l’impôt lors de l’opération d’apport. Le maintien de cet avantage fiscal, même après une transmission gratuite, impose nécessairement d’identifier un nouveau redevable pour la plus-value demeurant simplement en sursis. L’imposition n’est alors exigible qu’au moment où les titres sortent du patrimoine du donataire, assurant ainsi la continuité du mécanisme de report choisi.
B. L’intégrité du principe d’égalité devant les charges publiques Le requérant soutenait que faire peser l’impôt sur le donataire revenait à taxer un enrichissement dont seul le donateur initial avait réellement profité. Les sages rappellent que la contribution commune doit être « également répartie entre tous les citoyens, en raison de leurs facultés » conformément à la Déclaration de 1789. En l’espèce, le transfert de la charge fiscale ne constitue pas une rupture caractérisée de l’égalité car il s’insère dans un régime optionnel cohérent. Le Conseil estime que la loi peut valablement désigner le donataire comme sujet de l’impôt pour prévenir toute évasion fiscale liée à la transmission.
II. Le fondement rationnel du mécanisme de taxation différée
A. La connaissance éclairée de la charge par le donataire Au moment de la transmission gratuite, le nouveau détenteur des titres « a une connaissance exacte du montant et des modalités de l’imposition » grevant les actifs. Cette information est garantie par l’obligation de mentionner la plus-value en report dans la déclaration de revenus souscrite lors de l’acceptation de la donation. Le consentement du donataire à recevoir les titres inclut ainsi l’acceptation tacite de la dette fiscale latente attachée à ces valeurs mobilières acquises gratuitement. Cette transparence permet de considérer que le redevable assume volontairement une charge dont il a pu mesurer l’étendue avant l’entrée dans son patrimoine.
B. La maîtrise de l’exigibilité de l’impôt par le détenteur La fin du report d’imposition ne survient que si le donataire décide librement de céder les titres ou si la société qu’il contrôle procède à une vente. La plus-value est d’ailleurs « définitivement exonérée lorsque le donataire cède les titres au-delà d’un délai de dix-huit mois » suivant la transmission à titre gratuit. Le législateur n’a donc pas méconnu l’exigence de prise en compte des capacités contributives puisque le redevable conserve la pleine maîtrise du fait générateur. L’absence de taxation en cas de conservation durable des titres démontre la volonté de la loi de n’atteindre que les comportements de réalisation monétaire.
