La cour administrative d’appel de Bordeaux, par un arrêt rendu le 9 janvier 2025, précise le régime de déductibilité des provisions pour dépréciation d’un fonds de commerce. Une entreprise exerçant une activité officinale a acquis son fonds en 2008 avant de constituer des dotations au titre des exercices clos en 2013 et 2014. Elle invoquait une baisse de rentabilité et la dégradation générale du marché pour justifier fiscalement cette diminution de la valeur de son actif incorporel. L’administration fiscale a contesté ces écritures comptables, entraînant un contentieux dont le premier ressort fut favorable au contribuable devant le tribunal administratif de Bordeaux le 2 novembre 2021. Le ministre a interjeté appel afin de rétablir les impositions initiales, contestant la réalité de la dépréciation invoquée au regard de la performance économique réelle. La juridiction d’appel devait déterminer si des statistiques de marché et des efforts de gestion internes suffisent à démontrer une perte de valeur probable d’un actif. La cour répond négativement en soulignant que la stabilité des indicateurs d’exploitation exclut toute dépréciation dès lors que la valeur d’usage demeure élevée. La rigueur de cette preuve technique (I) justifie l’exclusion de données exogènes au profit d’une analyse strictement interne de la rentabilité (II).
I. L’exigence de preuve d’une dépréciation réelle de l’actif
A. La supériorité de la valeur d’usage sur la valeur vénale
L’article 39 du code général des impôts subordonne la déductibilité d’une provision au caractère probable d’une perte nettement précisée par des événements en cours. Pour les immobilisations non amortissables, la dépréciation suppose que la valeur actuelle de l’actif soit devenue « notablement inférieure à sa valeur nette comptable ». La valeur actuelle se définit comme la valeur la plus élevée entre la valeur vénale de marché et la valeur d’usage liée à l’exploitation. La cour rappelle fermement que la valeur d’usage prime si elle s’avère supérieure, empêchant ainsi la constitution d’une provision purement fondée sur le marché. Cette interprétation stricte garantit que les variations purement spéculatives ou conjoncturelles du marché ne viennent pas indûment éroder l’assiette de l’impôt sur les sociétés.
B. L’insuffisance des variations mineures du chiffre d’affaires
En l’espèce, l’entreprise invoquait une baisse de son chiffre d’affaires, mais les juges relèvent que cette diminution n’était que de « 1,69 %, non significative ». La stabilité de la marge commerciale et de l’excédent brut d’exploitation démentait l’existence d’une perte de valeur économique actuelle du fonds de commerce. Le juge administratif souligne que l’entreprise « n’établit pas, en l’absence de baisse du chiffre d’affaires, la baisse de la valeur d’usage du fonds ». L’effort de la gérante, ayant renoncé à sa propre rémunération pour soutenir la structure, est interprété comme un acte de gestion incapable de masquer la rentabilité. Cette approche pragmatique interdit de transformer des mesures de prudence ou de soutien financier en preuves d’une dépréciation réelle de l’immobilisation au sens fiscal.
II. L’inefficacité des facteurs exogènes pour justifier la provision
A. Le rejet des statistiques de marché non individualisées
L’entreprise s’appuyait sur des études professionnelles indiquant une baisse globale du prix de cession des officines dans son département et au niveau national. La cour rejette ces éléments en les qualifiant de « donnée exogène à l’entreprise », impropre à caractériser la situation spécifique du fonds de commerce concerné. Le recours à des coefficients statistiques moyens ne permet pas de refléter les « particularités et spécificités du fonds exploité » nécessaires à la validité d’une provision. Une dotation ne saurait être validée par le seul constat d’un climat économique défavorable sans lien direct et quantifié avec les résultats propres de l’exploitation. La précision des faits comptables l’emporte donc sur les tendances macroéconomiques, imposant au contribuable une démonstration individualisée de sa probable perte de valeur future.
B. La préservation de l’assiette fiscale face aux actes de gestion
En annulant le jugement de première instance, la cour administrative d’appel de Bordeaux valide la réintégration des provisions au titre des exercices clos en 2013 et 2014. Elle affirme que la dépréciation n’était pas « avérée eu égard aux circonstances de fait constatées à la date de clôture des exercices en cause ». Cette décision renforce la sécurité juridique en empêchant les sociétés de moduler leur résultat imposable par des dotations aux provisions fondées sur l’incertitude générale. Le droit fiscal demeure ici autonome vis-à-vis des craintes de perte qui ne se traduisent pas par une rupture immédiate de la rentabilité intrinsèque. La solution rappelle que la provision est un outil de constatation comptable d’un risque réel et non un instrument de gestion de la matière imposable.
