Par un arrêt en date du 10 juillet 2025, la cour administrative d’appel de Lyon s’est prononcée sur la qualification de revenus distribués à la suite du contrôle fiscal de deux sociétés. En l’espèce, une entreprise unipersonnelle à responsabilité limitée exploitant un restaurant et une société par actions simplifiée exerçant une activité de transport routier, toutes deux dirigées par la même associée unique, ont fait l’objet de vérifications de comptabilité. Pour la première, l’administration a écarté la comptabilité des exercices 2015 et 2016 pour absence de valeur probante et a reconstitué son chiffre d’affaires. Pour la seconde, elle a réintégré plusieurs charges jugées non déductibles au titre des exercices 2014 à 2016. En conséquence, les bénéfices des deux entités ont été rehaussés, et les sommes correspondantes ont été imposées entre les mains des associés en tant que revenus distribués sur le fondement de l’article 111 du code général des impôts. Saisis d’une demande en décharge de ces impositions, le tribunal administratif de Lyon a rejeté leur requête par un jugement du 30 mai 2023. Les contribuables ont alors interjeté appel de cette décision, contestant tant la régularité de la procédure que le bien-fondé des rectifications. Ils soutenaient notamment que l’absence de comptabilité pour l’une des sociétés faisait obstacle à la constatation d’une dissimulation de recettes et que les charges de la seconde, dûment comptabilisées, ne pouvaient être qualifiées d’occultes.
Il était ainsi demandé à la cour de déterminer si des rehaussements de bénéfices opérés sur une société, d’une part après reconstitution de ses recettes en l’absence de comptabilité probante, d’autre part après réintégration de charges insuffisamment justifiées, peuvent être légalement qualifiés d’avantages occultes constitutifs de revenus distribués et imposés comme tels au nom de l’associé.
La cour administrative d’appel de Lyon rejette la requête, considérant que les rehaussements opérés procédaient bien de revenus distribués imposables. Elle juge que l’absence de comptabilité ne fait pas obstacle à la constatation de revenus distribués et que la simple inscription d’une dépense dans les comptes, sans justification précise de sa nature et de son bénéficiaire, suffit à lui conférer un caractère occulte. Cet arrêt illustre une application rigoureuse de la notion d’avantage occulte, étendue tant aux profits non comptabilisés qu’aux charges irrégulièrement enregistrées (I), tout en confirmant la charge probatoire particulièrement exigeante qui pèse sur le contribuable souhaitant contester une telle qualification (II).
La cour confirme une conception large de l’avantage occulte, qu’elle identifie aussi bien dans les recettes dissimulées mises en évidence par une reconstitution de chiffre d’affaires (A) que dans des charges comptabilisées de manière irrégulière (B).
Les requérants avançaient qu’en l’absence de présentation d’une comptabilité par l’entreprise de restauration, l’administration fiscale « ne pouvait constater ni une dissimulation de recettes, ni de revenus distribués par cette société au titre d’avantages occultes ». La cour écarte cet argument en jugeant que les contribuables « ne peuvent sérieusement soutenir » une telle position. Le raisonnement des juges valide ainsi la démarche de l’administration : l’absence d’une comptabilité fiable ou sa mise à l’écart est précisément ce qui autorise le service vérificateur à reconstituer le chiffre d’affaires par des méthodes alternatives. Les recettes supplémentaires ainsi mises au jour, n’ayant transité par aucun compte officiel, sont par nature considérées comme des profits appréhendés de manière occulte par les dirigeants ou associés, justifiant leur imposition dans la catégorie des revenus distribués. La décision souligne ainsi que l’obligation de tenir une comptabilité régulière est une condition de la déductibilité des charges et non une condition préalable à la constatation de recettes. Permettre à un contribuable de se prévaloir de sa propre défaillance comptable pour échapper à l’imposition des recettes dissimulées reviendrait à créer une incitation à l’opacité.
Pour la société de transport, la problématique différait puisque les dépenses litigieuses avaient bien fait l’objet d’une inscription comptable. Les requérants soutenaient que cette comptabilisation faisait obstacle à la qualification d’avantage occulte. La cour rejette également cette argumentation en précisant que la seule comptabilisation d’une charge est insuffisante. En effet, elle relève que certaines écritures ne permettaient pas « d’identifier le bénéficiaire de ces sommes », ce qui suffisait à leur conférer un caractère occulte. De même, concernant des dépenses de carburant, la juridiction note qu’étaient indistinctement enregistrées « des charges diverses dans un compte de dépenses de carburant ». Une telle pratique, ne faisant « pas ressortir de manière explicite la nature de ces charges », ne s’oppose pas à leur qualification d’avantage occulte. La solution est sévère mais juridiquement fondée. Elle rappelle que le caractère occulte d’un avantage ne tient pas seulement à son absence de comptabilisation, mais également à toute manœuvre visant à masquer sa nature réelle ou l’identité de son véritable bénéficiaire, quand bien même une écriture comptable existerait.
La décision est également remarquable en ce qu’elle applique avec constance le principe selon lequel il appartient au contribuable d’apporter la preuve contraire aux constatations de l’administration, que ce soit en contestant la méthode de reconstitution (A) ou en justifiant du caractère professionnel des dépenses rejetées (B).
Face à la méthode de reconstitution des recettes du restaurant, les requérants ont tenté de démontrer son caractère « radicalement vicié » ou « excessivement sommaire ». Cependant, la cour rejette méthodiquement chacun de leurs arguments. Elle estime que la part des ventes de vin était « suffisamment importante » pour fonder la méthode choisie. Elle balaie l’argument relatif à la surévaluation de la capacité d’accueil en relevant que les appelants « omettent de prendre en compte la capacité d’accueil (…) de sa seconde salle ». La méthode alternative proposée par les contribuables est jugée non convaincante, car elle ne justifie ni le taux de remplissage retenu, ni le taux de défalcation appliqué. À travers ces rejets successifs, la cour rappelle une règle fondamentale : lorsque l’administration propose une méthode de reconstitution cohérente et motivée, la charge de la preuve est renversée. Il ne suffit pas au contribuable de critiquer la méthode administrative ; il doit démontrer son caractère erroné par des éléments précis et probants, ou proposer une méthode alternative plus rigoureuse, ce qui n’a pas été le cas en l’espèce.
Concernant les charges de la société de transport, les requérants se sont également heurtés à l’insuffisance de leurs justifications. Pour les travaux de plâtrerie et de peinture réalisés au domicile de la dirigeante, ils « se contentent d’avancer, sans cependant l’établir », que ces travaux concernaient la partie affectée au siège social, alors que l’administration produit des factures mentionnant des pièces privatives. De même, pour les frais de repas, l’affirmation selon laquelle ils étaient destinés aux chauffeurs n’est accompagnée d’aucune pièce justificative. S’agissant enfin des retraits d’espèces, prétendument utilisés pour pallier les plafonds de paiement par carte bancaire, les contribuables « n’établissent pas que ces plafonds ne pouvaient être augmentés ». Cet enchaînement de formules souligne que de simples allégations, même plausibles, sont inopérantes en contentieux fiscal. Pour qu’une charge soit déductible, son engagement dans l’intérêt direct de l’exploitation doit être positivement et rigoureusement démontré par des pièces justificatives précises, ce que les requérants ont été incapables de fournir.
