La Cour administrative d’appel de Lyon a rendu un arrêt le 20 mars 2025 portant sur la qualification fiscale d’une soulte perçue lors d’un apport de titres. Un contribuable a créé une société de droit luxembourgeois afin d’y apporter les actions d’une holding exploitant des supermarchés. En contrepartie de cet apport, il a reçu des titres de la nouvelle structure ainsi qu’une somme d’argent inscrite sur son compte courant. Cette soulte représentait moins de dix pour cent de la valeur nominale des titres reçus lors de l’échange. Le contribuable a alors placé la plus-value réalisée sous le régime du report d’imposition prévu par le code général des impôts. L’administration fiscale a toutefois remis en cause ce bénéfice en invoquant la procédure de l’abus de droit fiscal. Le tribunal administratif de Grenoble a rejeté la demande de décharge des cotisations supplémentaires d’impôt par un jugement du 26 mai 2023. Les requérants ont alors saisi la juridiction d’appel pour obtenir l’annulation de cette décision et la décharge des impositions contestées. La question posée aux juges consistait à déterminer si le versement d’une soulte dépourvue d’intérêt économique constitue un abus de droit. La Cour administrative d’appel de Lyon confirme que l’appréhension de liquidités en franchise d’imposition caractérise une recherche frauduleuse du bénéfice de la loi.
**I. La caractérisation d’un abus de droit par détournement de la finalité législative**
La juridiction administrative souligne que le régime du report d’imposition vise exclusivement à faciliter les restructurations d’entreprises sans pénaliser les échanges de titres.
**A. La finalité économique du report d’imposition sur les plus-values d’apport**
L’article 150-0 B ter du code général des impôts autorise le report d’imposition pour les apports avec soulte si celle-ci respecte un seuil précis. La Cour rappelle toutefois que ce mécanisme entend « favoriser les restructurations d’entreprises susceptibles d’intervenir par échange de titres ». Le législateur souhaite éviter qu’une « imposition immédiate de la plus-value » fasse obstacle à une opération alors que le contribuable manque de liquidités. Dans l’espèce commentée, le contribuable contrôlait intégralement la société bénéficiaire de l’apport et disposait d’un pouvoir de décision total. La stipulation d’une soulte ne doit pas permettre à l’apporteur « d’appréhender, en franchise immédiate d’impôt, des liquidités détenues par cette société ». La Cour administrative d’appel de Lyon vérifie ainsi que la réalité de la restructuration ne masque pas une optimisation fiscale indue.
**B. L’absence de justification économique de la soulte litigieuse**
Le juge administratif examine scrupuleusement les motifs ayant conduit à la fixation d’une soulte au profit de l’associé lors de l’opération. L’administration apporte la preuve de l’abus de droit en démontrant que le choix de cette rémunération partielle manquait de substance. Le requérant était le seul décisionnaire et la société bénéficiaire n’avait aucune activité propre en dehors de la gestion des titres. La Cour relève l’absence de « difficulté résultant de la détermination d’une parité d’échange des titres ou autre déséquilibre justifiant le versement ». Le contribuable n’établit pas d’intérêt économique probant pour la société à prévoir un tel versement au profit de son dirigeant unique. Le paiement caractérise dès lors « une appréhension des liquidités en franchise d’impôt » contraire aux objectifs réels poursuivis par le législateur.
**II. La validation de la procédure fiscale et l’exigence de preuve**
L’arrêt précise les modalités de substitution de base légale sollicitée par l’administration ainsi que les exigences probatoires incombant aux parties au litige.
**A. La validité de la substitution de base légale opérée par l’administration**
Le ministre a demandé de substituer les dispositions relatives aux plus-values de cession mobilière à celles concernant les revenus de capitaux mobiliers. Cette substitution est possible dès lors qu’elle ne prive le contribuable d’aucune garantie procédurale essentielle au cours de l’instance. La Cour juge que cette modification est régulière puisque l’abus de droit visait le « choix de rémunérer l’apport au moyen d’une soulte ». La conséquence directe de cette procédure est la « soumission immédiate de celle-ci à l’impôt sur le revenu » selon les règles habituelles. Le juge rejette le moyen tiré de l’absence de mise à disposition des sommes comme inopérant face au nouveau fondement légal. Cette solution renforce la capacité de l’administration à rectifier une erreur de qualification sans fragiliser l’ensemble de la procédure de redressement.
**B. L’exigence d’une preuve documentaire précise pour l’application des abattements**
Le contribuable sollicitait à titre subsidiaire l’application d’abattements pour durée de détention sur la plus-value désormais taxable immédiatement. La Cour administrative d’appel de Lyon rappelle qu’il appartient au juge de l’impôt d’apprécier si une opération remplit les conditions requises. La seule production d’une page du compte d’actionnaire et de tableaux de calculs modifiés manuellement est jugée insuffisante par les magistrats. Les requérants ne produisent aucun document justificatif permettant de vérifier la « date et la nature des opérations » ou l’identification des titres. Le défaut de preuve du « caractère continu de la détention des titres » interdit le bénéfice des abattements prévus par le code. La juridiction confirme ainsi que le contribuable doit justifier scrupuleusement ses prétentions pour espérer réduire légitimement sa charge fiscale.
