Le litige porte sur la remise en cause partielle du crédit d’impôt pour la modernisation du recouvrement accordé au titre des revenus de l’année 2018. Une contribuable, cogérante d’une société créée en 2015, a perçu pour la première fois une rémunération de deux cents mille euros au cours de l’exercice 2018. L’administration a constaté une diminution substantielle de ses émoluments en 2019, ceux-ci s’élevant seulement à vingt-cinq mille euros pour cette seconde période fiscale. Le fisc a donc procédé à un rehaussement de l’imposition à hauteur de quarante-trois mille six cent vingt-deux euros en application stricte de la loi. Les requérants ont saisi le tribunal administratif de Nice, lequel a rejeté leur demande de décharge par un jugement rendu le 6 juin 2024. La cour administrative d’appel de Marseille, le 24 novembre 2025, doit ainsi apprécier la légalité de ce redressement fiscal face aux arguments des époux.
I. La rigueur du dispositif législatif relatif à l’année de transition
A. Le principe de la remise en cause automatique du crédit d’impôt
L’article 60 de la loi de finances pour 2017 a instauré le prélèvement à la source tout en évitant une double contribution aux charges publiques. Le crédit d’impôt de modernisation du recouvrement permet ainsi d’effacer l’impôt dû sur les revenus non exceptionnels perçus durant l’année civile 2018. Cependant, le législateur a prévu des garde-fous pour empêcher une optimisation excessive des rémunérations par les dirigeants contrôlant leur société durant cette période. Lorsque l’année 2018 constitue le premier exercice de versement d’une rémunération, le bénéfice du crédit est fragile en cas de baisse l’année suivante. La loi dispose que « le bénéfice du crédit d’impôt est remis en cause à hauteur de la différence constatée » entre les deux exercices fiscaux.
B. L’application mécanique des dispositions fiscales à la situation de l’espèce
La juridiction relève que les rémunérations versées par la structure étaient inférieures en 2019 par rapport à celles versées durant l’année de référence 2018. La contribuable ne contestait pas le contrôle de la société, rendant ainsi applicable le mécanisme de plafonnement et de reprise prévu par les textes. Les dispositions législatives « prévoient, sans exception, la remise en cause du bénéfice du crédit d’impôt » lorsque les émoluments diminuent après la première année. L’administration s’est donc fondée à bon droit sur la loi fiscale pour procéder au rehaussement contesté par les requérants devant les juges d’appel.
II. L’inefficacité de l’invocation de la doctrine administrative
A. Le caractère cumulatif des conditions de l’exception doctrinale
Les contribuables tentaient de se prévaloir des énonciations contenues dans la documentation administrative de base pour échapper à la rigueur de la loi nationale. Le paragraphe 200 de la documentation BOI-IR-PAS-50-10-20-30 admet une exception si le dirigeant justifie d’une rémunération normale de ses performances professionnelles. Cette tolérance exige que le contribuable démontre simultanément que la diminution constatée lors de l’exercice 2019 est elle-même justifiée par des éléments objectifs. La cour administrative d’appel de Marseille précise que « ces conditions étant cumulatives », le défaut d’une seule d’entre elles entraîne le rejet de l’argumentation.
B. L’absence de preuve quant à la normalité de la rémunération initiale
L’instruction montre que la rémunération perçue représentait plus de 34 % du chiffre d’affaires total réalisé par la société au cours de l’année 2018. Ce montant est jugé excessif alors que la part de cette même rémunération dans le chiffre d’affaires de 2019 n’était que de 17 %. Il n’est pas établi que ce niveau d’émoluments correspondait à une évolution objective des responsabilités exercées ou à la rémunération normale des performances. La cour affirme qu’« il ne peut davantage être regardé comme établi qu’une telle rémunération correspondait à la rémunération normale » des fonctions de la gérante. Enfin, les arguments relatifs à la liberté de gestion ou au principe de non-immixtion de l’administration dans les affaires privées sont balayés par les juges.
