La Cour de justice de l’Union européenne, par un arrêt rendu le 10 mai 2012, s’est prononcée sur la compatibilité d’une législation fiscale nationale avec la libre circulation des travailleurs. Un ressortissant d’un État membre, résidant désormais en Finlande, percevait deux pensions de retraite d’un montant presque identique en provenance de ces deux territoires. L’État d’origine refusait l’application d’abattements fiscaux au motif que le bénéficiaire ne percevait pas au moins soixante-quinze pour cent de ses revenus sur son sol. L’État de résidence n’imposait pas le contribuable en raison de la faiblesse de ses ressources globales, empêchant ainsi toute prise en compte de sa situation personnelle. La Commission européenne a introduit un recours en manquement afin de contester cette différence de traitement qu’elle jugeait contraire au droit de l’Union. La question posée était de savoir si le refus d’accorder des abattements à un non-résident constitue une entrave lorsque l’État de résidence ne peut assumer cette charge. La Cour constate le manquement de la République d’Estonie aux obligations qui lui incombent en vertu de l’article 45 du Traité sur le fonctionnement de l’Union européenne.
I. L’assimilation du contribuable non-résident au regard de sa vulnérabilité fiscale
A. La caractérisation d’une situation objectivement comparable
La juridiction rappelle que les règles nationales doivent s’exercer dans le respect des libertés garanties par les traités, notamment la libre circulation des travailleurs. Elle souligne que « le revenu perçu sur le territoire d’un État membre par un non-résident ne constitue le plus souvent qu’une partie de son revenu global ». Cette différence de situation permet ordinairement aux États membres de réserver certains avantages fiscaux aux seuls résidents dont la capacité contributive est mieux appréhendée. La Cour précise toutefois qu’une discrimination apparaît si les deux catégories de contribuables se trouvent dans une situation comparable au regard de l’objet des dispositions. Le texte indique que tel est le cas lorsqu’un non-résident « tire l’essentiel de ses ressources imposables d’une activité exercée dans l’État membre d’emploi ». La situation du retraité percevant une pension de source étrangère sans être imposable dans son pays de résidence s’inscrit dans cette logique d’assimilation nécessaire.
B. L’obligation de compensation par l’État membre d’origine du revenu
Le juge européen considère que l’État de résidence est normalement le mieux placé pour apprécier la capacité contributive personnelle et familiale du contribuable concerné. Il arrive cependant que cet État ne soit pas en mesure d’accorder les avantages liés à cette situation personnelle en raison d’une absence de revenus imposables. L’arrêt énonce qu’une discrimination pourrait alors apparaître si la situation d’une personne « n’était prise en compte ni dans l’État membre de résidence ni dans l’État membre d’emploi ». Le refus d’octroyer l’abattement prévu par la réglementation fiscale pénalise les contribuables ayant exercé leur liberté de circulation au sein du marché intérieur. La Cour affirme que dans de telles circonstances, l’État d’origine doit appliquer ses propres règles en matière d’abattement fiscal pour garantir l’égalité de traitement. Cette solution protège les migrants contre une double exclusion des bénéfices fiscaux liés à leur minimum vital nécessaire pour financer les dépenses publiques.
II. Une protection renforcée de la libre circulation face aux rigidités nationales
A. La sanction de l’application automatique du critère de proportionnalité
La République d’Estonie soutenait que sa législation était conforme aux recommandations européennes fixant un seuil de revenus de soixante-quinze pour cent pour l’égalité de traitement. Les juges écartent cet argument en rappelant que les recommandations ne figurent pas parmi les actes contraignants des institutions de l’Union européenne. Ils considèrent que « le principe du respect de la confiance légitime ne saurait, en l’occurrence, être invoqué » pour faire obstacle à la constatation du manquement. Le caractère général de la condition de revenus prévue par la loi nationale ne tient pas compte de la réalité de la situation personnelle. Cette rigidité administrative est jugée incompatible avec les exigences du droit primaire dès lors qu’elle produit un effet discriminatoire sur les travailleurs mobiles. La primauté du traité sur les actes non contraignants permet ainsi de censurer une pratique qui semblait pourtant validée par la Commission elle-même.
B. La garantie d’une prise en compte effective de la capacité contributive
La décision impose à l’État membre d’origine de vérifier si l’État de résidence a effectivement été en mesure de considérer la situation du contribuable. Elle rejette l’argumentation fondée sur le risque d’un cumul injustifié d’avantages fiscaux dans deux États différents pour une même période d’imposition. La Cour observe que, dans une espèce où les revenus globaux sont très faibles, il ne saurait y avoir un tel cumul de bénéfices. L’État d’origine peut d’ailleurs prendre en compte le revenu mondial du contribuable pour calculer l’impôt sans pour autant imposer des revenus perçus ailleurs. Le manquement est ainsi établi car la loi nationale exclut systématiquement les retraités non-résidents du bénéfice des abattements sans examiner leur fragilité fiscale réelle. Cette jurisprudence consolide le principe selon lequel l’exercice d’une liberté fondamentale ne doit jamais entraîner la perte d’un avantage social ou fiscal essentiel.
