La Cour de justice de l’Union européenne a rendu une décision importante concernant l’imposition des fondations familiales étrangères le quinze janvier deux mille vingt-six.
Une résidente d’un État membre a transféré une partie de son patrimoine à une fondation de droit liechtensteinois constituée au profit de sa famille. L’administration fiscale nationale a refusé d’appliquer le régime de faveur prévu pour les fondations familiales au motif que l’entité était établie à l’étranger.
Le tribunal des finances de Cologne a saisi la juridiction européenne d’une question préjudicielle portant sur l’interprétation de la libre circulation des capitaux. Le juge doit déterminer si la condition de résidence nationale pour bénéficier d’abattements fiscaux est compatible avec les engagements de l’Espace économique européen. La Cour de justice conclut que l’article 40 de l’accord ne s’oppose pas à une telle réglementation sous réserve du respect du principe de proportionnalité. L’étude de cette solution s’articule autour de la caractérisation d’une restriction aux mouvements de capitaux avant d’analyser la justification tirée de la cohérence fiscale.
I. La reconnaissance d’une entrave à la libre circulation des capitaux
A. L’identification d’un mouvement de capitaux
Le juge européen rappelle d’abord que le traitement fiscal des donations relève des dispositions relatives à la libre circulation des capitaux au sein de l’Union. La nomenclature officielle précise que « les dons et les dotations apparaissent sous la rubrique xi, intitulée mouvements de capitaux à caractère personnel ». Cette liberté fondamentale s’applique intégralement aux relations avec les États de l’Association européenne de libre-échange en vertu de l’article 40 de l’accord. L’opération consistant en une dotation patrimoniale à une fondation familiale entre nécessairement dans le champ d’application matériel de cette protection juridique.
B. Le constat d’une différence de traitement fiscal
Une restriction existe lorsqu’une charge fiscale plus lourde pèse sur les transmissions impliquant des non-résidents par rapport aux situations purement internes. En l’espèce, le refus du privilège des classes d’imposition aux fondations étrangères entraîne une réduction directe de la valeur des biens transmis. La juridiction souligne qu’ « une telle réglementation nationale constitue une restriction aux mouvements de capitaux, au sens de l’article 40 de l’accord eee ». Cette entrave est caractérisée par le désavantage de trésorerie et la charge fiscale supérieure imposée à l’entité établie hors du territoire national. Le constat d’une entrave à la circulation des capitaux conduit le juge à examiner les motifs susceptibles de justifier une telle mesure dérogatoire.
II. La justification de la mesure par la cohérence du système fiscal
A. Le lien direct entre l’avantage et la charge fiscale
La différence de traitement peut être admise si elle concerne des situations non comparables ou si elle est justifiée par une raison impérieuse. L’État membre invoque la nécessité de préserver la cohérence du système fiscal en liant l’avantage initial à une imposition périodique du patrimoine. Le juge constate qu’ « il existe un lien direct entre l’avantage constitué par le privilège des classes d’imposition et l’impôt de substitution sur les successions ». L’avantage accordé lors de la constitution de la fondation résidente est compensé par un prélèvement fiscal déterminé intervenant tous les trente ans. La reconnaissance d’une justification fondée sur la cohérence fiscale impose alors de vérifier si la restriction demeure proportionnée à l’objectif légitime ainsi poursuivi.
B. La validation de la mesure sous réserve de proportionnalité
La mesure nationale ne doit pas aller au-delà de ce qui est nécessaire pour atteindre l’objectif de cohérence fiscale poursuivi par le législateur. La Cour estime que « limiter le bénéfice d’une classe d’imposition plus favorable à des situations » de compétence fiscale subséquente respecte en principe cette exigence. Néanmoins, il incombe au juge national de vérifier que la charge fiscale globale n’est pas manifestement disproportionnée pour les fondations établies à l’étranger. La décision valide le dispositif législatif sous réserve que les modalités concrètes d’application ne créent pas une discrimination excessive entre les contribuables.
