Par un arrêt rendu le 15 septembre 2022, la Cour de justice de l’Union européenne précise les modalités de récupération d’une aide d’État fiscale déclarée incompatible. Le litige s’inscrit dans le cadre d’un régime d’exonération des redevances de propriété intellectuelle mis en œuvre par les autorités d’un territoire d’outre-mer. Une société établie localement percevait des revenus de redevances qui échappaient à l’impôt en vertu de la législation alors en vigueur dans cette juridiction. Ces revenus furent soumis à une imposition au taux de trente-cinq pour cent dans un État tiers par l’administration fiscale de ce dernier. Après avoir qualifié ce régime d’aide d’État illégale, l’autorité de l’Union ordonna la récupération des sommes auprès des bénéficiaires pour rétablir une concurrence effective. L’administration fiscale locale adressa des ordres de récupération à la société, tout en refusant d’imputer l’impôt déjà acquitté par celle-ci à l’étranger. Saisi d’un recours, le Tribunal du contentieux de l’impôt de Gibraltar du 16 décembre 2020 interrogea la Cour sur la compatibilité d’un tel allégement. La juridiction de Luxembourg souligne que le rétablissement de la situation antérieure permet de prendre en compte le traitement fiscal de droit commun applicable. L’analyse de cette solution invite à examiner le maintien des mécanismes fiscaux ordinaires avant d’envisager la préservation de l’autonomie fiscale des États membres.
I. Le maintien des mécanismes fiscaux ordinaires lors de la récupération
A. L’objectif de rétablissement de la situation antérieure
La suppression d’une aide illégale par voie de récupération constitue la conséquence logique de la constatation de son incompatibilité avec le marché intérieur européen. Selon la Cour, « par la restitution, le bénéficiaire perd l’avantage dont il avait bénéficié sur le marché par rapport à ses concurrents ». Cet exercice impose de revenir, autant que possible, à la situation qui aurait prévalu si les opérations en cause avaient été réalisées sans l’aide. Les bénéficiaires peuvent ainsi invoquer les déductions prévues par le droit national s’ils étaient effectivement en droit d’en bénéficier lors des opérations concrètes. L’application d’un mécanisme d’imputation des impôts payés à l’étranger vise uniquement à corriger une charge fiscale qui aurait normalement pesé sur l’entreprise.
B. La portée circonscrite de la décision de récupération
La décision litigieuse portait exclusivement sur le constat que les revenus générés par des redevances de propriété intellectuelle ne subissaient aucune imposition locale. Elle n’interdisait pas expressément l’usage des facultés de déduction prévues par la législation générale, lesquelles n’avaient pas été examinées durant la procédure formelle d’examen. La Cour rappelle qu’une décision de récupération « ne traite pas de l’éventuelle faculté de se prévaloir des déductions et des réductions prévues par la législation ». Les prises de position informelles des services de l’autorité de l’Union ne sauraient modifier le contenu d’une décision ou restreindre les droits des contribuables. Dès lors, l’application d’une règle de droit commun ne saurait être perçue comme un contournement des obligations découlant du traité sur le fonctionnement de l’Union.
II. La préservation de l’autonomie fiscale des États membres
A. Le caractère neutre de la prévention de la double imposition
Les États membres conservent la compétence pour déterminer les caractéristiques constitutives de chaque impôt, notamment son assiette et son fait générateur, en l’absence d’harmonisation. Le mécanisme d’imputation de l’impôt étranger sur la dette fiscale interne relève ainsi de l’autonomie fiscale et d’une décision souveraine d’ordre général. Une telle mesure tend simplement à éviter qu’un même revenu ne soit imposé deux fois par des juridictions différentes pour des motifs d’équité fiscale. En effet, la Cour précise que cette règle ne peut être qualifiée d’aide d’État interdite « sauf à établir qu’elle repose sur des paramètres discriminatoires » ou sélectifs. Le respect de ce principe garantit que l’entreprise n’est pas placée dans une situation plus défavorable que celle résultant de l’application normale du droit.
B. La qualification des mesures générales au regard du droit des aides
Une intervention qui allège les charges grevant normalement le budget d’une entreprise n’est une aide que si elle confère un avantage spécifique et sélectif. En revanche, un avantage fiscal résultant d’une mesure générale applicable sans distinction à tous les opérateurs économiques ne constitue pas une aide d’État. Le droit de l’Union vise seulement à supprimer les privilèges dont bénéficient certaines entreprises au détriment de concurrents placés dans une situation comparable. L’article trente-sept de la loi relative à l’impôt sur le revenu ne semble pas accorder de faveur particulière aux bénéficiaires du régime d’aide initial. Cette solution confirme ainsi que la récupération d’une aide illégale ne doit pas conduire à une surimposition injustifiée au regard des règles fiscales ordinaires.
