La Cour de justice de l’Union européenne a rendu, le 18 juin 2015, une décision relative à l’interprétation de la libre circulation des travailleurs. Un ressortissant allemand résidant dans son État d’origine travaillait aux Pays-Bas durant les trois premiers mois de l’année civile deux mille cinq. L’intéressé a ensuite quitté son emploi pour exercer une nouvelle activité professionnelle sur le territoire des États-Unis d’Amérique. Pendant sa période d’activité néerlandaise, il a perçu la quasi-totalité de ses revenus mais ses ressources annuelles provenaient majoritairement de son second emploi. L’administration fiscale a refusé la déduction des charges liées à son emprunt immobilier au motif que ses revenus néerlandais étaient insuffisants sur l’année.
Le tribunal de Breda a accueilli la demande du contribuable avant que la cour d’appel de Bois-le-Duc ne confirme ce jugement le 23 mars 2012. La juridiction de cassation a décidé de surseoir à statuer pour interroger les juges européens sur les modalités d’octroi des avantages fiscaux personnels. Le litige repose sur la possibilité d’imposer à l’État d’emploi la prise en compte de la situation familiale d’un non-résident partant en cours d’année. Le problème de droit consiste à savoir si l’article 45 du Traité sur le fonctionnement de l’Union européenne impose une évaluation infra-annuelle des revenus. La Cour de justice répond négativement en soulignant que l’essentiel des ressources s’apprécie nécessairement sur l’ensemble de la période fiscale de référence.
I. L’exigence d’une appréciation annuelle de la situation fiscale du travailleur
A. La confirmation du critère temporel de l’année civile
La Cour rappelle que la situation des non-résidents n’est généralement pas comparable à celle des résidents en raison de la centralisation des intérêts. La capacité contributive globale s’apprécie plus aisément au lieu de la résidence habituelle du contribuable où se situe son centre d’intérêts patrimoniaux. Les juges affirment que « la situation qui doit être prise en considération doit se rapporter à l’ensemble de l’année fiscale considérée » pour être pertinente. Cette période de référence constitue la norme admise dans la majorité des États membres pour l’établissement de l’impôt sur le revenu des personnes physiques. Le droit de l’Union européenne respecte ainsi la cohérence des systèmes fiscaux nationaux sans imposer de segmentation temporelle artificielle des avantages liés à la personne.
B. L’absence de comparabilité objective entre résidents et non-résidents
Une discrimination n’existe que si des situations comparables reçoivent un traitement différent ou si des situations distinctes subissent une règle identique de manière injustifiée. Le contribuable non-résident ne se trouve dans une position analogue à celle du résident que s’il tire l’essentiel de ses ressources de l’État d’emploi. L’arrêt précise que « la seule circonstance qu’un non‑résident ait perçu, dans l’État d’emploi, des revenus dans les mêmes conditions qu’un résident ne suffit pas ». L’État de résidence doit être dans l’impossibilité matérielle de lui accorder les avantages personnels du fait de l’absence de base d’imposition suffisante. En l’espèce, le départ vers un autre pays ne prive pas l’État de résidence de sa capacité à apprécier globalement la situation du contribuable.
II. L’encadrement des obligations de l’État membre d’emploi
A. L’impossibilité d’une prise en compte fractionnée des charges personnelles
L’État d’emploi que le travailleur quitte en cours d’année n’est pas présumé mieux placé pour évaluer les facultés contributives totales de l’intéressé. La Cour souligne que « l’État où il exerçait son activité professionnelle avant ce départ ne peut être présumé pouvoir apprécier cette situation plus aisément ». La fragmentation de la carrière entre plusieurs pays rend difficile une appréciation unilatérale par l’un des États d’accueil successifs sans les informations nécessaires. Les autorités fiscales nationales doivent pouvoir disposer de l’intégralité des données relatives aux revenus familiaux perçus durant toute l’année fiscale de référence. Cette solution protège les prérogatives des États membres en évitant une extension excessive de l’obligation de traiter les non-résidents comme des contribuables nationaux.
B. L’indifférence du lieu de destination du travailleur migrant
La solution retenue par les juges demeure applicable indépendamment du fait que le travailleur poursuive son activité dans un autre État membre ou non. Le principe de non-discrimination s’impose à l’État membre d’emploi dès lors qu’un citoyen de l’Union exerce son droit à la libre circulation des travailleurs. L’arrêt dispose clairement que « la circonstance que ledit travailleur soit parti exercer son activité professionnelle dans un État tiers… est sans incidence sur cette interprétation ». Le droit européen ne saurait varier selon la destination géographique choisie par le contribuable après la fin de son contrat de travail initial. La protection contre les entraves fiscales injustifiées s’efface ici devant la constatation objective d’une absence de revenus prépondérants sur le territoire national.
