La Cour de justice de l’Union européenne, par un arrêt rendu le 2 juin 2016, définit les conditions d’exigibilité et d’exonération des taxes intérieures de consommation. Cette décision intervient dans le cadre d’un litige relatif à la taxation de produits énergétiques destinés à la production d’électricité par une entreprise industrielle. Un entrepositaire agréé a vendu des fiouls lourds à un intermédiaire qui les a revendus à un consommateur final exploitant une centrale thermique de production.
Bien que les marchandises aient été livrées directement au destinataire exonéré, l’administration fiscale a contesté l’exonération car l’acheteur initial ne possédait pas le statut requis. Saisie d’un recours contre l’amende infligée, la juridiction nationale a décidé d’interroger le juge européen sur l’interprétation des directives relatives au régime général des accises.
Les autorités douanières soutenaient que la vente constituait une mise à la consommation taxable alors que l’entrepositaire invoquait l’utilisation finale effective pour justifier le droit à l’exonération. La question posée est de savoir si la sortie physique prime sur l’acte juridique et si le statut de l’intermédiaire peut légitimement faire obstacle à l’exonération.
La Cour juge que l’exigibilité suppose une sortie matérielle de l’entrepôt fiscal et que l’exonération s’impose dès lors que les conditions de fond sont remplies sans fraude. L’identification du fait générateur de l’exigibilité des droits d’accise précède logiquement l’étude des modalités concrètes de mise en œuvre du droit à l’exonération des produits taxables.
I. L’identification du fait générateur de l’exigibilité des droits d’accise
A. La primauté de la sortie physique sur l’acte juridique de vente
La Cour précise que « la sortie […] de produits soumis à accise, d’un régime de suspension de droit » correspond à une réalité strictement matérielle et tangible. Le juge considère que le terme employé par le législateur désigne la sortie physique de l’entrepôt fiscal plutôt que la simple mutation juridique de la propriété. Aussi, une transaction commerciale conclue à l’intérieur d’un entrepôt ne saurait entraîner l’exigibilité immédiate de la taxe tant que les biens demeurent sous surveillance douanière.
L’interprétation littérale des textes européens confirme ainsi que la notion de mise à la consommation se détache des mécanismes classiques du droit des obligations civiles. La détention continue des produits par l’entrepositaire agréé empêche la naissance de la dette fiscale car le régime de suspension de droits demeure pleinement applicable.
B. La cohérence du moment de l’exigibilité avec la nature de la taxe
L’accise est définie comme une taxe à la consommation dont le fait générateur doit nécessairement se situer au plus près de l’utilisation finale du produit. Le juge souligne qu’il ne saurait y avoir consommation effective tant que les marchandises énergétiques restent entreposées dans un lieu autorisé par les autorités compétentes.
Frapper la vente intermédiaire reviendrait à transformer l’accise en une taxe sur les transactions, ce qui serait contraire aux objectifs fondamentaux de la réglementation européenne. Le maintien sous régime de suspension garantit que la taxe ne sera prélevée qu’au moment précis où les produits quittent physiquement le circuit de contrôle fiscal. Cette clarification du moment de l’exigibilité permet d’analyser les conditions dans lesquelles une exonération peut être légitimement accordée lors de la sortie effective de l’entrepôt.
II. La concrétisation du droit à l’exonération des produits énergétiques
A. La subordination des conditions formelles aux finalités d’utilisation
La directive relative à la taxation de l’énergie impose d’exonérer les produits destinés à produire de l’électricité afin de limiter la charge fiscale pesant sur ce secteur. Si les États fixent les conditions de ces exonérations, ils doivent veiller à ce que les contraintes formelles n’empêchent pas la réalisation des objectifs de fond.
La Cour juge qu’un refus fondé sur le seul défaut de qualité de l’acheteur intermédiaire méconnaît la finalité de l’utilisation effective par le consommateur final. Dès lors que la livraison directe au bénéficiaire est établie, le statut administratif de l’intermédiaire ne doit pas primer sur la réalité matérielle de l’opération économique. L’application correcte et claire des exonérations suppose de vérifier prioritairement si les produits sont réellement employés pour un usage favorisé par le droit de l’Union.
B. Le respect nécessaire du principe de proportionnalité dans le contrôle fiscal
La liberté reconnue aux États membres pour organiser le contrôle fiscal demeure encadrée par le principe de proportionnalité qui interdit toute mesure manifestement excessive. Le refus d’accorder le bénéfice de l’exonération à des produits énergétiques utilisés conformément aux textes va au-delà de ce qui est nécessaire pour prévenir la fraude.
La juridiction européenne sanctionne une approche formaliste qui ferait abstraction des preuves matérielles apportées par l’assujetti pour démontrer la destination réelle des fiouls lourds livrés. L’absence de toute intention frauduleuse ou abusive doit conduire l’administration à valider l’opération fiscale malgré l’imprécision initiale des documents d’accompagnement ou des factures émises. La solution retenue assure ainsi une protection efficace des droits des contribuables tout en préservant l’intégrité du système commun des accises au sein du marché intérieur.
