La Cour de justice de l’Union européenne, par un arrêt rendu le 20 juin 2018, précise les conditions de l’exonération de la taxe sur la valeur ajoutée à l’importation. Cette décision traite spécifiquement du régime d’importation suivi d’une livraison intracommunautaire au sein du territoire de l’Union.
Une société a procédé à l’importation de marchandises en déclarant leur expédition immédiate vers des acquéreurs situés dans d’autres États membres pour bénéficier de l’exonération fiscale. À la suite de contrôles, l’administration a constaté que certains produits avaient été livrés à des destinataires différents de ceux initialement identifiés lors des formalités douanières. Les autorités ont alors refusé le bénéfice de l’exonération en invoquant des irrégularités documentaires et l’implication des acquéreurs finaux dans des mécanismes de fraude fiscale. L’importateur a contesté cette décision devant les juridictions nationales en faisant valoir sa bonne foi et la réalité des mouvements de marchandises. La juridiction de renvoi a saisi la Cour de justice afin de déterminer si des modifications post-importation ou des fraudes tierces justifient la taxation.
Le problème juridique porte sur la possibilité pour un État membre de refuser l’exonération de taxe à l’importation en raison d’un changement d’acquéreur ou d’une fraude commise par ce dernier.
La Cour juge que les autorités « s’opposent à ce que les autorités compétentes d’un État membre refusent l’exonération de la taxe sur la valeur ajoutée à l’importation au seul motif » d’un changement d’acquéreur. Elle ajoute que la bonne foi de l’importateur doit être préservée face aux fraudes commises par les partenaires commerciaux dès lors qu’il a pris les mesures raisonnables.
I. La primauté des conditions de fond sur les exigences formelles de l’exonération
A. L’admission de la substitution de l’acquéreur postérieurement à l’importation
La Cour de justice souligne que l’exonération de la taxe ne peut être écartée pour de simples motifs formels si les conditions matérielles du droit sont satisfaites. Elle précise que les autorités « s’opposent à ce que les autorités compétentes d’un État membre refusent l’exonération […] au seul motif que […] les produits en cause ont été livrés à un assujetti autre ». Cette position protège l’importateur qui communique les informations relatives à l’identité du nouvel acquéreur après avoir constaté un changement de circonstances commerciales légitimes. Le juge européen privilégie ainsi la réalité économique de l’opération sur la rigidité des déclarations initiales pour garantir la neutralité fiscale du commerce international.
B. La souplesse probatoire relative au transport intracommunautaire
La validité de l’exonération repose également sur la preuve que les biens ont effectivement quitté le territoire de l’État membre d’importation vers un autre État. Des documents tels que « des lettres d’expédition fondées sur la convention relative au contrat de transport international de marchandises par route » constituent des éléments de preuve suffisants. La Cour admet que les biens puissent être pris en charge par des entrepôts fiscaux désignés par l’acquéreur plutôt que transmis directement à son siège social. Cette interprétation souple de la livraison permet d’adapter le cadre juridique aux pratiques logistiques modernes sans compromettre le contrôle du mouvement réel des marchandises.
Le respect de ces critères probatoires assure la régularité de l’opération, mais l’importateur reste confronté aux risques de comportements frauduleux de ses contractants.
II. La protection de l’importateur de bonne foi face aux risques de fraude
A. L’inopposabilité de la fraude de l’acquéreur à l’importateur diligent
La jurisprudence européenne refuse de faire peser sur l’importateur les conséquences d’une fraude fiscale commise par l’acquéreur à son insu et sans sa participation. Le bénéfice de l’exonération ne peut être retiré « à l’importateur de bonne foi, lorsque les conditions de l’exonération […] ne sont pas réunies en raison d’une fraude fiscale commise par l’acquéreur ». Cette protection s’applique tant qu’il n’est pas établi que l’opérateur savait ou aurait dû savoir que son opération s’inscrivait dans un mécanisme frauduleux. Le juge précise que le simple usage de communications électroniques ne suffit pas à créer une présomption de connaissance d’une fraude organisée par le partenaire.
B. L’encadrement des obligations de vérification de l’administration nationale
Le pouvoir de contrôle des autorités nationales est limité afin de ne pas imposer aux opérateurs économiques des obligations de vérification excessives et impossibles à remplir. La Cour indique que les administrations « ne sont pas tenues, lorsqu’elles examinent le transfert du pouvoir de disposer des biens comme un propriétaire, de recueillir des informations » inaccessibles. Cette règle empêche l’administration de rejeter une demande d’exonération en reprochant à l’importateur de ne pas avoir produit des renseignements détenus exclusivement par des services publics. L’arrêt consacre ainsi un équilibre nécessaire entre la lutte contre l’évasion fiscale et la sécurité juridique des échanges commerciaux au sein du marché unique.
