La Cour de justice de l’Union européenne a rendu, le 8 décembre 2022, un arrêt fondamental relatif aux modalités de rectification des déclarations fiscales. Cette décision précise si l’autorité peut refuser le remboursement d’un trop-perçu au motif que les opérations ont simplement donné lieu à des tickets de caisse.
Un assujetti exerçant une activité de loisirs a appliqué par erreur un taux de taxe normal aux ventes de carnets d’accès dans ses locaux sportifs. Il a ensuite déposé des déclarations rectificatives afin de bénéficier du taux réduit de huit pour cent initialement applicable à ces prestations de services spécifiques.
L’autorité fiscale compétente a rendu une première décision le 22 juin 2017 pour refuser catégoriquement le constat d’un trop-perçu de taxe sur la valeur ajoutée. Cette position fut confirmée par une seconde autorité administrative le 24 novembre 2017 en raison de l’absence d’émission de factures rectificatives par le prestataire.
Le Tribunal administratif de voïvodie de Bydgoszcz a annulé ces actes par un jugement du 7 mars 2018 après avoir examiné les preuves techniques produites. La Cour suprême administrative a finalement décidé de surseoir à statuer afin de solliciter l’interprétation officielle de la Cour de justice de l’Union européenne.
La juridiction de renvoi s’interroge sur la conformité d’une pratique nationale interdisant la rectification en l’absence de facturation formelle au regard du principe de neutralité fiscale. Les juges de Luxembourg répondent que le droit de l’Union s’oppose à une telle restriction administrative empêchant la régularisation des montants de taxe indûment versés.
L’examen de cette solution invite à analyser l’affirmation du droit à la rectification avant d’envisager l’encadrement du remboursement par la prévention de l’enrichissement sans cause.
I. L’affirmation du droit à la rectification des déclarations de taxe sur la valeur ajoutée
A. La primauté du principe de neutralité fiscale sur le formalisme documentaire
Le système commun de la taxe garantit la neutralité de la charge fiscale pour toutes les activités économiques soumises à cet impôt de consommation. La Cour rappelle que l’administration porterait une atteinte disproportionnée à ce principe en laissant à la charge de l’assujetti une taxe indûment acquittée.
La décision souligne que « la TVA est toujours comprise, de plein droit, dans le prix convenu, même en cas d’erreur de l’assujetti » dans la détermination. Le respect de la neutralité exige que l’entrepreneur soit soulagé du poids financier lié à une application erronée du taux normal sur ses prestations de services.
Cette protection de la substance économique de la neutralité fiscale impose corrélativement de lever les obstacles procéduraux injustifiés liés aux modalités de preuve documentaire.
B. La garantie de l’effectivité du remboursement en l’absence de facturation
La juridiction européenne estime qu’une pratique nationale interdisant la correction des déclarations au motif de l’utilisation de tickets de caisse méconnaît le principe d’effectivité. Les États membres doivent impérativement prévoir la possibilité de corriger une taxe indûment appliquée dans leurs ordres juridiques internes respectifs pour garantir les droits.
L’arrêt précise qu’il convient de parvenir à une « rectification exhaustive et fidèle des déclarations de TVA » au moyen des données présentes dans l’appareil de vente. Le formalisme documentaire s’efface ainsi devant la réalité des flux financiers afin de préserver l’intégrité du système fiscal européen et ses principes directeurs fondamentaux.
II. L’encadrement du remboursement par la prévention de l’enrichissement sans cause
A. La condition de la neutralisation intégrale de la charge économique
La restitution des taxes indûment perçues demeure toutefois soumise à la vérification de l’absence de profit injustifié réalisé par l’opérateur lors de l’opération économique. Cette limitation n’intervient que si la charge fiscale a été effectivement répercutée sur des tiers, à savoir les consommateurs finaux de la prestation de services.
L’administration peut excepter ce motif de refus si elle établit que la charge économique de la taxe « a été intégralement neutralisée » au profit de l’assujetti. Le remboursement ne doit pas constituer un avantage financier indu dépassant la simple correction de l’erreur initiale commise lors de la déclaration des ventes.
La prévention d’un avantage financier injustifié suppose toutefois que l’autorité administrative procède à une vérification rigoureuse des conditions réelles du marché lors du litige.
B. L’exigence d’une analyse économique circonstanciée par le juge national
Il appartient aux juridictions nationales d’apprécier souverainement les éléments de preuve soumis au terme d’une analyse économique globale tenant compte des circonstances pertinentes du dossier. Le juge doit notamment vérifier si l’assujetti a subi un préjudice réel lié à une éventuelle diminution du volume de ses ventes auprès du public.
L’existence de l’enrichissement constitue une question de fait qui doit être démontrée de manière précise par l’autorité fiscale compétente devant le magistrat national saisi. La Cour affirme ainsi que l’absence de perte financière n’est pas « nécessairement le corollaire du report intégral de la TVA sur le consommateur final ».
