La Cour de justice de l’Union européenne, par un arrêt rendu le 24 novembre 2022, précise les conditions de refus du droit à déduction de la taxe sur la valeur ajoutée. Cette décision s’inscrit dans le cadre d’un litige relatif à l’acquisition d’un véhicule d’occasion au sein d’une chaîne de livraisons marquée par des manœuvres frauduleuses. Un commerçant a acquis un bien auprès d’un intermédiaire utilisant une identité d’emprunt avec le consentement du véritable propriétaire pour éluder une partie de l’impôt dû. L’administration fiscale a refusé la déduction de la taxe acquittée en amont au motif que l’acquéreur ne pouvait ignorer l’existence de cette fraude caractérisée. Saisi d’un recours, le tribunal des finances de Nuremberg a interrogé la juridiction européenne sur la possibilité de refuser ce droit malgré la connaissance de la fraude par d’autres acteurs. Il s’interrogeait également sur l’éventuelle limitation de ce refus au seul montant du préjudice subi par le Trésor public. La juridiction de renvoi cherche ainsi à savoir si un acquéreur conscient de la fraude peut perdre l’intégralité de son droit à déduction indépendamment du montant détourné. La Cour affirme que le bénéfice du droit à déduction doit être intégralement refusé dès lors que l’assujetti savait ou aurait dû savoir qu’il participait à une fraude. L’analyse portera d’abord sur la consolidation du refus de déduction fondé sur la connaissance de la fraude puis sur l’application d’une sanction intégrale au nom de la neutralité fiscale.
I. La consolidation du refus du droit à déduction fondé sur la connaissance de la fraude
A. L’assimilation de la connaissance de la fraude à une participation active
La Cour rappelle que le droit à déduction constitue un principe fondamental du système commun de taxe sur la valeur ajoutée garantissant la neutralité fiscale. Cependant, elle précise que « le bénéfice du droit à déduction doit être refusé lorsqu’il est établi que l’assujetti savait ou aurait dû savoir » qu’il participait à une opération frauduleuse. Cette connaissance suffit à caractériser une implication dans la fraude puisque l’acquisition facilite alors « l’écoulement des produits concernés » par la manœuvre illicite des fournisseurs. Le juge européen impose ainsi aux opérateurs économiques une obligation de vigilance pour s’assurer que leurs transactions ne servent pas des desseins frauduleux. La simple acquisition d’un bien en connaissance de cause devient l’élément déterminant du refus de l’avantage fiscal normalement accordé aux assujettis. Cette participation par négligence ou par complicité intellectuelle justifie l’exclusion du régime de déduction pour préserver l’intégrité du système de taxation européen.
B. L’indifférence de la connaissance de la fraude par les tiers à l’opération
L’arrêt souligne que le comportement des autres intervenants de la chaîne de distribution ne saurait exonérer l’acquéreur final de sa propre responsabilité fiscale. « Le fait pour le premier acquéreur d’un bien d’être également au courant de la fraude ne fait pas obstacle » au refus opposé au second acquéreur. La responsabilité de chaque assujetti est appréciée de manière autonome au regard des diligences qu’il a personnellement accomplies lors de ses propres transactions commerciales. Le mécanisme de la taxe sur la valeur ajoutée impose une vérification rigoureuse de la licéité de chaque étape de production ou de distribution. Par conséquent, la connaissance partagée d’une irrégularité par plusieurs maillons de la chaîne ne dilue pas la faute de celui qui sollicite indûment la déduction. Cette approche rigoureuse garantit que l’interdiction de la fraude s’applique uniformément à tout demandeur n’ayant pas respecté ses obligations élémentaires de vérification.
II. Le caractère intégral du refus comme instrument de sauvegarde de l’ordre fiscal
A. Le rejet d’une limitation proportionnelle au préjudice financier effectif
La juridiction européenne écarte toute idée de limitation du refus de déduction au seul montant de la perte fiscale réellement subie par l’État membre. Un assujetti ne remplissant pas la condition de bonne foi « doit dès lors se voir refuser l’exercice de son droit à déduction dans son intégralité ». La Cour refuse de ventiler le droit à déduction entre la part régulière et la part frauduleuse de l’opération de livraison du bien. Elle considère que la fraude corrompt l’intégralité de l’opération économique, privant ainsi l’acte de tout fondement légitime pour l’exercice du droit à déduction fiscale. Une limitation du refus au prorata de la fraude serait inefficace car elle n’inciterait pas suffisamment les entreprises à prévenir les risques de fraude. Cette solution radicale assure la primauté de l’objectif de lutte contre l’évasion fiscale sur le principe de neutralité de la charge fiscale.
B. La finalité dissuasive et l’exigence de diligence de l’opérateur économique
L’obligation de refuser le droit à déduction vise à contraindre les assujettis à accomplir les diligences raisonnablement requises pour éviter toute implication dans une fraude. Cet objectif ne pourrait être atteint si les conséquences financières de la participation à une fraude étaient limitées par un calcul comptable du préjudice. La Cour précise que le refus de déduction est indépendant de l’existence d’un risque de perte de recettes fiscales ou d’un bénéfice tiré par l’assujetti. « L’instauration d’un système de responsabilité sans faute irait au-delà » de ce qui est nécessaire mais la négligence caractérisée justifie une sanction pleine. L’assujetti devient complice par son absence de vérification, ce qui justifie l’éviction totale du bénéfice fiscal lié à l’opération de vente litigieuse. La sécurité du système commun repose sur cette exigence de probité imposée à chaque acteur économique souhaitant bénéficier des mécanismes de déduction.
