La Cour de justice de l’Union européenne a rendu, le 24 octobre 2013, une décision relative au régime de taxation des appareils de jeux. Un contribuable exploitait des automates de divertissement dans plusieurs salles situées au sein de différents territoires régionaux soumis à des réglementations fiscales distinctes. Ces activités faisaient l’objet d’une taxe sur les spectacles calculée selon des taux variant en fonction des communes concernées par l’exploitation commerciale.
L’administration fiscale a fixé le montant de la taxe sur la valeur ajoutée en retenant les recettes de caisse mensuelles comme base d’imposition. L’exploitant a formé un recours devant la juridiction de renvoi afin de contester cet avis d’imposition qu’il estimait contraire au droit européen. Il soutenait que les modalités de taxation violaient les principes de proportionnalité et de neutralité fiscale applicables en matière de taxe sur la consommation.
Le tribunal saisi a décidé de surseoir à statuer pour interroger le juge européen sur l’interprétation de la directive relative au système commun. La question posée visait à déterminer si la taxe harmonisée et une taxe spéciale nationale pouvaient être perçues de manière cumulative sur une opération. La juridiction souhaitait également savoir si le montant des recettes de caisse d’un appareil pouvait légalement constituer la base d’imposition de l’activité.
Le juge européen a conclu que la directive « ne fait pas obstacle au maintien ou à l’introduction par un État membre de taxes sur les jeux ». Il a également validé l’utilisation des recettes de caisse comme assiette de l’impôt dès lors qu’elles correspondent à la contrepartie réelle perçue. L’examen de cette solution conduit à étudier la validité du cumul des prélèvements fiscaux avant d’analyser les mécanismes de détermination de l’assiette.
I. L’admissibilité du cumul d’impositions et la détermination de la base taxable
A. La licéité de la superposition des taxes nationales et européennes
L’article 401 de la directive autorise les États membres à introduire des taxes sur les jeux tant qu’elles ne revêtent pas un caractère général. La Cour rappelle que « les dispositions de [cette] directive ne font pas obstacle au maintien ou à l’introduction par un État membre de taxes ». Le cumul est possible car la taxe spéciale nationale n’emprunte pas les caractéristiques essentielles d’une taxe sur le chiffre d’affaires au sens européen. La décision souligne que le droit de l’Union n’interdit pas de soumettre une opération à plusieurs prélèvements fiscaux de nature différente et complémentaire. Cette solution respecte la liberté des États dans l’organisation de leur fiscalité nationale pour les secteurs non intégralement harmonisés par le droit de l’Union.
La validation du cumul d’impositions appelle alors une définition précise de la base sur laquelle s’applique effectivement le prélèvement fiscal de l’Union.
B. La reconnaissance des recettes nettes comme base d’imposition
La base d’imposition pour les prestations de services comprend tout ce qui constitue la contrepartie obtenue par le prestataire de la part du preneur. Le juge européen considère que « la contrepartie réellement perçue par l’exploitant n’est constituée que par la proportion des mises dont celui-ci peut disposer ». Les sommes destinées au paiement des gains des joueurs ne font donc pas partie des recettes taxables de l’entreprise exploitant les appareils de jeux. L’utilisation des recettes de caisse comme référence est jugée conforme car elle reflète fidèlement la valeur réelle de la prestation fournie par l’opérateur. Cette méthode de calcul permet de respecter la réalité économique de l’exploitation tout en garantissant une perception fiscale efficace sur une période donnée.
La détermination de l’assiette fiscale conduit à s’interroger sur les modalités pratiques de répercussion de la charge fiscale sur le consommateur final.
II. L’adaptation des principes de répercussion et de neutralité fiscale
A. L’écartement d’une exigence de proportionnalité individuelle stricte
Le principe de proportionnalité ne commande pas que la taxe soit exactement proportionnelle au paiement effectué par chaque consommateur pris isolément lors du jeu. La Cour précise que « la base d’imposition est déterminée par ce que l’assujetti perçoit réellement comme contrepartie » et non par chaque mise isolée. L’exploitant peut répercuter la charge fiscale sur l’ensemble des joueurs même si des limitations légales encadrent le montant des mises et des pertes autorisées. La neutralité fiscale n’impose pas une relation mathématique stricte entre chaque opération de jeu et le montant de la taxe due par le prestataire. Ce raisonnement protège la cohérence du système fiscal européen tout en tenant compte des spécificités techniques et réglementaires propres aux machines à sous.
L’absence de proportionnalité individuelle étant établie, il convient d’analyser la licéité des mécanismes d’imputation entre les différentes taxes nationales applicables aux exploitants.
B. La licéité de l’imputation de la charge fiscale entre prélèvements
Le juge européen examine la validité d’un système national où la taxe sur la valeur ajoutée est imputée directement sur une taxe spéciale locale. Il estime que le principe de neutralité fiscale doit être garanti uniquement dans le cadre du système harmonisé de la taxe sur la consommation. La décision énonce qu’il est « dépourvu de pertinence à l’égard du principe de neutralité fiscale le fait que le montant d’une taxe soit modulé ». Cette imputation ne perturbe pas le fonctionnement du marché commun puisque les règles de déduction et de collecte de l’impôt européen restent inchangées. Les États conservent ainsi une marge de manœuvre importante pour articuler leurs prélèvements spécifiques avec les obligations découlant de la réglementation de l’Union.
