La Cour de justice de l’Union européenne, dans un arrêt rendu le 27 septembre 2012, précise les conditions de l’exonération de la taxe sur la valeur ajoutée. Cette décision concerne l’interprétation de la sixième directive relative au régime transitoire de taxation des échanges entre les différents États membres de l’Union.
Une société établie en Allemagne a vendu des machines de chantier à une entreprise de droit américain pour un transport effectif vers la Finlande. L’administration fiscale a refusé l’exonération intracommunautaire au motif que le vendeur n’a pas fourni le numéro d’identification fiscale de son acquéreur étranger. Le Sächsisches Finanzgericht a rejeté en première instance le recours en annulation formé contre cette décision de redressement fiscal par le fournisseur des biens. Saisie d’un pourvoi, la juridiction fédérale des finances a sursis à statuer pour demander si la directive permet de subordonner l’exonération à cette preuve.
Le problème de droit est de savoir si le défaut de communication du numéro d’identification de l’acquéreur justifie le refus d’exonération d’une livraison intracommunautaire. La Cour juge que les États membres peuvent exiger ce numéro mais ne sauraient en faire la condition unique du droit à l’exonération fiscale. L’étude de cette décision impose d’analyser la légitimité du numéro d’identification comme modalité de preuve (I) avant d’envisager la primauté des conditions matérielles de l’opération (II).
**I. La légitimité du numéro d’identification comme modalité de preuve**
**A. Un instrument au service de la sécurité des échanges**
Le numéro d’identification à la taxe sur la valeur ajoutée constitue un outil essentiel pour assurer la traçabilité des marchandises au sein du marché unique. La Cour reconnaît que ce numéro est « intimement lié à la qualité d’assujetti dans le régime instauré par la sixième directive » européenne. Cette exigence permet aux administrations nationales d’attribuer précisément la recette fiscale à l’État membre de consommation finale des biens meubles livrés. L’objectif est d’assurer une délimitation claire des souverainetés fiscales respectives pour éviter les phénomènes de double imposition ou de non-imposition totale.
**B. La marge de manœuvre encadrée des États membres**
Les États membres disposent de la compétence pour fixer les conditions d’exonération afin de prévenir toute fraude ou évasion fiscale sur leur territoire. Toutefois, cette faculté d’adopter des mesures de contrôle ne doit pas aller « au-delà de ce qui est nécessaire pour atteindre de tels objectifs ». La juridiction souligne que les modalités de preuve relèvent du droit national sous réserve du respect constant du principe fondamental de proportionnalité. Une exigence de preuve ne doit jamais être utilisée de manière telle qu’elle remettrait en cause la neutralité inhérente au système commun de taxe.
La reconnaissance de cette compétence étatique ne dispense pas le juge de vérifier si les exigences formelles ne font pas obstacle aux droits des assujettis.
**II. La primauté des conditions matérielles de l’opération**
**A. La protection du droit à l’exonération par le principe de neutralité**
Le principe de neutralité fiscale exige que l’exonération soit accordée dès lors que les exigences de fond sont effectivement satisfaites par les parties. La qualité d’assujetti ne dépend pas exclusivement de la possession d’un numéro d’identification puisqu’elle repose sur l’exercice réel d’une activité économique indépendante. La Cour rappelle que « aucune autre condition ne saurait être exigée pour qualifier une opération de livraison ou d’acquisition intracommunautaires » de biens. Le droit à l’exonération constitue une règle de fond qui prévaut sur les omissions purement formelles commises lors de la facturation.
**B. La limite du formalisme en l’absence de fraude caractérisée**
Le refus de l’exonération ne peut être opposé au seul motif de l’absence du numéro si le fournisseur a agi avec une diligence suffisante. Il convient de vérifier si l’assujetti a pris « toutes les mesures pouvant raisonnablement être exigées de lui » pour prouver la réalité de l’échange. Lorsque le fournisseur transmet d’autres indications démontrant que l’acquéreur est un assujetti agissant en cette qualité, l’administration doit admettre la preuve. La bonne foi du redevable protège son droit au bénéfice de l’exonération fiscale tant qu’aucun risque de perte de recettes n’est démontré.
