La Cour de justice de l’Union européenne a rendu, le 28 juillet 2011, une décision relative aux modalités de remboursement de l’excédent de taxe sur la valeur ajoutée. Le litige portait sur la conformité d’une législation nationale subordonnant le remboursement de cet excédent au paiement effectif de la transaction par l’assujetti.
Un État membre avait instauré une règle empêchant la récupération immédiate du crédit de taxe si le fournisseur n’avait pas été préalablement payé. L’institution requérante a engagé une procédure de manquement après avoir adressé une mise en demeure et un avis motivé restés sans effet. Elle soutenait que cette restriction portait atteinte au principe de neutralité fiscale et aux dispositions de la directive relative au système commun de taxe.
Le problème juridique consiste à savoir si l’article 183 de ladite directive autorise un État à subordonner le remboursement au paiement de la contrepartie. La Cour juge que cet article « ne permet pas aux États membres d’assortir l’exercice du droit au remboursement d’une condition relative au paiement ». Elle constate ainsi le manquement de l’État aux obligations européennes.
L’analyse de cette solution impose d’étudier l’affirmation du droit à déduction comme principe fondamental avant d’envisager les limites imposées à la liberté des États.
I. L’affirmation du caractère immédiat du droit à déduction
A. La naissance du droit indépendamment du dénouement financier
L’article 167 de la directive prévoit que le droit à déduction prend naissance au moment où la taxe déductible devient exigible. Cette exigibilité intervient lors de la livraison du bien ou de la prestation du service, sans égard au paiement effectif du prix convenu. La juridiction rappelle que ce droit constitue un principe fondamental du système commun de taxe sur la valeur ajoutée.
Le droit à déduction fait « partie intégrante du mécanisme de la TVA et ne peut en principe être limité ». Il s’exerce immédiatement pour la totalité des taxes ayant grevé les opérations effectuées en amont par l’assujetti. Subordonner le remboursement au paiement de la facture revient à différer l’exercice d’un droit que le législateur a voulu instantané.
B. L’interprétation stricte des modalités de remboursement nationales
L’article 183 de la directive laisse aux États le soin de fixer les modalités de remboursement de l’excédent de taxe. Cependant, cette liberté de forme ne saurait permettre l’introduction de conditions de fond restreignant indûment le droit des assujettis. Les modalités adoptées doivent permettre de récupérer la totalité de la créance dans des conditions adéquates et un délai raisonnable.
La Cour précise que le paiement de la contrepartie « ne saurait constituer une modalité, au sens de l’article 183 de la directive ». Cette exigence outrepasse la marge de manœuvre accordée aux autorités nationales pour organiser la gestion administrative des remboursements. Le respect de la neutralité fiscale impose que l’assujetti ne supporte pas le poids financier de la taxe, ce qui nécessite une protection de sa trésorerie.
II. La préservation de la neutralité fiscale et de l’effet utile du droit
A. La protection nécessaire de la trésorerie de l’assujetti
La décision souligne que le report du remboursement diminue les liquidités de l’opérateur économique et affecte sa situation financière. Le système de la taxe doit garantir que l’entreprise ne subisse aucun risque financier lié à la perception de cet impôt indirect. En imposant le paiement préalable, la législation nationale crée un déséquilibre structurel préjudiciable à la neutralité du système.
L’État ne peut justifier cette mesure par la volonté de neutraliser un avantage de trésorerie au profit de l’acquéreur. La juridiction rejette l’argument selon lequel le remboursement constituerait un prêt gratuit consenti par le Trésor public. L’effet utile du droit à déduction serait compromis si son exercice concret dépendait du dénouement financier des contrats.
B. Le risque d’un report indéfini de la créance fiscale
La réglementation litigieuse ne comportait aucune limitation temporelle quant au report successif de l’excédent de taxe non remboursé. Certains assujettis pouvaient ainsi être contraints de reporter leur créance sur plusieurs périodes d’imposition sans garantie de paiement. La Cour souligne que cette situation empêche le remboursement dans un délai raisonnable, contrairement aux exigences du droit européen.
Le manquement est établi car le système national permet d’exclure systématiquement le remboursement pour les opérateurs structurellement créditeurs. Cette jurisprudence renforce la protection des assujettis contre les pratiques administratives tendant à conserver indûment des fonds privés. La primauté du droit de l’Union européenne assure ainsi l’intégrité fondamentale du mécanisme de déduction fiscale.
