La Cour de justice de l’Union européenne, par sa décision du 3 septembre 2015, précise le régime des exonérations de taxe sur la valeur ajoutée. Le litige concerne l’avitaillement de navires affectés à la navigation en haute mer par une société spécialisée dans la vente de carburant. Cette entreprise chargeait les produits directement dans les réservoirs des navires tout en facturant des intermédiaires agissant en leur propre nom.
L’administration fiscale a contesté l’application d’un taux zéro au motif que la vente n’était pas réalisée directement au profit des exploitants. Saisie d’un recours, la commission des litiges fiscaux de la République de Lituanie a sollicité l’interprétation de la Cour par une question préjudicielle le 30 juillet 2013. Les juges devaient déterminer si l’exonération prévue par la directive européenne s’applique aux livraisons faites à des intermédiaires lorsque la destination est connue.
La juridiction répond que ce bénéfice fiscal est réservé à la livraison finale, sauf si le pouvoir de disposition est transmis immédiatement à l’exploitant.
**I. Le maintien du principe d’une chaîne de commercialisation restreinte**
**A. L’assimilation de l’avitaillement aux opérations d’exportation**
Le juge européen rappelle que l’article cent quarante-huit exonère les livraisons de biens destinés à l’avitaillement des bateaux affectés à la haute mer. Cette mesure repose sur le fait que ces opérations sont « assimilées à des opérations à l’exportation » en raison de leur usage final. En conséquence, l’exonération s’applique exclusivement aux livraisons finales de biens exportés par le vendeur ou pour son compte selon une jurisprudence constante. Un élargissement du dispositif aux stades antérieurs de commercialisation entraînerait des contraintes de contrôle incompatibles avec les objectifs de simplification administrative de la taxe.
**B. L’exclusion de l’analogie relative au secteur de l’aviation**
La Cour écarte toute analogie avec le régime des aéronefs qui permet l’exonération lors de livraisons à des intermédiaires sous certaines conditions spécifiques. Le carburant et les avions possèdent des natures radicalement différentes interdisant de transposer automatiquement les solutions retenues pour le secteur de l’aviation civile. L’absence de mécanismes d’enregistrement communs pour le combustible ne permet pas de garantir l’application uniforme de la réglementation fiscale dans l’Union européenne. Dès lors, l’exonération ne saurait bénéficier à des opérateurs économiques qui ne sont pas eux-mêmes des exploitants de navires engagés dans un trafic rémunéré.
**II. La consécration d’une approche matérielle de la livraison**
**A. La primauté du pouvoir de disposition sur la propriété formelle**
La décision apporte un tempérament majeur en définissant la livraison comme le transfert du pouvoir de disposer d’un bien corporel comme un propriétaire. Cette notion ne se réfère pas au transfert de propriété formel tel qu’il est prévu par les dispositions du droit national des États membres. Dans les faits, la société effectuait le chargement dans les réservoirs avant que les intermédiaires ne puissent exercer un quelconque contrôle sur le combustible. Le transfert de propriété est survenu au plus tôt concomitamment au moment où les exploitants ont été habilités à disposer physiquement des biens livrés.
**B. La qualification de livraison directe à l’exploitant final**
Les intermédiaires n’ont jamais été en mesure de disposer des quantités livrées car le pouvoir de disposition appartenait déjà aux exploitants dès le chargement. Ces opérations ne constituent pas des livraisons aux intermédiaires mais doivent être regardées comme des ventes directes réalisées au profit des exploitants finaux. La Cour permet ainsi l’application de l’exonération fiscale lorsque la réalité matérielle de la remise des biens prime sur les arrangements contractuels intermédiaires. Il revient désormais à la juridiction nationale de vérifier les conditions de fait entourant le transfert de la maîtrise physique du carburant aux navires.
