L’arrêt rendu par la troisième chambre de la Cour de justice de l’Union européenne le 5 décembre 2013 précise les conditions d’intégration d’une taxe nationale dans l’assiette de la taxe sur la valeur ajoutée. Cette décision intervient dans un litige relatif à la détermination de la base imposable des services de diffusion de publicité commerciale.
Dans cette affaire, une société exploitant une chaîne de télévision a fourni des prestations publicitaires à divers annonceurs entre 2004 et 2007. Elle a facturé à ses clients une taxe de quatre pour cent sur le prix de diffusion, destinée à financer des organismes publics du secteur cinématographique. Estimant que cette taxe ne devait pas être soumise à la taxe sur la valeur ajoutée, l’opérateur a sollicité la révision de ses avis d’imposition.
L’administration fiscale ayant rejeté ces demandes, la juridiction de première instance, le Tribunal administratif et fiscal de Sintra, a confirmé l’inclusion de la taxe dans l’assiette de l’impôt. Saisie d’un recours, la Cour administrative suprême du Portugal a décidé de surseoir à statuer pour interroger la Cour de justice sur l’interprétation du droit de l’Union. Le problème juridique posé concerne la qualification d’un prélèvement national perçu par substitution fiscale au regard des règles d’harmonisation de l’assiette de la taxe sur la valeur ajoutée.
La Cour de justice dispose que les directives européennes doivent être interprétées en ce sens qu’une telle taxe doit être comprise dans la base d’imposition des services de diffusion. L’analyse de cette solution impose d’étudier d’abord la caractérisation de la taxe comme élément de la base d’imposition, avant d’examiner l’inefficience du mécanisme de substitution fiscale.
I. La caractérisation de la taxe comme élément de la base d’imposition
La Cour de justice fonde son raisonnement sur l’existence d’un lien direct entre la taxe nationale et la prestation de services soumise à l’imposition. Cette qualification repose sur la coïncidence des faits générateurs des deux prélèvements.
A. Le critère du lien direct fondé sur la coïncidence des faits générateurs
Pour que des taxes nationales soient incluses dans l’assiette, elles doivent présenter un rapport étroit avec la prestation effectuée par l’assujetti. La Cour rappelle que pour relever de la base d’imposition, les taxes « doivent présenter un lien direct avec cette prestation ». Ce lien est établi lorsque l’exigibilité de la taxe nationale est subordonnée à la réalisation même de l’opération économique sous-jacente.
L’arrêt souligne que « le fait générateur de ladite taxe litigieuse coïncide avec celui de la TVA ». La taxe sur la diffusion devient exigible dès que les services publicitaires sont fournis par l’opérateur de télévision. Cette simultanéité juridique suffit à intégrer le montant du prélèvement dans la contrepartie totale obtenue par le prestataire de services.
B. L’inclusion systématique des prélèvements liés à la prestation
Le droit de l’Union prévoit l’inclusion de tous les éléments constituant la contrepartie obtenue du preneur ou d’un tiers. Les textes disposent que « les impôts, droits, prélèvements et taxes, à l’exception de la taxe sur la valeur ajoutée elle-même » font partie de la base imposable. La nature spécifique de la taxe nationale importe peu dès lors qu’elle grève le prix de l’opération principale.
La Cour rejette l’argument selon lequel la taxe ne constituerait pas une contrepartie économique réelle pour le fournisseur du service. Elle considère que la taxe est inhérente à la prestation de diffusion commerciale car elle est calculée sur le prix payé par l’annonceur. L’existence d’un lien direct entre l’opération de service et le prélèvement fiscal impose ainsi son intégration automatique dans l’assiette.
II. L’inefficience du mécanisme de substitution fiscale
La Cour écarte la possibilité d’exclure la taxe de l’assiette en se fondant sur les modalités de sa perception et de sa comptabilisation. Le recours à des comptes de passage et au mécanisme de substitution ne modifie pas la nature de l’obligation fiscale.
A. L’écartement de la qualification de remboursement de frais
L’assujetti soutenait que les montants perçus constituaient de simples remboursements de frais exposés au nom et pour le compte des annonceurs. Le droit de l’Union exclut de l’assiette les sommes portées en comptabilité dans des comptes de passage pour le compte d’autrui. Toutefois, la Cour estime qu’un mécanisme de substitution fiscale « ne s’apparente pas à un remboursement de frais » au sens des directives.
La simple inscription comptable dans des comptes de tiers ne suffit pas à justifier une exclusion de la base d’imposition. La taxe n’est pas un frais engagé par le prestataire pour le compte de son client, mais une charge fiscale liée à son activité. L’exception relative aux remboursements de frais doit faire l’objet d’une interprétation stricte pour ne pas vider de sa substance la règle d’imposition.
B. La responsabilité propre du prestataire envers l’administration
Le mécanisme de substitution fiscale place le prestataire de services dans une position de redevable direct vis-à-vis du Trésor public. L’arrêt relève que la personne payant la taxe en qualité de substitut fiscal est juridiquement « considérée comme redevable de celle-ci ». Cette obligation subsiste même si l’annonceur ne paie pas le prix du service ou si la taxe n’est pas remboursée au prestataire.
L’opérateur de télévision agit donc en son nom propre lorsqu’il acquitte le montant de la taxe auprès des organismes publics bénéficiaires. L’absence de relation directe entre l’annonceur et l’administration fiscale confirme que le prestataire supporte la responsabilité légale du versement. Cette position renforce l’unité de l’assiette en intégrant tous les coûts fiscaux indissociables de la fourniture du service de diffusion publicitaire.
