La Cour de justice de l’Union européenne, par un arrêt rendu le 6 octobre 2022, précise les conditions de régularisation de la taxe sur la valeur ajoutée. Un opérateur économique spécialisé dans la recherche technologique a acquis des biens et services pour concevoir des prototypes médicaux en déduisant la taxe afférente. À la suite de difficultés financières importantes, l’associé unique a décidé la mise en liquidation de la structure et sa radiation du registre des assujettis. L’administration fiscale a alors exigé le remboursement de la taxe initialement déduite pour des investissements n’ayant jamais été affectés à une exploitation commerciale réelle. La juridiction nationale de dernier ressort a saisi la Cour de justice d’une question préjudicielle portant sur l’interprétation de la directive relative au système commun. Il s’agit de déterminer si la liquidation définitive d’un assujetti impose la régularisation des déductions opérées pour des biens d’investissement n’ayant jamais été utilisés. La Cour affirme que l’assujetti est tenu de régulariser ses déductions lorsque la cessation d’activité rompt le lien nécessaire avec des opérations taxées futures.
I. La rupture du lien entre l’investissement et l’activité économique
A. La fragilisation du droit à déduction initial
Le système commun de taxe sur la valeur ajoutée repose sur la faculté pour l’assujetti de déduire immédiatement la taxe ayant grevé ses investissements préparatoires. Cette prérogative demeure toutefois subordonnée à l’affectation effective des biens acquis à la réalisation d’opérations soumises à la taxe lors de l’exploitation future. La Cour rappelle que « dans le système commun de TVA, seules les taxes ayant grevé en amont les biens ou les services utilisés […] aux fins de leurs opérations taxées peuvent être déduites ». Dans cette affaire, la radiation volontaire du registre des assujettis démontre l’absence d’intention d’utiliser les prototypes créés pour une activité économique soumise à la taxe. La naissance du droit à déduction ne garantit pas son maintien définitif si les conditions d’utilisation prévues par la directive ne sont pas finalement respectées.
B. L’application impérative du mécanisme de régularisation
L’obligation de régulariser les déductions initiales intervient dès lors qu’une modification des éléments pris en considération survient postérieurement à la déclaration de taxe initiale. Ce dispositif législatif « a pour objectif d’établir une relation étroite et directe entre le droit à déduction de la TVA payée en amont et l’utilisation des biens […] pour des opérations taxées en aval ». La décision de liquidation volontaire constitue une rupture irrémédiable de ce lien fonctionnel indispensable à la neutralité fiscale recherchée par le législateur de l’Union. Les investissements n’ayant jamais généré de taxe collectée, le maintien de la déduction initiale créerait un avantage injustifié au détriment du budget de l’État membre. Cette exigence de régularisation assure que la charge fiscale finale pèse sur le consommateur sans affecter indûment les capacités financières des opérateurs économiques actifs.
II. L’indifférence des motifs économiques de la liquidation
A. L’inefficacité des circonstances indépendantes de la volonté
L’assujetti peut parfois conserver son droit à déduction lorsqu’il ne peut utiliser ses investissements pour des raisons totalement étrangères à sa propre volonté délibérée. Cette exception jurisprudentielle exige toutefois que l’opérateur démontre son intention persistante de réaliser des opérations taxées malgré les obstacles rencontrés lors de sa phase préparatoire. La Cour précise que « le fait que la mise en liquidation de l’assujetti […] puisse éventuellement être justifiée par des motifs » économiques est sans incidence sur l’obligation de régulariser. La décision souveraine de l’actionnaire de mettre fin à l’exploitation commerciale écarte toute possibilité d’invoquer une cause extérieure pour échapper au remboursement de la taxe. L’abandon définitif du projet industriel rend caduque la protection offerte aux entreprises confrontées à de simples aléas temporaires dans le déploiement de leur activité.
B. Le respect de la neutralité fiscale par l’administration
Le principe de neutralité fiscale interdit aux autorités nationales de porter un jugement de valeur sur l’opportunité ou la rentabilité des décisions stratégiques des entreprises. La Cour affirme qu’« il n’appartient pas à l’administration fiscale d’apprécier le bien-fondé des motifs qui ont amené un assujetti à renoncer à l’activité économique initialement envisagée ». Le contrôleur fiscal doit se borner à constater la réalité de la rupture du lien entre les acquisitions et les ventes futures soumises à la taxe. L’absence de commandes ou les doutes sur la rentabilité d’un prototype médical ne peuvent justifier juridiquement le maintien d’une déduction de taxe non consommée. La régularisation s’impose comme une conséquence comptable objective de la disparition de la qualité d’assujetti sans que les causes de cette défaillance ne soient examinées.
