La Cour de justice de l’Union européenne, par un arrêt du 8 novembre 2012, précise les conditions d’assujettissement à la taxe sur la valeur ajoutée de marchandises sous régime douanier.
Des rouleaux d’acier en provenance d’un pays tiers sont placés sous le régime de l’entrepôt douanier puis du perfectionnement actif sur le territoire d’un État membre.
Une société vend ces profilés transformés à une autre entité sans que les marchandises ne quittent physiquement l’entrepôt public situé dans cet État.
L’administration fiscale réclame le paiement de la taxe sur cette vente, considérant que l’opération constitue une livraison de biens effectuée à titre onéreux à l’intérieur du pays.
Saisie d’un recours, la Cour régionale de Bratislava, le 23 juillet 2008, écarte l’imposition au motif que les biens n’ont pas été mis en libre pratique.
La Cour suprême de la République slovaque infirme cette position le 20 octobre 2009 en jugeant que l’entrepôt fait juridiquement partie du territoire national.
Après une annulation par la Cour constitutionnelle le 27 octobre 2010, la juridiction de renvoi interroge la Cour sur l’application de la sixième directive.
Il s’agit de savoir si la vente de marchandises sous régimes suspensifs dans un entrepôt situé sur le territoire d’un État membre est soumise à la taxe.
La Cour répond que cette vente constitue une livraison taxable, sauf si l’État membre a exercé sa faculté d’exonération prévue par les dispositions européennes.
L’analyse de cette décision suppose d’examiner l’inclusion territoriale de l’opération avant d’étudier le régime d’exigibilité et les facultés d’exonération.
I. L’inclusion de la transaction dans le champ territorial de la taxe
A. La qualification de livraison de biens réalisée à titre onéreux
La Cour rappelle que sont soumises à la taxe les livraisons de biens effectuées à titre onéreux à l’intérieur du pays par un assujetti agissant en tant que tel.
Elle définit cette notion comme incluant « toute opération de transfert d’un bien corporel par une partie qui habilite l’autre partie à disposer en fait de ce bien ».
En l’espèce, la vente des profilés en acier constitue bien une livraison réalisée par un assujetti dans le cadre de son activité économique habituelle.
L’existence d’un lien direct entre le bien livré et la contrepartie reçue confirme le caractère onéreux de l’opération au sens de la directive.
B. Le rattachement de l’entrepôt douanier au territoire national
La question centrale porte sur la situation géographique de l’entrepôt public afin de déterminer si la livraison intervient réellement à l’intérieur du pays.
La juridiction précise que « l’intérieur du pays correspond au champ d’application territorial du traité » tel qu’il est défini pour chaque État membre de l’Union.
Aucune disposition ne prévoit que les entrepôts douaniers ne se trouvent pas à l’intérieur du pays lorsqu’ils sont physiquement situés sur le territoire d’un État.
Le juge européen rejette donc l’idée d’une extraterritorialité juridique de ces zones de stockage pour l’application des règles communes en matière de fiscalité indirecte.
Cette intégration territoriale stricte justifie l’assujettissement de principe, bien que le fait générateur doive être distingué de celui applicable aux importations de marchandises.
II. Le régime d’imposition entre exigibilité de principe et faculté d’exonération
A. L’absence d’importation au sens de la directive
La Cour distingue soigneusement la livraison de biens sur le territoire national de l’importation de marchandises en provenance d’un territoire tiers ou d’un pays tiers.
Elle souligne que tant que les biens demeurent sous un régime douanier suspensif, ils ne peuvent être considérés comme ayant fait l’objet d’une importation.
Les marchandises en cause « n’étaient pas encore sorties de ces régimes à la date de la vente » et ne satisfaisaient donc pas aux conditions de l’importation.
Le changement de régime douanier entre l’entrepôt et le perfectionnement actif ne modifie pas cette conclusion juridique selon l’interprétation constante de la juridiction.
La taxe n’est donc pas due au titre de l’entrée des biens sur le territoire mais au titre de leur circulation contractuelle ultérieure.
B. La mise en œuvre optionnelle des exonérations particulières
L’arrêt tempère l’assujettissement de principe en rappelant que les États membres disposent d’une faculté d’exonérer les opérations liées au trafic international de biens.
L’article 16 de la sixième directive permet d’écarter la taxe pour les livraisons effectuées dans des endroits spécifiques comme les entrepôts douaniers publics.
Cette faculté est subordonnée à la condition que ces opérations « ne visent pas à une utilisation et/ou à une consommation finales » des produits concernés.
Il incombe désormais à la juridiction nationale de vérifier si la législation nationale a effectivement transposé ces mesures particulières d’exonération dans son ordre juridique.
La décision garantit ainsi la cohérence du système commun de taxe tout en préservant la souveraineté fiscale des États pour certaines situations économiques spécifiques.
