Par un arrêt rendu le 9 novembre 2017, la Cour de justice de l’Union européenne précise les conditions d’application des taux réduits de taxe sur la valeur ajoutée. Le litige oppose une société de production de pâtisseries à l’administration fiscale polonaise au sujet du taux d’imposition applicable à des viennoiseries de longue conservation. La société requérante commercialise des produits dont la date de durabilité minimale excède quarante-cinq jours. Elle revendique le bénéfice du taux réduit de 8 % prévu par la loi nationale pour les produits frais. L’administration fiscale rejette cette prétention en se fondant sur le critère temporel de durabilité fixé par la législation polonaise pour définir le caractère frais.
Le Wojewódzki Sąd Administracyjny de Varsovie, saisi en première instance, rejette le recours de la société. Cette juridiction considère que la date limite de consommation influence de manière déterminante la décision du consommateur moyen. Elle estime également que la protection des consommateurs justifie une distinction entre les produits selon leur durée de conservation. Un pourvoi est alors formé devant le Naczelny Sąd Administracyjny, lequel décide de surseoir à statuer pour interroger la Cour de justice. La juridiction de renvoi souhaite savoir si l’article 98 de la directive 2006/112 s’oppose à une distinction fondée sur le seul critère de la durabilité minimale.
La question posée à la Cour porte sur la conformité de ce critère national au principe de neutralité fiscale. Ce principe interdit de traiter différemment des biens semblables se trouvant en concurrence les uns avec les autres. La Cour de justice juge que le droit de l’Union ne s’oppose pas, en principe, à une telle législation nationale. Elle précise toutefois que cette validité demeure subordonnée au respect effectif du principe de neutralité fiscale par la juridiction de renvoi. L’examen de la similitude des produits doit s’effectuer selon le point de vue du consommateur moyen.
I. La validité de principe d’une délimitation catégorielle stricte
A. L’interprétation restrictive des dérogations au taux normal
Le système commun de taxe sur la valeur ajoutée repose sur l’application d’un taux normal aux livraisons de biens. L’article 98 de la directive TVA permet aux États membres d’appliquer un ou deux taux réduits par exception. Ces taux s’appliquent uniquement aux catégories figurant à l’annexe III de ladite directive, laquelle mentionne expressément les denrées alimentaires. La Cour rappelle que « la limitation de son application à des aspects concrets et spécifiques de la catégorie de prestation en cause est cohérente » avec les principes généraux. Les dérogations et les exemptions doivent être interprétées de manière restrictive pour garantir la cohérence du système fiscal global.
Les États membres disposent ainsi d’une marge de manœuvre pour déterminer précisément les biens soumis au taux réduit. Ils peuvent recourir à la nomenclature combinée ou à d’autres critères pour délimiter les catégories concernées. La faculté sélective d’application du taux réduit permet de répondre à des objectifs économiques ou sociaux spécifiques. En l’espèce, le législateur polonais a choisi de favoriser les produits de boulangerie dont la consommation est immédiate ou rapide. Cette volonté de distinguer les pâtisseries fraîches des produits de conservation s’inscrit dans le cadre des compétences nationales reconnues par le droit communautaire.
B. La licéité d’un critère fondé sur la durabilité des produits
L’utilisation d’un nombre précis de jours de conservation constitue une méthode de délimitation concrète de la catégorie fiscale. La Cour juge que cette application sélective est « en principe, compatible avec l’article 98 de la directive TVA » dès lors qu’elle est précise. Le critère de quarante-cinq jours permet d’identifier sans ambiguïté les produits éligibles au taux réduit de 8 %. Cette approche objective sécurise les relations entre les assujettis et l’administration fiscale lors de la déclaration des opérations. Elle évite une application arbitraire de la taxe en fournissant une référence temporelle incontestable pour chaque produit.
Cette précision technique assure que seuls les produits répondant aux standards de fraîcheur définis nationalement bénéficient de l’avantage fiscal. La Cour admet que la durabilité minimale puisse servir de base à une différenciation tarifaire au sein d’une même catégorie. L’autonomie des États membres dans la mise en œuvre des taux réduits est ainsi confirmée par les juges européens. La distinction opérée entre les viennoiseries fraîches et celles de longue conservation ne heurte pas directement la lettre de la directive. La validité de cette mesure nationale demeure néanmoins conditionnée par son absence d’impact négatif sur la concurrence.
II. Le respect indispensable de la neutralité fiscale concurrentielle
A. L’appréciation de la similitude des biens par le consommateur moyen
Le principe de neutralité fiscale s’oppose à ce que des biens semblables soient traités différemment du point de vue de la taxe. La Cour précise que « des biens ou des prestations de services sont semblables lorsqu’ils présentent des propriétés analogues ». Ils doivent répondre aux mêmes besoins auprès du consommateur selon un critère de comparabilité dans leur utilisation quotidienne. L’appréciation de cette similitude repose principalement sur la perception du consommateur moyen et non sur des caractéristiques techniques. Il convient d’observer si les différences existantes influent de manière considérable sur la décision d’achat.
La juridiction de renvoi doit déterminer si la durée de conservation est un élément déterminant pour l’acheteur polonais. Si le consommateur perçoit les produits comme interchangeables malgré une durabilité différente, la similitude est alors établie. Une différence de traitement fiscal entre deux produits jugés semblables par le public constituerait une distorsion de concurrence prohibée. Le juge national doit donc analyser les attentes du marché concernant la fraîcheur et la qualité des pâtisseries. Cette analyse concrète garantit que la fiscalité ne favorise pas artificiellement un circuit de distribution au détriment d’un autre.
B. L’obligation de vérification concrète incombant à la juridiction nationale
La Cour de justice délègue au juge polonais la mission de vérifier l’existence d’un rapport de substitution entre les produits. Il appartient au Naczelny Sąd Administracyjny d’examiner si des viennoiseries de durabilités différentes se trouvent en concurrence réelle. Si la différence de taux n’affecte pas le choix du consommateur, la neutralité fiscale est alors respectée. En revanche, si l’application de taux distincts favorise indûment une catégorie de produits, la législation nationale devient incompatible. Cette vérification suppose une étude approfondie des habitudes de consommation sur le marché national des produits de boulangerie.
L’arrêt souligne que « le principe de neutralité fiscale ne s’opposerait pas aux dispositions nationales » si aucune relation de concurrence n’est constatée. La décision finale dépend donc d’un examen factuel dont la Cour ne peut se charger directement. Cette méthode de raisonnement protège l’intégrité du marché intérieur tout en respectant les spécificités de chaque État membre. La solution retenue impose une vigilance constante aux juges du fond dans le contrôle des mesures fiscales dérogatoires. La protection de la libre concurrence demeure l’objectif ultime vers lequel tend l’interprétation de la directive.
