La Cour de justice de l’Union européenne a rendu, le 16 juillet 2015, un arrêt fondamental relatif au régime de la taxe sur la valeur ajoutée des sociétés holdings. Cette décision précise les conditions du droit à déduction des taxes acquittées lors de l’acquisition de participations ainsi que la portée de la notion de groupement.
Deux sociétés mères avaient acquis des parts dans des filiales constituées sous forme de sociétés de personnes, tout en leur fournissant des prestations de services administratifs. Ces entreprises avaient déduit l’intégralité de la taxe sur la valeur ajoutée ayant grevé les frais de conseil liés à ces prises de participations financières. L’administration fiscale avait toutefois limité cette déduction en considérant que la simple détention de parts sociales ne constituait pas, en elle-même, une activité économique taxable.
Saisie de recours, la Cour fédérale des finances a décidé de surseoir à statuer afin de poser plusieurs questions préjudicielles à la juridiction européenne. Elle s’interrogeait sur les méthodes de ventilation de la taxe déductible et sur la conformité d’une législation nationale restreignant l’accès au statut de groupement unique. Les requérantes soutenaient que l’exclusion des sociétés de personnes et l’exigence d’un lien de subordination étaient contraires aux objectifs de la sixième directive.
Le problème juridique posé consistait à déterminer si les frais d’acquisition de participations par une holding de direction ouvrent droit à une déduction intégrale de la taxe. La Cour devait aussi apprécier si un État peut réserver la constitution d’un groupement aux seules personnes morales liées par un rapport de hiérarchie structurelle. Elle devait enfin se prononcer sur l’effet direct des dispositions européennes relatives à l’assimilation de plusieurs personnes à un seul assujetti.
La Cour a jugé que les frais d’acquisition de participations constituent des frais généraux dès lors que la société holding participe activement à la gestion de ses filiales. Une réglementation nationale ne peut restreindre le bénéfice du groupement aux seules entités dotées de la personnalité morale ou placées dans un rapport de subordination absolue. L’article 4 de la sixième directive ne produit cependant pas d’effet direct permettant à un assujetti de s’en prévaloir sans une transposition nationale préalable.
I. La consécration du droit à déduction intégrale pour la holding de gestion
A. Le lien direct entre les frais d’acquisition et l’activité économique
La Cour rappelle que la simple détention de participations ne constitue pas une exploitation de biens visant à produire des recettes ayant un caractère de permanence. Elle précise toutefois que l’immixtion d’une société dans la gestion de ses filiales caractérise une activité économique soumise à la taxe sur la valeur ajoutée. Cette immixtion implique la réalisation de transactions telles que la fourniture de services administratifs, financiers, commerciaux ou techniques facturés aux entités du groupe.
Les frais engagés pour acquérir des parts sociales dans ce contexte spécifique doivent être considérés comme faisant partie intégrante des frais généraux de l’assujetti. Ils entretiennent un lien direct et immédiat avec l’ensemble de l’activité économique puisque leur coût est incorporé dans le prix des prestations fournies. La Cour énonce que « la TVA acquittée sur ces frais ouvre droit à déduction intégrale » dès lors que les opérations en aval sont taxées.
B. L’encadrement de la ventilation en cas d’activité partiellement non économique
Le droit à déduction peut être limité si la société holding détient certaines participations sans s’impliquer dans la gestion des entités correspondantes par des services onéreux. La taxe payée en amont ne peut être récupérée qu’en proportion des dépenses qui sont réellement inhérentes à l’activité économique effective de l’entreprise. Il convient alors de ventiler le montant de la taxe entre les opérations ouvrant droit à déduction et celles qui demeurent en dehors du champ d’application.
Les États membres disposent d’un pouvoir d’appréciation pour définir les critères de cette ventilation, sous réserve de respecter la finalité et l’économie du système commun. Ces autorités doivent « prévoir un mode de calcul reflétant objectivement la part d’imputation réelle des dépenses en amont » à chacune des activités. Les juridictions nationales sont chargées de vérifier que ces clés de répartition ne faussent pas le principe de neutralité fiscale propre à la taxe.
II. L’interprétation stricte des conditions de constitution d’un groupement TVA
A. L’incompatibilité des restrictions tenant à la forme juridique ou à la hiérarchie
Le droit de l’Union permet de considérer comme un seul assujetti des personnes indépendantes juridiquement mais étroitement liées sur les plans financier, économique et de l’organisation. La Cour observe que le texte vise les « personnes » sans exclure les entités qui ne jouissent pas de la personnalité morale, comme les sociétés de personnes. Restreindre cette faculté aux seules personnes morales excède la marge de manœuvre laissée aux États membres pour organiser le système de taxation.
L’exigence d’un rapport de subordination entre les membres du groupe et l’organe faîtier n’est pas non plus prévue de manière impérative par les dispositions européennes. De telles restrictions nationales ne sont admissibles que si elles constituent des « mesures nécessaires et appropriées pour atteindre les objectifs visant à prévenir les pratiques abusives ». La Cour souligne ainsi que la lutte contre la fraude ne justifie pas une exclusion systématique fondée sur la forme juridique ou la hiérarchie.
B. Le caractère non inconditionnel des dispositions relatives au groupement unique
La reconnaissance d’un effet direct suppose qu’une disposition soit inconditionnelle et suffisamment précise pour être invoquée par les particuliers devant les tribunaux de leur pays. L’article 4 de la sixième directive subordonne toutefois la constitution d’un groupement à l’existence de liens étroits dont la portée concrète doit être définie nationalement. La mise en œuvre de cette faculté exige donc l’intervention d’actes législatifs ou réglementaires internes pour préciser les modalités de son application effective.
La Cour conclut que cette disposition présente un caractère conditionnel car elle laisse aux États le soin de déterminer les conditions de son exécution technique. Un assujetti ne peut donc pas revendiquer directement le bénéfice du statut de groupement si la législation de son État membre s’avère incompatible avec la directive. Le juge national doit néanmoins s’efforcer d’interpréter le droit interne de manière conforme aux exigences du droit de l’Union pour garantir l’effet utile du texte.
