La Cour de justice de l’Union européenne, par un arrêt du 19 novembre 2015, précise l’application de la libre circulation des citoyens européens. Une contribuable résidant dans un État membre percevait l’intégralité de ses revenus de son ancien État d’emploi situé sur un territoire étranger. Elle souhaitait déduire des intérêts d’emprunt immobilier versés dans son pays de résidence de son assiette imposable dans l’État de source. L’administration fiscale refusa cette déduction car l’intéressée était soumise au régime simplifié du prélèvement à la source définitif. Le tribunal administratif départemental de Stockholm rejeta initialement sa demande avant que la cour administrative d’appel de Stockholm ne l’accueille favorablement. Saisie du litige, la Cour administrative suprême de l’État concerné décida de solliciter une interprétation préjudicielle par une décision du 25 novembre 2013. La question posée porte sur la compatibilité d’une législation refusant des déductions personnelles aux non-résidents ayant opté pour un régime forfaitaire. La Cour juge qu’un tel refus n’est pas discriminatoire si la charge fiscale globale demeure inférieure à celle du régime ordinaire. L’analyse portera d’abord sur la structure duale du système fiscal national avant d’examiner les limites imposées par le principe d’égalité de traitement.
I. La validation d’un mécanisme d’imposition dual et optionnel
A. L’autonomie du choix offert au contribuable non-résident
La loi de l’État source permet aux non-résidents de choisir entre le régime d’imposition ordinaire et un prélèvement forfaitaire à la source. Le système d’imposition spéciale prévoit un taux fixe de vingt-cinq pour cent mais exclut les déductions liées à la situation personnelle. À l’inverse, le régime ordinaire autorise ces déductions tout en soumettant les revenus à un barème progressif potentiellement plus onéreux. La Cour relève que la requérante « aurait payé des impôts plus élevés » en choisissant d’être assimilée à une résidente fiscale. L’existence de ce droit d’option offre une souplesse permettant au contribuable de sélectionner le cadre juridique le plus avantageux.
B. La justification par l’impératif de simplification administrative
Le refus des déductions personnelles constitue un « élément inhérent au régime d’imposition à la source » pour des motifs de simplification évidents. Ce mécanisme vise à « soulager le contribuable non-résident » en le dispensant de nombreuses obligations déclaratives dans l’État de source des revenus. L’administration fiscale est parallèlement déchargée de la tâche complexe consistant à vérifier la situation patrimoniale exacte d’un assujetti non-résident. La cohérence globale du système repose sur un équilibre entre un taux d’imposition réduit et l’absence volontaire de certains avantages fiscaux. La Cour admet que la prise en considération de toutes les dépenses « irait à l’encontre de la simplification recherchée » par ce régime. Cette reconnaissance de la spécificité des prélèvements forfaitaires permet d’aborder les conditions de leur validité au regard du droit de l’Union.
II. L’encadrement de la neutralité fiscale du régime simplifié
A. La primauté de la comparaison de la charge fiscale globale
La discrimination fiscale consiste à appliquer des règles différentes à des situations comparables sans justification objective et proportionnée par l’État. Un non-résident percevant l’essentiel de ses revenus dans l’État de source doit bénéficier de la prise en compte de sa situation personnelle. Toutefois, l’absence de déduction spécifique est dépourvue de pertinence si la pression fiscale finale n’excède pas celle s’appliquant aux résidents. La comparaison doit porter sur la « charge fiscale globalement supérieure » et non sur le bénéfice d’un avantage fiscal isolé. Le respect de l’égalité de traitement s’apprécie au regard du montant net de l’impôt effectivement acquitté par le citoyen européen.
B. L’absence de discrimination au regard de la liberté de circulation
La Cour distingue cette espèce de la jurisprudence antérieure où le choix était offert entre deux régimes intrinsèquement discriminatoires. Le droit d’opter pour le régime des résidents n’a pas d’effet neutralisant si le régime par défaut viole déjà les traités européens. Ici, le système simplifié n’est pas jugé discriminatoire dès lors qu’il garantit une imposition globalement plus favorable pour l’intéressé. Le refus de la déduction des intérêts d’emprunt ne constitue pas une entrave à la liberté garantie par l’article vingt-et-un. Cette décision concilie la souveraineté fiscale des États membres avec les droits fondamentaux des travailleurs migrants au sein de l’espace commun.
