La réforme de l’assiette sociale des travailleurs indépendants : architecture normative et contentieux de la transition (2024-2026)

I. La refonte de l’assiette sociale des indépendants, entre simplification apparente et complexité résiduelle

A. Le passage d’une assiette administrative composite à une assiette sociale unifiée

Le régime de sécurité sociale des travailleurs indépendants a connu, au cours des trois dernières années, une mutation dont la portée doctrinale et pratique mérite d’être pleinement mesurée. La loi n° 2023-1250 du 26 décembre 2023 de financement de la sécurité sociale pour 2024, complétée par la loi n° 2025-199 du 28 février 2025 de financement de la sécurité sociale pour 2025, a substitué au mécanisme antérieur de détermination de l’assiette des cotisations sociales une architecture normative entièrement repensée, dont l’article L. 131-6 du code de la sécurité sociale, dans sa rédaction issue de la loi du 26 décembre 2023, constitue la clef de voûte. Aux termes de ce texte, désormais applicable, « les cotisations de sécurité sociale dues par les travailleurs indépendants non agricoles ne relevant pas du dispositif prévu à l’article L. 613-7 sont assises sur l’assiette définie à l’article L. 136-3 » du même code.

Ce renvoi à l’article L. 136-3 du code de la sécurité sociale, qui définit l’assiette de la contribution sociale généralisée due par les travailleurs indépendants, opère une rationalisation de grande ampleur. Là où le dispositif antérieur, tel qu’il résultait des versions successives de l’ancien article L. 131-6, faisait référence au « montant des revenus d’activité indépendante à retenir, sous réserve des dispositions des II à IV du présent article, pour le calcul de l’impôt sur le revenu », avant de procéder à une série de réintégrations et d’exclusions limitativement énumérées, le mécanisme institué par la réforme unifie désormais l’assiette des cotisations sociales et celle de la CSG sur un fondement unique. L’article L. 136-3 du code de la sécurité sociale, tel qu’il résulte de la loi du 28 février 2025, distingue selon la nature de l’activité exercée : pour les titulaires de bénéfices industriels et commerciaux, l’assiette est constituée du montant des produits tirés de l’activité diminué des charges nécessitées par leur acquisition, tels que ces éléments résultent des articles 36 à 40 et 42 septies du code général des impôts ; pour les titulaires de bénéfices non commerciaux, elle correspond au montant des recettes diminué des dépenses exposées, conformément aux règles des articles 93 et 93 quater du même code.

Par ailleurs, l’article L. 136-3, III, du code de la sécurité sociale prévoit que « l’assiette résultant de l’application des I et II du présent article fait l’objet d’un abattement de 26 % », cet abattement étant encadré par un montant plancher et un montant plafond fixés par décret. Ce dispositif, qui remplace la multiplicité des abattements et exonérations antérieurement dispersés entre le code de la sécurité sociale et le code général des impôts, constitue la traduction technique de l’objectif de simplification affiché par le législateur. Là où l’ancien article L. 131-6 exigeait du praticien qu’il reconstitue l’assiette à partir du revenu fiscal en réintégrant successivement les exonérations, les moins-values à long terme, les reports déficitaires et les déductions pour frais professionnels, le nouveau dispositif offre une référence unique, immédiatement mobilisable. La réforme s’inscrit, de ce point de vue, dans le prolongement de la suppression du régime social des indépendants opérée par la loi n° 2017-1836 du 30 décembre 2017, qui avait déjà transféré le recouvrement des cotisations des travailleurs indépendants aux URSSAF à compter du 1er janvier 2020.

Pour les travailleurs indépendants relevant du régime micro-social défini à l’article L. 613-7 du code de la sécurité sociale, la logique demeure inchangée dans son principe : « les cotisations et les contributions de sécurité sociale dont sont redevables les travailleurs indépendants mentionnés au II du présent article bénéficiant des régimes définis aux articles 50-0 et 102 ter du code général des impôts sont calculées mensuellement ou trimestriellement, en appliquant au montant de leur chiffre d’affaires ou de leurs recettes effectivement réalisés le mois ou le trimestre précédent un taux global fixé par décret ». Le taux d’abattement applicable pour le calcul des prestations, fixé à 71 % pour les activités de vente, 50 % pour les prestations de services relevant des bénéfices industriels et commerciaux et 34 % pour les activités libérales, détermine la classe de cotisation et, par voie de conséquence, le nombre de points de retraite attribués annuellement. La réforme de l’assiette sociale des indépendants n’a donc pas bouleversé l’économie générale du régime micro-social, mais elle en a rendu plus lisible l’articulation avec le droit commun des travailleurs indépendants.

B. Les difficultés d’articulation entre l’ancien et le nouveau dispositif

La transition entre l’ancienne assiette fondée sur le revenu fiscal et la nouvelle assiette définie par renvoi à l’article L. 136-3 du code de la sécurité sociale soulève des difficultés d’articulation que le contentieux émergent ne fait que commencer à révéler. La première de ces difficultés tient à la temporalité de la réforme. L’entrée en vigueur de la nouvelle assiette a été fixée au 1er janvier 2025 pour les cotisations dues au titre des revenus de l’année 2025, mais la déclaration sociale des indépendants, qui constitue le vecteur déclaratif unique des revenus des travailleurs indépendants, n’a intégré les nouvelles modalités de calcul qu’à compter de la campagne déclarative de 2026. Il en résulte une période de chevauchement durant laquelle l’URSSAF est amenée à calculer les cotisations provisionnelles sur la base des revenus de l’avant-dernière année, selon des règles qui peuvent ne plus correspondre à celles applicables à l’année en cours.

Le tribunal judiciaire d’Orléans, dans un jugement du 10 mars 2026, a rappelé les dispositions de l’article L. 131-6-2 du code de la sécurité sociale, demeuré en vigueur pour les travailleurs indépendants ne relevant pas du régime micro-social, selon lesquelles « les cotisations des travailleurs indépendants non agricoles autres que ceux mentionnés à l’article L. 613-7 sont dues annuellement. Leurs taux respectifs sont fixés par décret. Elles sont calculées, à titre provisionnel, sur la base de l’assiette de cotisations prévue à l’article L. 131-6 pour l’avant-dernière année » (TJ Orléans, 10 mars 2026, n° 25/00616). Ce mécanisme de calcul provisionnel, qui n’a pas été substantiellement modifié par la réforme, expose le cotisant à ce que l’assiette retenue pour le calcul des appels provisionnels ne corresponde pas à l’assiette définitivement applicable, ce qui génère des régularisations dont le montant peut être significatif.

Le tribunal judiciaire de Tours, dans une décision du 24 novembre 2025, a illustré les conséquences pratiques de ce décalage temporel. En l’espèce, le cotisant, gérant d’une société à responsabilité limitée exerçant sous le statut de travailleur indépendant depuis 1997, s’était vu notifier une mise en demeure d’un montant initial de 27 140 euros au titre du quatrième trimestre 2024. Le tribunal a constaté que l’intéressé n’avait déclaré ses revenus des années 2023 et 2024 que le 11 août 2025, soit postérieurement à l’émission de la mise en demeure litigieuse, de sorte que l’URSSAF avait initialement calculé les cotisations sur une base majorée par application de l’article L. 242-12-1 du code de la sécurité sociale, lequel dispose que « lorsque les données nécessaires au calcul des cotisations n’ont pas été transmises, celles-ci sont calculées à titre provisoire par les organismes chargés du recouvrement sur une base majorée déterminée par référence aux dernières données connues ou sur une base forfaitaire ». Le tribunal a validé la mise en demeure pour un montant ramené à 1 146 euros après régularisation, le cotisant ayant admis le nouveau calcul (TJ Tours, 24 nov. 2025, n° 25/00251). Cette chronologie contentieuse met en évidence l’un des effets les plus concrets de la transition normative : le cotisant qui tarde à déclarer ses revenus s’expose à ce que l’URSSAF procède à une taxation d’office sur une base majorée, dont la régularisation ultérieure peut être source de difficultés de trésorerie, voire de contestations.

Une seconde difficulté réside dans le traitement des dividendes perçus par les travailleurs indépendants exerçant en société. L’ancien article L. 131-6, dans sa version applicable avant le 28 décembre 2023, prévoyait que l’assiette des cotisations comprenait « la part des revenus mentionnés aux articles 108 à 115 du code général des impôts perçus par le travailleur indépendant non agricole, son conjoint ou le partenaire auquel il est lié par un pacte civil de solidarité ou leurs enfants mineurs non émancipés […] qui est supérieure à 10 % du capital social et des primes d’émission et des sommes versées en compte courant ». Le nouvel article L. 136-3, II, 2°, reprend cette règle en des termes substantiellement identiques, en fixant le seuil de réintégration à la part des dividendes excédant « 10 % d’un montant de référence constitué du capital social, primes d’émission incluses, détenu en toute propriété ou en usufruit par ces mêmes personnes et des sommes inscrites dans leurs comptes courants d’associés ». La continuité normative sur ce point ne doit pas masquer les difficultés contentieuses persistantes.

Le tribunal judiciaire de Metz, par un jugement du 3 octobre 2025 rendu sur renvoi après cassation, a ainsi rappelé que l’abattement fiscal de 40 % applicable aux dividendes en vertu du 2° du 3 de l’article 158 du code général des impôts ne trouve pas à s’appliquer pour la détermination de l’assiette des cotisations sociales. La décision énonce que « l’énumération de l’article 131-6 du Code de la sécurité sociale est limitative et ne renvoie pas aux dispositions du Code général des impôts permettant de bénéficier d’un abattement de 40 % sur le montant brut des dividendes perçus » (TJ Metz, 3 oct. 2025, n° 21/01027). La juridiction s’inscrit dans la ligne de la jurisprudence constante de la deuxième chambre civile de la Cour de cassation selon laquelle « le revenu professionnel pris en compte pour la détermination de l’assiette des cotisations sociales s’entend de celui retenu pour le calcul de l’impôt sur le revenu avant application des déductions, abattements et exonérations mentionnés aux dispositions du code général des impôts ». Cette solution, qui vaut sous l’empire de l’ancien texte comme sous celui du nouveau, dessine une ligne de partage claire entre la logique fiscale et la logique sociale, dont le contentieux à venir aura à préciser les contours dans le cadre de la nouvelle assiette unifiée.

II. Le contentieux de la détermination de l’assiette sociale des indépendants

A. La contestation du statut d’affiliation et ses incidences sur l’assiette

Le contentieux de l’assiette sociale des indépendants ne se réduit pas à la seule discussion des modalités de calcul des cotisations. Il embrasse également, et peut-être d’abord, la question du statut du cotisant, dont la qualification conditionne l’intégralité du régime d’imposition sociale applicable. La contestation du statut de travailleur indépendant constitue, à cet égard, un levier contentieux dont la portée ne saurait être sous-estimée.

Le tribunal judiciaire de Metz, dans la décision précitée du 3 octobre 2025, a eu à connaître de la situation d’un médecin radiothérapeute qui, après avoir été associé cogérant d’une société d’exercice libéral à responsabilité limitée, avait été révoqué de ses fonctions de gérant et contestait désormais son statut de travailleur indépendant au profit de celui de salarié. La juridiction a relevé que l’intéressé n’apportait « aucun élément sur la nature de son activité permettant de qualifier sa situation de salariat », constatant notamment l’absence de transmission à l’URSSAF des documents de nature à établir l’existence d’un lien de subordination : la convention d’utilisation des plateaux techniques, les rapports de gérance, les modalités de calcul de la rémunération versée, les règles régissant l’organisation du travail. Le tribunal en a déduit que le cotisant « est resté affilié au régime social des indépendants » (TJ Metz, 3 oct. 2025, n° 21/01027, précité). La décision rappelle par ailleurs, de manière topique, qu’une lettre de l’administration fiscale reconnaissant au cotisant le statut de salarié ne saurait lier l’URSSAF, ces deux administrations ayant des compétences distinctes et n’étant « en aucun cas tenues par les interprétations relatives à une même situation ».

Cette problématique de la contestation du statut d’affiliation est récurrente dans le contentieux des professions libérales exerçant en société. Le tribunal judiciaire de Rouen, dans un jugement du 12 mai 2026, a été saisi de la contestation d’un stomatologue qui, tout en reconnaissant son statut de travailleur indépendant, soutenait que les mises en demeure qui lui avaient été adressées ne permettaient pas de distinguer si les sommes réclamées l’étaient au titre de son compte personnel de travailleur indépendant ou au titre du compte de la société d’exercice libéral par actions simplifiée dont il était le président. La juridiction a écarté ce moyen en relevant que les mises en demeure « précisent que ces sommes lui sont réclamées au titre de ses “cotisations et contributions sociales personnelles obligatoires”, outre les majorations de retard, et détaillent chacune des périodes concernées », de sorte que le cotisant « était valablement informé par ces mises en demeure que les cotisations étaient dues au titre de son activité de travailleur indépendant » (TJ Rouen, 12 mai 2026, n° 23/00548). La décision valide la contrainte pour un montant ramené de 150 271,26 euros à 103 597,28 euros après prise en compte des paiements effectués et de la rectification de l’assiette de revenus pour l’année 2022.

Le tribunal judiciaire d’Orléans, dans le jugement précité du 10 mars 2026, a également rappelé le caractère obligatoire de l’affiliation des travailleurs indépendants au régime de sécurité sociale, en se fondant sur les principes dégagés par la Cour de justice de l’Union européenne. La décision énonce que « les dispositions des directives du Conseil des communautés européennes des 18 juin 1992 et 10 novembre 1992 concernant l’assurance ne sont pas applicables aux régimes légaux de sécurité sociale fondés sur le principe de solidarité nationale dans le cadre d’une affiliation obligatoire des intéressés et de leurs ayants droit énoncée à l’article L. 111-1 du Code de la sécurité sociale, ces régimes n’exerçant pas une activité économique ». Elle en conclut que le cotisant, « qui ne conteste pas avoir exercé une activité de travailleur indépendant sur le territoire national au cours des périodes visées par la mise en demeure, n’est pas fondé à contester son obligation d’affiliation à l’URSSAF » (TJ Orléans, 10 mars 2026, n° 25/00616, précité).

Par ailleurs, la question de la détermination de l’assiette des cotisations des micro-entrepreneurs relevant de la Caisse interprofessionnelle de prévoyance et d’assurance vieillesse a donné lieu à un contentieux nourri, dont le tribunal judiciaire d’Annecy a donné une illustration particulièrement significative dans un jugement du 11 juin 2026. La juridiction a dû trancher la question de savoir si la CIPAV pouvait, pour le calcul des points de retraite complémentaire, appliquer un abattement de 34 % sur le chiffre d’affaires de l’auto-entrepreneur, au motif que cet abattement correspond à celui retenu par le code général des impôts pour la détermination du bénéfice imposable des professions libérales. Le tribunal a répondu par la négative, en rappelant que « l’assiette de la cotisation est donc bien le chiffre d’affaires ou les recettes non commerciales, sans déduction d’aucun abattement pour charges que les textes n’envisagent pas à ce niveau » (TJ Annecy, 11 juin 2026, n° 25/00577). La juridiction condamne la caisse à rectifier l’assiette de calcul des points de retraite complémentaire en prenant en compte le chiffre d’affaires brut pour déterminer la classe de cotisations et le nombre de points attribués y afférents.

Cette décision du tribunal judiciaire d’Annecy constitue un rappel utile de ce que le régime micro-social, qu’il soit régi par l’ancien article L. 133-6-8 ou par le nouvel article L. 613-7 du code de la sécurité sociale, repose sur un principe simple mais dont la mise en œuvre contentieuse révèle la portée : l’assiette de la cotisation est le chiffre d’affaires ou la recette effectivement réalisée, sans abattement pour charges. Les règles de compensation financière entre l’État et l’organisme, prévues aux articles L. 131-7 et R. 133-30-10 du code de la sécurité sociale, « n’intéressent que les rapports entre l’Etat et l’organisme et sont étrangères aux relations organisme/affiliés », de sorte qu’elles « sont donc sans incidence sur la détermination des droits à pension des assurés, régie par le seul article 2 du décret du 21 mars 1979 », comme l’a rappelé la Cour de cassation (Cass. 2e civ., 23 janv. 2020, n° 18-15.542).

B. L’office du juge dans le contrôle du calcul des cotisations

La réforme de l’assiette sociale des travailleurs indépendants ne modifie pas, dans son principe, l’office du juge du contentieux de la sécurité sociale. Celui-ci demeure tenu, lorsqu’il est saisi d’une opposition à contrainte ou d’un recours contre une mise en demeure, de contrôler la régularité formelle des actes de recouvrement et le bien-fondé des sommes réclamées. L’analyse de la jurisprudence la plus récente révèle toutefois que l’office du juge tend à se renforcer dans deux directions complémentaires : d’une part, le contrôle de la motivation des actes de recouvrement, qui demeure une garantie substantielle pour le cotisant ; d’autre part, la vérification du calcul des cotisations, qui suppose du juge qu’il s’assure de la correcte application des règles d’assiette, fussent-elles récemment modifiées.

S’agissant du contrôle de la régularité formelle, le tribunal judiciaire de Rouen, dans la décision précitée du 12 mai 2026, a rappelé les principes constants dégagés par la jurisprudence de la Cour de cassation : « la validité de la mise en demeure est subordonnée à l’existence de mentions obligatoires qui doivent permettre au débiteur de connaître la nature, la cause et l’étendue de son obligation, de telle sorte qu’elle doit préciser la nature, le montant des cotisations réclamées et la période à laquelle elle se rapporte, et à défaut, la nullité devant être prononcée même en l’absence de préjudice ». La décision rappelle également, dans le prolongement de la jurisprudence de la deuxième chambre civile, que « la contrainte qui fait référence à une mise en demeure antérieure qui détaille précisément pour chacune des périodes les sommes dues au titre des cotisations et des majorations de retard ainsi que les versements effectués permet au cotisant de connaître la nature, la cause et l’étendue de son obligation et est régulière en la forme » (Cass. 2e civ., 12 juill. 2018, n° 17-19.796) et que « la contrainte délivrée à la suite d’une mise en demeure doit préciser, à peine de nullité, la nature et le montant des cotisations réclamées et la période à laquelle elles se rapportent, sans que soit exigée la preuve d’un préjudice » (Cass. 2e civ., 3 nov. 2016, n° 15-20.433).

Ces exigences formelles, qui constituent des garanties substantielles pour le cotisant, trouvent à s’appliquer avec une acuité particulière dans le contexte de la réforme de l’assiette sociale. En effet, le cotisant auquel l’URSSAF réclame des cotisations calculées sur une assiette dont les règles ont changé en cours de période doit être en mesure de vérifier que ces règles ont été correctement appliquées. Or, la mise en demeure doit lui permettre d’identifier, pour chaque période, la nature des sommes réclamées et le fondement juridique de leur calcul. La complexité de la transition normative ne saurait exonérer l’organisme de recouvrement de son obligation de motivation, bien au contraire : elle en renforce l’exigence.

Le tribunal judiciaire d’Orléans a, dans le jugement du 10 mars 2026, procédé à un contrôle du bien-fondé des cotisations réclamées en vérifiant l’application correcte des dispositions de l’article L. 131-6-2 du code de la sécurité sociale relatives au calcul provisionnel. La décision constate que le cotisant n’a entendu saisir le tribunal « d’aucun moyen dirigé à l’encontre de la mise en demeure ou du montant des sommes réclamées (somme ou modalités de calcul) » et qu’il n’a « pas davantage allégué de paiement effectué en remboursement des sommes dues », de sorte que la mise en demeure est validée pour son montant de 292 euros (TJ Orléans, 10 mars 2026, n° 25/00616, précité). Cette décision illustre, a contrario, la charge probatoire qui pèse sur le cotisant qui entend contester le montant des sommes réclamées : c’est à lui qu’il incombe, en application de l’article 1353 du code civil, de démontrer l’erreur de calcul, l’absence de bien-fondé ou le paiement libératoire.

Par ailleurs, le contentieux de l’imputation des paiements, qui constitue un contentieux récurrent du recouvrement des cotisations des travailleurs indépendants, a donné lieu à une décision du tribunal judiciaire de Rouen dont l’analyse détaillée des flux financiers mérite d’être soulignée. La juridiction a procédé à une comparaison minutieuse entre l’historique des paiements établi par le cotisant et les captures d’écran de son historique de compte produites par l’URSSAF, pour constater que « les versements que Monsieur [B] invoque comme n’ayant pas été affectés par l’organisme ont bien été pris en compte » et que « les paiements de Monsieur [B], que ce dernier a lui-même indiqué avoir été effectués respectivement au titre de son compte travailleur indépendant ou au compte de la SELAS, ont bien été pris en compte par l’URSSAF » (TJ Rouen, 12 mai 2026, n° 23/00548, précité).

Ce faisant, le juge du contentieux de la sécurité sociale exerce un contrôle qui, pour être technique, n’en est pas moins substantiel : il vérifie la correspondance entre les paiements allégués et les imputations comptables, s’assure que les règles d’affectation des versements prévues par l’article L. 133-4-11 du code de la sécurité sociale ont été respectées, et contrôle que la régularisation opérée par l’URSSAF après réception des déclarations rectificatives du cotisant est conforme aux textes applicables. Cet office, qui mobilise des compétences d’analyse comptable autant que juridique, est appelé à se développer à mesure que la réforme de l’assiette sociale produira ses effets sur les déclarations des travailleurs indépendants.

La question de l’exécution provisoire des décisions statuant sur opposition à contrainte, régie par l’article R. 133-3 du code de la sécurité sociale, continue de produire des effets contentieux majeurs dans le contentieux des indépendants. Le tribunal judiciaire de Rouen a ainsi rappelé, dans la décision précitée, que « l’exécution provisoire du présent jugement est de droit par application des dispositions de l’article R. 133-3 alinéa 4 du code de la sécurité sociale ». Cette disposition, qui prive le cotisant du bénéfice suspensif de l’appel lorsqu’il obtient gain de cause en première instance, constitue l’une des spécificités procédurales les plus notables du contentieux de la sécurité sociale, dont le cabinet intervenant en contentieux social ne saurait faire l’économie dans l’analyse stratégique du dossier.

Enfin, l’articulation entre le contentieux de l’affiliation et celui de l’assiette mérite une attention particulière. Le tribunal judiciaire de Metz, dans la décision du 3 octobre 2025, a dû successivement statuer sur la contestation du statut de travailleur indépendant, puis, à titre subsidiaire, sur la demande de l’intéressé tendant à ce que l’abattement fiscal de 40 % sur les dividendes soit appliqué pour le calcul de l’assiette sociale. La juridiction a rejeté les deux moyens, en rappelant d’une part que le cotisant n’établissait pas l’existence d’un lien de subordination, et d’autre part que l’abattement fiscal ne figure pas dans l’énumération limitative de l’article L. 131-6. Cette double articulation illustre la complexité du contentieux des indépendants, où la contestation de l’assiette peut se déployer sur deux terrains distincts mais complémentaires : la remise en cause du principe même de l’affiliation, et la discussion des modalités de calcul des cotisations dues en cette qualité. Or, la réforme de l’assiette sociale, en modifiant substantiellement les règles de calcul sans toucher aux règles d’affiliation, a pour effet de déplacer le centre de gravité du contentieux du premier terrain vers le second.

Conclusion

L’examen de la réforme de l’assiette sociale des travailleurs indépendants et de la jurisprudence qu’elle a d’ores et déjà suscitée conduit à un double constat. D’une part, l’unification de l’assiette des cotisations sociales et de la CSG sur le fondement du nouvel article L. 136-3 du code de la sécurité sociale constitue une simplification réelle, dont les effets devraient se faire sentir à mesure que la période de transition s’achèvera. D’autre part, les difficultés contentieuses engendrées par le chevauchement des régimes ancien et nouveau, combinées aux problématiques récurrentes de contestation du statut d’affiliation et de contrôle du calcul des cotisations, dessinent un paysage juridictionnel dans lequel l’office du juge est appelé à jouer un rôle accru de régulation. La période 2024-2026 apparaît ainsi comme une période charnière, dont les décisions rendues par les juridictions du fond préfigurent les évolutions jurisprudentielles à venir. La maîtrise de ces mécanismes constitue, pour les cotisants comme pour les praticiens, un enjeu dont l’importance ne fera que croître à mesure que la réforme produira l’intégralité de ses effets.