Modification du régime matrimonial non transcrite et opposabilité à l’administration fiscale : l’arrêt de la Cour de cassation du 17 juin 2026

Par un arrêt publié au Bulletin rendu le 17 juin 2026, la chambre commerciale, financière et économique de la Cour de cassation a tranché une question qui divise la doctrine et la pratique notariale depuis des décennies : l’administration fiscale est-elle un tiers au sens de l’article 1397 du Code civil, auquel le changement de régime matrimonial ne serait opposable qu’à compter de sa mention en marge de l’acte de mariage ? La réponse est négative. La Cour de cassation consacre le principe selon lequel, lorsque des époux ont régulièrement modifié leur régime matrimonial pour y insérer une clause de préciput, les prélèvements opérés par le conjoint survivant produisent leurs effets sur la composition de l’actif successoral servant à la détermination de l’assiette des droits de mutation à titre gratuit, « peu important la date à laquelle la modification du régime matrimonial a été transcrite en marge de l’acte de mariage ».

Cette décision, qui censure un arrêt de la cour d’appel de Bastia du 13 novembre 2024, dépasse largement le cadre de l’espèce. Elle réaffirme avec force le caractère objectif du droit fiscal et le principe selon lequel l’impôt doit être assis sur la situation juridique réelle du contribuable, et non sur les formalités de publicité qui gouvernent les rapports entre personnes privées. L’administration fiscale, lorsqu’elle détermine l’assiette des droits de mutation à titre gratuit, n’agit pas comme un contractant ou un créancier ordinaire : elle a pour mission de constater les situations de droit et d’en tirer les conséquences fiscales.

L’enjeu pratique est considérable. En régime de communauté légale, les biens communs sont partagés par moitié entre le conjoint survivant et les héritiers du défunt. La clause de préciput permet au survivant de prélever certains biens de la communauté avant tout partage, réduisant d’autant l’actif successoral imposable. Le fisc, en contestant l’opposabilité de cette convention faute de transcription en marge de l’acte de mariage, réintégrait le bien dans l’assiette taxable et notifiait des rappels de droits de mutation. La Cour de cassation met un terme à cette pratique.

L’arrêt du 17 juin 2026 offre ainsi l’occasion de revisiter l’articulation entre le droit civil des régimes matrimoniaux et le droit fiscal des successions, en deux temps : d’une part, l’opposabilité à l’administration fiscale du changement de régime matrimonial (I), d’autre part, la détermination de l’assiette des droits de mutation à titre gratuit par le prisme de la situation juridique réelle (II).

I. La modification du régime matrimonial, acte civil opposable à l’administration fiscale

A. Le mécanisme de l’article 1397 du Code civil et son application dans la sphère fiscale

Aux termes de l’article 1397 du Code civil, après deux années d’application du régime matrimonial, les époux peuvent convenir, dans l’intérêt de la famille, de le modifier ou même d’en changer entièrement, par un acte notarié. Le changement a effet entre les parties à la date de l’acte ou du jugement qui le prévoit et, à l’égard des tiers, trois mois après que mention en a été portée en marge de l’acte de mariage.

Le dernier alinéa de ce texte prévoit un mécanisme de publicité destiné à protéger les tiers qui traitent avec les époux sans avoir connaissance du changement de régime matrimonial. Cette inopposabilité aux tiers a pour finalité de préserver la sécurité des transactions civiles et commerciales : un créancier qui a accordé un prêt à un époux sur la foi des pouvoirs que lui conférait son régime antérieur ne peut se voir opposer une modification dont il n’a pas été informé par la mention marginale.

La question qui se posait était de savoir si l’administration fiscale, lorsqu’elle procède à la liquidation des droits de mutation à titre gratuit, devait être assimilée à un tel tiers. La cour d’appel de Bastia l’avait jugé par l’arrêt attaqué du 13 novembre 2024, en retenant que « même si l’administration fiscale a pour mission de constater les situations de droit et de fait et d’en tirer les conséquences fiscales, elle représente toutefois l’État pour les besoins de son intervention » et que les héritiers « ne sont pas fondés à lui contester la qualité de tiers car, outre qu’implicitement ils la reconnaissent eux-mêmes comme une entité, forcément tierce pour n’avoir pas été partie à la convention matrimoniale, le sixième alinéa de l’article 1397 du Code civil dans son ensemble ne limite pas la protection qu’offre l’inopposabilité, aux seuls cocontractants ».

La Cour de cassation censure cette analyse au visa des articles 720 et 1397 du Code civil et 750 ter du Code général des impôts. Elle énonce avec une remarquable netteté :

« Lorsque les époux ont régulièrement modifié leur régime matrimonial pour y insérer une clause de préciput, les prélèvements opérés par le conjoint survivant sur les biens de communauté en application de cette clause produisent leurs effets sur la composition de l’actif de la succession servant à la détermination de l’assiette des droits de mutation à titre gratuit, peu important la date à laquelle la modification du régime matrimonial a été transcrite en marge de l’acte de mariage. » (Cass. com., 17 juin 2026, n° 25-10.143, Publié au Bulletin)

Le raisonnement est aussi simple que puissant. Selon l’article 720 du Code civil, « les successions s’ouvrent par le décès ». Le fait générateur des droits de mutation à titre gratuit est donc le décès, et c’est à cette date qu’il convient de se placer pour déterminer la consistance de l’actif successoral. Or, le changement de régime matrimonial, intervenu régulièrement par acte notarié, produit ses effets entre les époux à la date de l’acte, indépendamment de sa transcription marginale. Au jour du décès, les biens objets du préciput ne font plus partie de la communauté et, par conséquent, n’entrent pas dans l’actif successoral.

Cette solution s’inscrit dans une jurisprudence plus large qui refuse de reconnaître à l’administration fiscale la qualité de tiers lorsqu’elle intervient dans sa mission de liquidation de l’impôt. Le Conseil d’État a déjà jugé, dans le contexte de la communauté universelle avec clause d’attribution intégrale, que les avantages matrimoniaux ne constituent pas des donations et ne sont donc pas assujettis aux droits de mutation à titre gratuit (CE, 27 mars 2023, n° 456550). La Cour de cassation prolonge cette logique en jugeant implicitement que l’État, dans sa mission fiscale, n’a pas la qualité de tiers et que le changement de régime matrimonial lui est opposable dès sa conclusion régulière.

B. La clause de préciput comme instrument de planification successorale et ses conséquences fiscales

La clause de préciput, prévue par l’article 1515 du Code civil, est une stipulation du contrat de mariage par laquelle les époux conviennent que le survivant pourra prélever certains biens de la communauté avant tout partage. Le bien ainsi prélevé ne figure pas dans la masse partageable et, partant, n’entre pas dans l’actif successoral du prémourant.

Dans l’espèce soumise à la Cour de cassation, les époux avaient modifié leur contrat de mariage le 11 avril 2013 pour y insérer une clause de préciput portant sur la valeur de rachat de contrats d’assurance-vie non dénoués. L’épouse est décédée le 19 novembre 2015, soit plus de deux ans après le changement de régime matrimonial. L’administration fiscale, constatant que la modification n’avait pas été transcrite en marge de l’acte de mariage à la date du décès, a réintégré la valeur de rachat des contrats dans l’actif successoral et notifié des rappels de droits de mutation à titre gratuit.

Les conséquences financières de cette réintégration étaient considérables. En effet, l’article 796-0 bis du Code général des impôts exonère de droits de mutation par décès le conjoint survivant et le partenaire lié au défunt par un PACS. La part successorale reçue par le conjoint survivant est donc entièrement exonérée. En revanche, les héritiers en ligne directe sont soumis au tarif progressif des droits de succession après application de l’abattement prévu par l’article 779 du CGI.

Le prélèvement préciputaire opéré par le conjoint survivant réduit mécaniquement l’actif successoral dévolu aux autres héritiers et, ce faisant, la base imposable aux droits de mutation à titre gratuit. C’est précisément ce que l’administration fiscale cherchait à contrecarrer en se prévalant de l’inopposabilité de la modification du régime matrimonial.

La Cour de cassation valide au contraire l’efficacité fiscale du préciput, même en l’absence de transcription marginale. Elle rappelle ainsi que le droit fiscal est un droit réaliste, qui impose les situations juridiques telles qu’elles existent et non telles qu’elles sont publiées. Cette solution est parfaitement cohérente avec le principe général selon lequel « les conventions légalement formées tiennent lieu de loi à ceux qui les ont faites », en vertu de l’article 1103 du Code civil.

II. La détermination de l’assiette des droits de mutation à titre gratuit par le prisme de la situation juridique réelle

A. L’article 750 ter du CGI et le principe de taxation à la date du décès

L’article 750 ter du Code général des impôts détermine le champ d’application territoriale des droits de mutation à titre gratuit. Il dispose notamment que sont soumis aux droits de mutation par décès, quelle que soit la nationalité du défunt ou de ses héritiers, les biens meubles et immeubles situés en France, ainsi que les biens meubles et immeubles situés hors de France lorsque le défunt ou l’héritier a son domicile fiscal en France.

Si ce texte définit le champ territorial de l’imposition, la Cour de cassation l’articule ici avec les articles 720 et 1397 du Code civil pour en déduire une règle de fond : l’assiette des droits de mutation à titre gratuit doit être déterminée en fonction de la situation juridique réelle des biens au jour du décès.

L’administration fiscale soutenait que le changement de régime matrimonial n’étant pas opposable aux tiers en l’absence de mention marginale, les biens objets du préciput devaient être réputés faire partie de la communauté et donc de la succession. La Cour de cassation rejette cette argumentation en rappelant que les droits de mutation à titre gratuit portent sur les biens appartenant effectivement au défunt au jour de son décès, et non sur les biens que des tiers pourraient croire lui appartenir.

Cette analyse est confortée par la jurisprudence constante de la chambre commerciale qui, sous l’empire de l’article 750 ter du CGI, a toujours exigé de l’administration fiscale qu’elle établisse la réalité de l’appartenance des biens au défunt pour les soumettre aux droits de succession (Cass. com., 1^er avril 1997, n° 95-13.256 ; Cass. com., 10 juin 1997, n° 95-15.784). La Cour de cassation a ainsi jugé que « l’article 750 ter du Code général des impôts définit le champ d’application territoriale de la loi fiscale relative à l’imposition des mutations à titre gratuit à l’exclusion de toute règle relative à la détermination de la consistance de l’actif successoral imposable » (Cass. com., 10 juin 1997, n° 95-15.784).

La détermination de la consistance de l’actif successoral relève donc du droit civil, et non du droit fiscal. Dès lors que les époux ont régulièrement modifié leur régime matrimonial, les biens objets du préciput ont cessé d’appartenir à la communauté et sont devenus la propriété du conjoint survivant au jour du décès, indépendamment de toute formalité de publicité.

La doctrine administrative publiée au BOFiP sous la référence BOI-ENR-DMTG-10-10-10-10 rappelle d’ailleurs que « la perception des droits de mutation à titre gratuit est étroitement liée à l’application des règles du droit civil » et que « la situation personnelle et la situation de famille des redevables ont une très importante influence sur la liquidation de l’impôt ». L’arrêt du 17 juin 2026 s’inscrit parfaitement dans cette logique de subordination du droit fiscal au droit civil pour la détermination de l’assiette taxable.

Il convient d’ajouter que l’article 796-0 bis du CGI, qui exonère le conjoint survivant de droits de succession, constitue le pendant fiscal de cette architecture civiliste. Le conjoint survivant est à la fois protégé par le régime matrimonial (qui lui permet de prélever certains biens avant partage) et exonéré des droits de mutation à titre gratuit sur la part successorale qu’il reçoit. La combinaison de ces deux mécanismes permet une transmission patrimoniale optimisée au sein du couple, que l’arrêt du 17 juin 2026 vient pleinement sécuriser.

B. La portée de la solution : le réalisme du droit fiscal face au formalisme civil

La solution dégagée par la Cour de cassation est d’une portée qui dépasse le seul cas de la clause de préciput. Elle consacre, au niveau le plus élevé de la hiérarchie judiciaire, le principe selon lequel l’administration fiscale, dans sa mission de liquidation de l’impôt, n’est pas un tiers ordinaire et ne peut se prévaloir des règles de publicité destinées à protéger les contractants de droit privé.

Cette distinction entre la mission régalienne de l’État fiscal et la situation d’un contractant privé trouve son fondement dans la nature même de l’impôt. L’administration fiscale dispose de pouvoirs d’investigation et de contrôle exorbitants du droit commun (articles L. 10 à L. 102 B du Livre des procédures fiscales). Elle ne peut, dans le même temps, se prévaloir de la protection que le droit civil réserve aux tiers de bonne foi qui ignorent la situation juridique réelle de leurs cocontractants.

Cette position rejoint celle que le Conseil d’État a adoptée dans l’arrêt du 27 mars 2023, n° 456550, à propos du régime de la communauté universelle avec clause d’attribution intégrale au conjoint survivant. La Haute juridiction administrative y a jugé que « la mise en communauté de valeurs mobilières appartenant à l’un des époux, résultant de l’adoption par les époux du régime de la communauté universelle, comme leur attribution au conjoint survivant, résultant de l’application d’une clause en ce sens figurant dans le contrat de mariage, constituent des avantages matrimoniaux et non des donations ». L’avantage matrimonial, parce qu’il procède du contrat de mariage et non d’une libéralité, échappe aux droits de mutation à titre gratuit.

L’arrêt du 17 juin 2026 prolonge cette logique en dissociant nettement la validité de la convention matrimoniale de ses formalités de publicité. La transcription en marge de l’acte de mariage est une condition d’opposabilité aux tiers de droit privé, elle n’est pas une condition de validité de la convention elle-même. Entre les époux, le changement de régime matrimonial produit tous ses effets dès la signature de l’acte notarié. Et à l’égard de l’administration fiscale, qui n’est pas un tiers au sens de l’article 1397, la convention est opposable dès sa conclusion régulière.

Sur le plan pratique, cet arrêt sécurise considérablement les stratégies patrimoniales des couples mariés. La clause de préciput est un instrument classique de planification successorale, qui permet d’avantager le conjoint survivant sans recourir à une donation entre vifs ou à un legs. Sa validité fiscale est désormais expressément consacrée, même en l’absence de transcription marginale, pour autant que le changement de régime matrimonial soit intervenu régulièrement par acte notarié et que le délai de deux ans prévu par l’article 1397 du Code civil ait été respecté.

Il convient toutefois de nuancer la portée de la solution sur un point essentiel : l’arrêt du 17 juin 2026 ne dispense pas les époux de procéder à la transcription en marge de l’acte de mariage. Cette formalité demeure obligatoire et indispensable pour rendre le changement de régime matrimonial opposable aux tiers de droit privé, notamment aux créanciers des époux, aux établissements bancaires et aux cocontractants. La solution de la Cour de cassation ne joue qu’à l’égard de l’administration fiscale agissant dans le cadre de la liquidation des droits de mutation à titre gratuit.

Par ailleurs, la décision ne remet pas en cause le pouvoir de l’administration fiscale de contester un changement de régime matrimonial sur le fondement de l’article L. 64 du Livre des procédures fiscales, qui permet d’écarter comme inopposables à l’administration les actes constitutifs d’un abus de droit fiscal. Si le changement de régime matrimonial n’a d’autre motif que d’éluder l’impôt et ne répond pas à l’intérêt de la famille exigé par l’article 1397 du Code civil, l’administration pourra toujours le contester sur ce terrain distinct.

La doctrine administrative BOFiP BOI-ENR-DMTG-10-10-40-10 précise d’ailleurs les conditions dans lesquelles l’administration peut rapporter la preuve contraire aux présomptions légales de propriété, par exemple par des présomptions de fait établissant que le défunt s’était comporté comme le véritable propriétaire des biens litigieux. L’arrêt du 17 juin 2026 n’affecte pas ce pouvoir de contrôle ; il interdit seulement à l’administration de se fonder sur le seul défaut de transcription marginale pour écarter les effets du changement de régime matrimonial.

Enfin, la Cour de cassation a pris soin de publier cet arrêt au Bulletin, ce qui lui confère une autorité particulière et en fait un arrêt de principe destiné à guider la pratique des tribunaux et de l’administration. Les praticiens — notaires, avocats fiscalistes, gestionnaires de patrimoine — pourront désormais s’appuyer sur cette décision pour structurer les transmissions patrimoniales en toute sécurité juridique.

Conclusion

L’arrêt de la chambre commerciale de la Cour de cassation du 17 juin 2026 constitue une décision de principe qui clarifie durablement l’articulation entre le droit civil des régimes matrimoniaux et le droit fiscal des successions. En jugeant que l’administration fiscale ne peut se prévaloir de l’absence de transcription en marge de l’acte de mariage pour écarter les effets d’un changement de régime matrimonial régulièrement intervenu, la Cour de cassation consacre le réalisme du droit fiscal et le principe d’imposition en fonction de la situation juridique réelle du contribuable.

Cette solution sécurise les stratégies de planification successorale fondées sur la clause de préciput et, plus largement, sur les avantages matrimoniaux. Elle s’inscrit dans un mouvement jurisprudentiel cohérent, tant à la Cour de cassation qu’au Conseil d’État, qui refuse de reconnaître à l’administration fiscale la qualité de tiers au sens de l’article 1397 du Code civil.

Pour les praticiens, l’enseignement est double : premièrement, la clause de préciput insérée dans un contrat de mariage régulièrement modifié est pleinement opposable à l’administration fiscale, indépendamment de sa transcription marginale ; deuxièmement, la formalité de transcription demeure indispensable pour l’opposabilité aux tiers de droit privé et ne saurait être négligée. La sécurité juridique commande de respecter l’intégralité du formalisme de l’article 1397, tout en sachant que le défaut de transcription ne pourra plus être invoqué par le fisc pour remettre en cause l’assiette des droits de succession.

Le cabinet Kohen Avocats accompagne les couples et les familles dans la structuration juridique et fiscale de leur patrimoine, notamment en matière de changement de régime matrimonial et d’optimisation de la transmission successorale. N’hésitez pas à prendre contact pour une consultation personnalisée.

Maître Hassan KOHEN
Avocat au Barreau de Paris
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