KHO:2020:152 — Elinkeinotulon verotus

Centralskattenämndens förhandsavgörande för skatteåren 2019 och 2020.

Lagen om beskattning av inkomst av näringsverksamhet 7 §, 14 § 1 mom. (1077/2008), 14 § 1 mom. och 22 §

Ärendet har avgjorts av president Kari Kuusiniemi samt justitieråden Leena Äärilä, Vesa-Pekka Nuotio, Anne Nenonen och Joni Heliskoski. Föredragande Turo Lehtonen.

Keskusverolautakunnan ennakkoratkaisu verovuosille 2019 ja 2020.

Laki elinkeinotulon verottamisesta 7 §, 14 § 1 momentti (1077/2008), 14 § 1 momentti ja 22 §

Päätös, jota valitus koskee

Keskusverolautakunta 19.12.2019 nro 62/2019

Asian aikaisempi käsittely

A Oy on ennakkoratkaisuhakemuksessaan esittänyt muun ohella seuraavaa:

$e5

Mikäli vakuutuspalvelun kohteena olevat myyjän vakuutukset eivät pitäisi paikkaansa, käsillä olisi myyjän sopimusrikkomus, jonka nojalla ostaja on oikeutettu hinnanalennukseen. Tällöin A Oy voisi vakuutussopimuksen ehtojen mukaisesti kääntyä X Ltd:n puoleen saadakseen vakuutussopimuksen mukaisen vakuutuskorvauksen, sen sijaan että yhtiön täytyisi kääntyä myyjän puoleen ja vaatia myyjältä kauppahinnan palauttamista.

A Oy suorittama vakuutusmaksu, jonka vähennyskelpoisuus on tämän hakemuksen kohteena, on määrältään yhteensä 79 480 euroa (sisältäen vakuutusmaksuveron).

$e6

Suomalaisessa oikeuskirjallisuudessa vakuutusmaksu on tyypillisesti katsottu vuosikuluna vähennyskelpoiseksi. Pääsäännöksi on todettu, että maksut jaetaan niille verovuosille, joilta ne maksetaan. Ruotsin korkeimman hallinto-oikeuden päätöksessä HFD 2018 ref. 37 oikeus katsoi, että yrityskauppavakuutuksen vakuutusmaksu oli verotuksessa katsottava sen vuoden kuluksi, jolle se hyvän kirjanpitotavan mukaisesti kirjataan.

A Oy on pyytänyt keskusverolautakunnalta ennakkoratkaisua seuraaviin kysymyksiin:

1. Katsotaanko hakemuksessa kuvattu vakuutusmaksu, mukaan lukien vakuutusmaksuveron osuus, hakijan tuloverotuksessa vähennyskelpoiseksi elinkeinotulon verottamisesta annetun lain 7 §:ssä tarkoitetuksi menoksi?

2. Jaksotetaanko kysymyksessä 1 tarkoitettu meno elinkeinotulon verottamisesta annetun lain 22 §:n mukaisesti verovuoden 2019 vuosikuluksi?

Keskusverolautakunnan ennakkoratkaisu

on lausunut ennakkoratkaisuna seuraavaa:

1. Hakemuksessa kuvattua vakuutusmaksua, mukaan lukien vakuutusmaksuveron osuus, ei katsota hakijan tuloverotuksessa vähennyskelpoiseksi elinkeinotulon verottamisesta annetun lain 7 §:ssä tarkoitetuksi menoksi.

2. Kysymyksessä 1 tarkoitettua menoa ei jaksoteta elinkeinotulon verottamisesta annetun lain 22 §:n mukaisesti verovuoden 2019 kuluksi.

Lainvoiman saanutta ennakkoratkaisua on, jos hakija niin vaatii, noudatettava verovuosilta 2019 ja 2020 toimitettavissa tuloverotuksissa.

Keskusverolautakunta on perustellut päätöstään seuraavasti:

Verovuosi 2019

Verovuosi 2020

Elinkeinotulon verottamisesta annetun lain 14 §:n 1 momentin mukaan vaihto-, sijoitus- ja käyttöomaisuuden sekä muun omaisuuden hankintameno on hyödykkeen hankinnasta ja valmistuksesta johtuneiden välittömien menojen määrä. Hankintamenoon luetaan lisäksi kirjanpitolain 4 luvun 5 §:n tai mainitun lain 7 a luvun 1 §:ssä tarkoitettujen kansainvälisten tilinpäätösstandardien nojalla hyödykkeen hankintamenoon kirjanpidossa luetut välilliset menot ja korkomenot.

Keskusverolautakunta katsoo, että vakuutuksesta johtuva vakuutusmaksu on sillä tavoin läheisesti osakkeiden hankintaan liittyvä meno, että se tulee lukea verotuksessa elinkeinotulon verottamisesta annetun lain 14 §:n 1 momentissa tarkoitettuun osakkeiden hankintamenoon. Näin ollen hakija ei voi vähentää hakemuksessa tarkoitettua vakuutusmaksua verotuksessaan vuosikuluna.

Käsittely korkeimmassa hallinto-oikeudessa

on valituksessaan vaatinut, että keskusverolautakunnan päätös kumotaan ja uutena ennakkoratkaisuna lausutaan, että hakemuksessa kuvattu vakuutusmaksu, mukaan lukien vakuutusmaksuveron osuus, katsotaan yhtiön tuloverotuksessa vähennyskelpoiseksi elinkeinotulon verottamisesta annetun lain 7 §:ssä tarkoitetuksi menoksi, ja että tämä meno jaksotetaan mainitun lain 22 §:n mukaisesti verovuoden 2019 vuosikuluksi.

Vaatimusten tueksi on esitetty muun ohella seuraavaa:

Keskusverolautakunnan enemmistö katsoi, että vakuutusmaksu on sillä tavoin läheisesti osakkeiden hankintaan liittyvä meno, että se tulee lukea verotuksessa osakkeiden hankintamenoon. Perusteena tälle tulkinnalle on ilmeisesti ainoastaan se, että vakuutus on tullut voimaan samana päivänä, jolloin osakkeiden kauppakirja on allekirjoitettu, ja että vakuutus on mainittu osakkeiden kauppakirjassa. Näillä seikoilla ei ole ratkaisevaa merkitystä asian arvioinnissa.

Vähemmistö kiinnitti huomiota siihen, että vakuutus on otettu osakkeiden hankinnan johdosta osakkeiden kauppakirjasta erillisellä vakuutussopimuksella, ja sen tarkoituksena on välttyä mahdolliselta jälkikäteiseltä hinnanalennusprosessilta. Vähemmistön mukaan vakuutusmaksu ei ole sellainen osakkeiden hankintaa edistävä ja siihen välittömästi liittyvä meno, joka tulisi aktivoida osakkeiden hankintamenoon, vaan kyseessä on vähennyskelpoinen meno, joka jaksotetaan maksuvuoden kuluksi.

on antanut vastineen, jossa on vaadittu valituksen hylkäämistä ja esitetty muun ohella seuraavaa:

Osakkeiden hankintamenoon luetaan kaikki osakkeiden hankintaan läheisesti liittyvät menot. Vakuutusmaksu liittyy läheisesti osakkeiden hankintaan, koska vakuutusta ei olisi otettu eikä vakuutusmaksua maksettu ilman osakkeiden hankintaa. Kun vakuutus on lisäksi otettu nimenomaisesti huomioon osakkeiden kauppakirjassa, vakuutusmaksulla on ollut vaikutusta osakekaupan toteutumiselle. Käsillä oleva vakuutusmaksu on sellainen läheisesti osakkeiden hankintaan liittyvä meno, joka tulee lukea verotuksessa osakkeiden hankintamenoon. A Oy ei voi vähentää ennakkoratkaisuhakemuksessa tarkoitettua vakuutusmaksua verotuksessaan vuosikuluna.

on antanut vastaselityksen, joka on lähetetty tiedoksi

Korkeimman hallinto-oikeuden ratkaisu

Korkein hallinto-oikeus on tutkinut asian.

Valitus hylätään. Keskusverolautakunnan päätöstä ei muuteta.

Kun otetaan huomioon edellä ilmenevät keskusverolautakunnan päätöksen perustelut ja keskusverolautakunnan soveltamat oikeusohjeet sekä korkeimmassa hallinto-oikeudessa esitetyt vaatimukset ja asiassa saatu selvitys, keskusverolautakunnan päätöksen muuttamiseen ei ole perusteita.

Asian ovat ratkaisseet presidentti Kari Kuusiniemi sekä oikeusneuvokset Leena Äärilä, Vesa-Pekka Nuotio, Anne Nenonen ja Joni Heliskoski. Asian esittelijä Turo Lehtonen.

Keskusverolautakunta

Sääntely

Hakemusasiakirjoissa esitetty selvitys

Asian arviointi ja johtopäätös

A Oy

Veronsaajien oikeudenvalvontayksikkö

Perustelut

Ennakkoratkaisuhakemus

Ennakkoratkaisukysymykset