Clause de préciput et assurance-vie : l’administration fiscale n’est pas un tiers

Par Maître Hassan KOHEN, avocat au barreau de Paris

Par un arrêt publié au Bulletin le 17 juin 2026, la chambre commerciale de la Cour de cassation énonce un principe dont la portée dépasse très largement l’espèce qui lui était soumise : lorsque des époux ont régulièrement modifié leur régime matrimonial pour y insérer une clause de préciput, les prélèvements opérés par le conjoint survivant sur les biens de communauté en application de cette clause produisent leurs effets sur la composition de l’actif successoral, « peu important la date à laquelle la modification du régime matrimonial a été transcrite en marge de l’acte de mariage ». L’administration fiscale ne saurait se prévaloir de la qualité de tiers pour invoquer l’inopposabilité du changement de régime matrimonial avant l’expiration du délai de trois mois prévu par l’article 1397 du Code civil. La décision mérite une analyse approfondie, car elle touche au cœur de l’articulation entre le droit civil des régimes matrimoniaux et le droit fiscal des mutations à titre gratuit.

L’affaire portait sur la succession d’une épouse, décédée en 2015. Les époux avaient, le 11 avril 2013, modifié leur contrat de mariage pour y inclure une clause de préciput portant sur la valeur de rachat de contrats d’assurance-vie non dénoués. L’administration fiscale, par une proposition de rectification du 19 septembre 2018, avait réintégré dans l’actif successoral la valeur de rachat de ces contrats, au motif que le changement de régime matrimonial ne lui était pas opposable, faute de mention en marge de l’acte de mariage dans le délai de trois mois. La cour d’appel de Bastia, le 13 novembre 2024, lui avait donné raison. Elle est censurée.

Cette décision s’inscrit dans un contexte de multiplication des contentieux relatifs à l’articulation entre le droit des régimes matrimoniaux et la fiscalité des mutations à titre gratuit. La Cour de cassation avait déjà été amenée, au cours des derniers mois, à se prononcer sur des questions connexes : la déductibilité des dettes au passif successoral (Cass. com., 6 mai 2026, n° 25-13.598), le traitement fiscal de l’usufruit successif (Cass. com., 26 novembre 2025, n° 25-11.757), ou encore les conditions d’exonération des droits de mutation pour les frères et sœurs domiciliés avec le défunt (Cass. com., 12 mars 2025, n° 22-20.873, Publié au Bulletin).

Au-delà de la solution d’espèce, l’arrêt du 17 juin 2026 consacre un double apport : d’une part, la reconnaissance de l’effet immédiat du changement de régime matrimonial sur la détermination de l’assiette des droits de mutation à titre gratuit (I) ; d’autre part, une redéfinition du statut de l’administration fiscale qui emporte des conséquences pratiques considérables pour l’ingénierie patrimoniale (II).

I. La reconnaissance de l’effet immédiat du changement de régime matrimonial sur l’assiette des droits de succession

A. La qualification du prélèvement préciputaire au regard des droits de mutation à titre gratuit

Le point de départ du raisonnement de la Cour de cassation réside dans l’articulation des articles 720 et 1397 du Code civil avec l’article 750 ter du Code général des impôts. L’article 720 du Code civil dispose que « les successions s’ouvrent par la mort, au dernier domicile du défunt ». Il en résulte que le fait générateur des droits de mutation à titre gratuit est le décès, et que c’est à cette date que doit être appréciée la composition de l’actif successoral. La Cour de cassation l’a rappelé avec une netteté particulière dans un arrêt du 17 décembre 2025, en énonçant que « c’est au jour du décès, fait générateur de l’impôt, et non au jour de la déclaration de succession, que le caractère opérationnel des sociétés, dont les titres sont transmis, doit être apprécié » (Cass. com., 17 décembre 2025, n° 24-17.415, Publié au Bulletin).

Appliqué à la clause de préciput, ce principe emporte une conséquence décisive : si les époux ont valablement modifié leur régime matrimonial avant le décès, le prélèvement préciputaire opéré par le conjoint survivant a pour effet de soustraire les biens qui en font l’objet de l’actif de la communauté, et par suite de l’actif successoral. L’article 1397 du Code civil précise que le changement de régime matrimonial « a effet entre les parties à la date de l’acte ou du jugement qui le prévoit et, à l’égard des tiers, trois mois après que mention en a été portée en marge de l’acte de mariage ». La question était donc de savoir si l’administration fiscale pouvait se prévaloir de la qualité de tiers pour exiger que la modification du régime matrimonial lui soit opposable.

La Cour de cassation y répond par la négative, dans un attendu de principe qui constitue le cœur de l’arrêt : « lorsque les époux ont régulièrement modifié leur régime matrimonial pour y insérer une clause de préciput, les prélèvements opérés par le conjoint survivant sur les biens de communauté en application de cette clause produisent leurs effets sur la composition de l’actif de la succession servant à la détermination de l’assiette des droits de mutation à titre gratuit, peu important la date à laquelle la modification du régime matrimonial a été transcrite en marge de l’acte de mariage » (Cass. com., 17 juin 2026, n° 25-10.143, Publié au Bulletin).

Cette solution s’inscrit dans le droit fil de la jurisprudence du Conseil d’État, qui avait déjà eu l’occasion de préciser que la mise en communauté de valeurs mobilières résultant de l’adoption du régime de la communauté universelle, comme leur attribution au conjoint survivant en vertu d’une clause d’attribution intégrale, « constituent des avantages matrimoniaux et non des donations » (CE, 27 mars 2023, n° 456550, 10ème-9ème chambres réunies). La qualification d’avantage matrimonial, et non de libéralité, est déterminante : elle place le mécanisme du préciput hors du champ de la réunion fictive des donations antérieures prévue par l’article 784 du Code général des impôts, et emporte des conséquences directes sur l’assiette taxable.

B. L’administration fiscale n’est pas un tiers au sens de l’article 1397 du Code civil

L’apport le plus novateur de l’arrêt du 17 juin 2026 réside dans l’affirmation implicite mais certaine que l’administration fiscale, lorsqu’elle détermine l’assiette des droits de mutation à titre gratuit, n’agit pas comme un tiers au sens de l’article 1397, alinéa 6, du Code civil. Pour le dire autrement, l’administration ne peut pas invoquer l’inopposabilité du changement de régime matrimonial pour réintégrer dans l’actif successoral des biens qui en ont été régulièrement exclus par l’effet d’une clause de préciput.

La cour d’appel de Bastia avait retenu que l’administration fiscale « représente l’État pour les besoins de son intervention » et que les héritiers « ne sont pas fondés à lui contester la qualité de tiers car, outre qu’implicitement ils la reconnaissent eux-mêmes comme une entité, forcément tierce pour n’avoir pas été partie à la convention matrimoniale, le sixième alinéa de l’article 1397 du Code civil dans son ensemble ne limite pas la protection qu’offre l’inopposabilité, aux seuls cocontractants ». Ce raisonnement est expressément censuré par la Cour de cassation.

La solution se justifie par la nature même de la mission de l’administration fiscale en matière de droits de mutation à titre gratuit. L’article 750 ter du Code général des impôts soumet aux droits de mutation à titre gratuit les biens qui dépendent de la succession au jour du décès. L’administration a pour mission de constater les situations de droit et de fait et d’en tirer les conséquences fiscales. Elle ne peut donc s’affranchir de la réalité juridique telle qu’elle existe au jour du décès. Or, au jour du décès de l’épouse, la modification du régime matrimonial était intervenue entre les époux depuis plus de deux ans. Le prélèvement préciputaire avait donc produit tous ses effets entre les parties.

Cette analyse est confortée par la doctrine administrative elle-même. Le BOFiP rappelle en effet que, pour les successions ouvertes à compter du 1er janvier 2016, « la valeur de rachat d’un contrat d’assurance-vie souscrit avec des fonds communs n’a pas à être comprise dans l’actif de communauté pour la liquidation des droits de succession », dès lors que le contrat n’a pas été dénoué au jour du décès (BOI-ENR-DMTG-10-10-20-20, § 380). Le mécanisme du préciput ne fait que renforcer cette exclusion, en permettant au conjoint survivant de prélever la valeur de rachat avant tout partage.

La solution dégagée par la Cour de cassation s’articule également avec le principe, constant en droit fiscal, selon lequel les conventions légalement formées tiennent lieu de loi à ceux qui les ont faites, et doivent être respectées par l’administration lorsqu’elle détermine l’assiette de l’impôt. Ce principe trouve une illustration éclatante dans l’arrêt commenté : la modification du régime matrimonial, régulièrement intervenue par acte notarié le 11 avril 2013 et publiée dans un journal d’annonces légales, produit ses effets à l’égard de l’administration fiscale dès la date de l’acte, sans que la formalité de transcription en marge de l’acte de mariage puisse y faire obstacle.

II. Les conséquences pratiques pour la planification patrimoniale et le contentieux fiscal

A. La consolidation des stratégies d’optimisation successorale par l’assurance-vie

L’assurance-vie occupe une place centrale dans les stratégies de transmission patrimoniale. L’article L. 132-12 du Code des assurances dispose que « le capital ou la rente stipulés payables lors du décès de l’assuré à un bénéficiaire déterminé ou à ses héritiers ne font pas partie de la succession de l’assuré ». Ce principe d’exclusion de l’actif successoral connaît toutefois deux tempéraments : l’article 757 B du Code général des impôts, qui soumet aux droits de mutation à titre gratuit les primes versées après le soixante-dixième anniversaire de l’assuré, et le prélèvement de l’article 990 I du même code, applicable lorsque les sommes ne relèvent pas de l’article 757 B.

Mais l’exclusion de principe de l’assurance-vie de l’actif successoral ne règle pas, à elle seule, la question du sort des contrats souscrits au moyen de deniers communs. Dans un régime de communauté légale, les primes versées sur un contrat d’assurance-vie au moyen de fonds communs constituent un emploi de biens communs, de sorte que la valeur de rachat du contrat tombe en principe dans l’actif de communauté. Le BOFiP précise toutefois que « pour les successions ouvertes à compter du 1er janvier 2016, la valeur de rachat d’un contrat d’assurance-vie souscrit avec des fonds communs n’a pas à être comprise dans l’actif de communauté pour la liquidation des droits de succession » dans l’hypothèse où le contrat n’est pas dénoué au décès (BOI-ENR-DMTG-10-10-20-20, § 380).

L’arrêt du 17 juin 2026 ajoute une couche de protection supplémentaire. Il valide le mécanisme par lequel les époux peuvent, par une modification de leur régime matrimonial intervenue plus de deux ans avant le décès, insérer une clause de préciput portant spécifiquement sur la valeur de rachat des contrats d’assurance-vie non dénoués. Cette clause a pour effet de permettre au conjoint survivant de prélever, avant tout partage, la valeur de rachat de ces contrats, qui échappe ainsi doublement à l’actif successoral : d’une part, en application de l’article L. 132-12 du Code des assurances, le capital-décès versé au bénéficiaire désigné ne fait pas partie de la succession ; d’autre part, en application de la clause de préciput, la valeur de rachat des contrats non dénoués ne fait pas partie de l’actif de communauté à partager.

La Cour de cassation du 17 juin 2026 confirme ainsi que le droit fiscal, lorsqu’il détermine l’assiette de l’impôt, ne saurait ignorer les effets civils d’une convention régulièrement formée entre époux. La solution rejoint, par analogie, le raisonnement tenu par le Conseil d’État dans l’arrêt du 27 mars 2023 précité : de même que la stipulation de parts inégales et la clause d’attribution intégrale « ne sont point réputées des donations » selon l’article 1525 du Code civil, de même le prélèvement préciputaire régulièrement stipulé entre époux ne saurait être ignoré par l’administration fiscale au motif d’une formalité de publicité non accomplie dans le délai de trois mois.

L’intérêt pratique est considérable pour les couples mariés sous un régime communautaire qui souhaitent optimiser la transmission de leur patrimoine au moyen de l’assurance-vie. La combinaison du préciput et de la stipulation d’un bénéficiaire déterminé (le conjoint survivant lui-même ou les enfants) permet d’organiser une transmission qui échappe largement aux droits de mutation à titre gratuit, sous réserve, naturellement, du respect des règles d’ordre public, et notamment des dispositions relatives à la réserve héréditaire et à l’abus de droit.

Sur ce dernier point, il convient de rappeler que l’article L. 64 du Livre des procédures fiscales permet à l’administration de restituer leur véritable caractère aux actes constitutifs d’un abus de droit, c’est-à-dire aux actes fictifs ou à ceux qui, recherchant le bénéfice d’une application littérale des textes à l’encontre des objectifs poursuivis par leurs auteurs, n’ont pu être inspirés par aucun autre motif que celui d’éluder ou d’atténuer les charges fiscales. La frontière entre une optimisation légitime, fondée sur l’utilisation combinée de l’assurance-vie et du préciput, et un abus de droit, est une question d’espèce qui relève de l’appréciation souveraine des juges du fond. Sur cette question, le Conseil d’État a précisé que la qualification d’abus de droit suppose que le contribuable n’ait pu être inspiré par aucun autre motif que celui d’éluder ou d’atténuer les charges fiscales, ce qui implique une analyse rigoureuse de l’intention des parties et de la réalité économique des opérations (CE, 18 février 2026, n° 504077, 9ème-10ème chambres réunies).

B. L’office du juge de l’impôt face aux conventions matrimoniales : sécurité juridique et contrôle de l’abus de droit

L’arrêt du 17 juin 2026 s’inscrit dans un mouvement jurisprudentiel plus large de renforcement de la sécurité juridique des conventions matrimoniales face à l’administration fiscale. La Cour de cassation avait déjà eu l’occasion de rappeler, dans une espèce concernant un usufruit successif, qu’il était « nécessaire de se prononcer sur la nature et l’étendue des droits du conjoint survivant qui opte pour l’usufruit de la totalité des biens existants en application de l’article 757 du Code civil » (Cass. com., 26 novembre 2025, n° 25-11.757), ce qui démontre l’attention particulière que porte la Haute juridiction à la cohérence du traitement fiscal des droits du conjoint survivant.

Plus fondamentalement, l’arrêt commenté clarifie l’office du juge de l’impôt lorsqu’il est confronté à une convention matrimoniale régulièrement formée. En censurant la cour d’appel qui avait accordé à l’administration la qualité de tiers, la Cour de cassation énonce que le juge doit appliquer la loi fiscale en prenant acte de la réalité civile telle qu’elle existe au jour du fait générateur de l’impôt. Il ne lui appartient pas de remettre en cause, par une application extensive de la notion de tiers, les effets d’une convention matrimoniale qui a été régulièrement conclue et qui a produit ses effets entre les époux avant le décès.

Cette solution consolide la distinction, classique en droit fiscal, entre la détermination de l’assiette de l’impôt, qui relève de la constatation objective des situations juridiques, et le contrôle des éventuels abus, qui relève de procédures spécifiques (abus de droit, acte anormal de gestion). L’administration ne saurait utiliser le biais de l’inopposabilité du changement de régime matrimonial pour contourner les exigences procédurales de la procédure de répression des abus de droit, notamment la saisine préalable du Comité de l’abus de droit fiscal et le respect du principe du contradictoire.

En matière probatoire, l’arrêt emporte également des conséquences importantes. La charge de la preuve de l’existence et de la régularité de la modification du régime matrimonial incombe au contribuable, conformément aux règles de droit commun. Mais une fois cette preuve rapportée — et l’acte notarié constitue à cet égard un mode de preuve privilégié — l’administration ne peut plus écarter les effets de la convention sans engager une procédure spécifique sur le fondement de l’abus de droit. Le contribuable se trouve ainsi protégé contre une remise en cause indirecte de ses choix patrimoniaux par le simple jeu des règles d’opposabilité du droit civil.

Enfin, il convient de replacer cette décision dans le contexte plus général de la fiscalité de l’assurance-vie et des mutations à titre gratuit. La loi de finances pour 2026 a introduit plusieurs dispositions modifiant le régime des transmissions à titre gratuit, et la doctrine administrative a été mise à jour à plusieurs reprises au cours des derniers mois, notamment sur les questions de réversion d’usufruit (BOI-ENR-DMTG-10-20-50-40) et de tontine (BOI-ENR-DMTG-10-10-10-10). L’arrêt du 17 juin 2026 apporte dans ce paysage en pleine évolution un point de repère stable et bienvenu.

Le notariat, au premier chef, trouvera dans cette décision un outil précieux pour sécuriser les montages associant changement de régime matrimonial et assurance-vie. La pratique notariale, qui est quotidiennement confrontée à la rédaction de clauses de préciput dans les contrats de mariage, disposera désormais d’un fondement jurisprudentiel solide pour conseiller les couples souhaitant optimiser la transmission de leur patrimoine sans s’exposer à un risque de redressement fiscal.

Les praticiens du droit patrimonial de la famille y verront une consolidation de la liberté des conventions matrimoniales, que le droit fiscal ne saurait remettre en cause par des voies détournées. La question du statut de l’administration fiscale au regard de l’article 1397 du Code civil n’avait, jusqu’à présent, pas été tranchée de manière aussi explicite par la Cour de cassation. Certaines cours d’appel, à l’instar de la cour d’appel de Bastia, considéraient que l’administration, en tant que représentante de l’État, devait être regardée comme un tiers. D’autres, au contraire, estimaient que l’administration, lorsqu’elle exerce sa mission de détermination de l’assiette de l’impôt, ne fait que constater les situations juridiques existantes et ne saurait être assimilée à un tiers. L’arrêt du 17 juin 2026 met fin à cette divergence en consacrant la seconde approche.

Les contribuables, enfin, pourront légitimement se prévaloir de cette jurisprudence pour opposer à l’administration les effets d’une modification de régime matrimonial régulièrement intervenue, sans avoir à redouter une remise en cause fondée sur le seul défaut d’accomplissement d’une formalité de publicité. Il convient toutefois de rappeler que cette protection ne joue que si le changement de régime matrimonial est intervenu dans le respect des conditions de fond et de forme prévues par l’article 1397 du Code civil : délai de deux ans d’application du régime antérieur, homologation judiciaire en présence d’enfants mineurs, information des créanciers. La décision n’immunise pas les montages frauduleux ; elle se borne à rappeler que l’administration doit respecter les effets civils des conventions régulièrement formées.

Conclusion

L’arrêt de la chambre commerciale du 17 juin 2026 constitue une décision de principe dont la portée dépasse le cadre strict de l’espèce soumise à la Cour de cassation. En jugeant que l’administration fiscale n’est pas un tiers au sens de l’article 1397 du Code civil lorsqu’elle détermine l’assiette des droits de mutation à titre gratuit, la Haute juridiction consolide la sécurité juridique des conventions matrimoniales face au contrôle fiscal. Elle rappelle que le droit fiscal, s’il dispose de mécanismes propres de lutte contre les abus — au premier rang desquels la procédure de l’article L. 64 du Livre des procédures fiscales — ne saurait s’affranchir de la réalité civile telle qu’elle existe au jour du fait générateur de l’impôt. Les praticiens du droit patrimonial de la famille disposent désormais d’un cadre jurisprudentiel clair pour conseiller leurs clients sur l’articulation entre changement de régime matrimonial, clause de préciput et assurance-vie.