L’abus de droit dans le contrôle URSSAF : entre pouvoir de requalification des actes du cotisant et garanties procédurales

I. La définition duale de l’abus de droit et son champ d’application dans le contrôle URSSAF

A. L’acte fictif et l’acte à but exclusivement social : deux catégories juridiques autonomes

L’article L. 243-7-2 du Code de la sécurité sociale, dans sa rédaction issue de la loi du 12 mai 2009 et modifiée par la loi du 14 novembre 2019, confère aux organismes de recouvrement un pouvoir exorbitant du droit commun : celui d’écarter, comme ne leur étant pas opposables, les actes constitutifs d’un abus de droit (article L. 243-7-2 du Code de la sécurité sociale). Ce mécanisme s’inspire directement de la procédure de répression de l’abus de droit fiscal prévue à l’article L. 64 du Livre des procédures fiscales, dont il transpose la logique dans le champ des cotisations sociales. Le législateur a entendu armer l’URSSAF face aux montages juridiques qui, sous une apparence de régularité formelle, poursuivent en réalité un objectif exclusif d’évitement des prélèvements sociaux.

Le texte définit deux catégories d’abus de droit, alternatives et non cumulatives. La première vise les actes ayant un caractère fictif : le contrat, la convention ou l’acte unilatéral invoqué par le cotisant ne correspond à aucune réalité matérielle ou économique, et s’analyse comme une pure construction de façade destinée à habiller une situation différente de celle déclarée. La seconde catégorie, plus subtile, concerne les actes qui, sans être fictifs, « n’ont pu être inspirés par aucun autre motif que celui d’éluder ou d’atténuer les contributions et cotisations sociales d’origine légale ou conventionnelle auxquelles le cotisant est tenu au titre de la législation sociale ». Dans cette hypothèse, l’acte existe juridiquement, mais son unique finalité est d’éluder l’impôt social.

La Cour de cassation, par un arrêt de principe du 16 février 2023, a posé une règle fondamentale : « Lorsque l’organisme de sécurité sociale écarte un acte juridique dans les conditions ci-dessus, il se place nécessairement sur le terrain de l’abus de droit » (Cass. civ. 2e, 16 février 2023, n° 21-11.600, Publié au Bulletin). Cette formulation ne laisse aucune marge d’appréciation à l’organisme de contrôle : dès lors que l’URSSAF écarte un acte comme ne lui étant pas opposable, au motif qu’il est fictif ou poursuit un but exclusivement social, elle entre dans le champ de l’abus de droit et doit en respecter le cadre procédural spécifique. La Cour précise en outre, dans son arrêt du 4 juin 2026, que « l’organisme de sécurité sociale n’est tenu de mettre en oeuvre la procédure d’abus de droit que s’il écarte un acte juridique en raison de son caractère fictif ou parce que cet acte n’a pu être inspiré par aucun autre motif que celui d’éluder ou d’atténuer les cotisations de sécurité sociale auxquelles le cotisant est tenu » (Cass. civ. 2e, 4 juin 2026, n° 23-20.189, Publié au Bulletin). Ce principe a été réaffirmé avec une netteté particulière dans l’arrêt du 5 juin 2025, qui censure l’arrêt d’une cour d’appel ayant écarté la procédure d’abus de droit au motif que l’URSSAF n’avait pas appliqué la pénalité de 20 % : le non-recours à la pénalité est sans incidence sur l’obligation de suivre la procédure lorsque des actes sont écartés (Cass. civ. 2e, 5 juin 2025, n° 23-11.400).

La pénalité attachée à la reconnaissance d’un abus de droit est fixée à 20 % du montant des cotisations et contributions sociales dues, en application du deuxième alinéa de l’article L. 243-7-2. Le décret n° 2025-1338 du 26 décembre 2025, entré en vigueur le 28 décembre 2025, a précisé que « la pénalité prévue au deuxième alinéa de l’article L. 243-7-2 est appliquée aux seules cotisations et contributions redressées sur la base de constats relevant un abus de droit » (article R. 243-60-1 du Code de la sécurité sociale). Cette précision importante, issue de l’article 1er du décret du 26 décembre 2025, empêche l’URSSAF d’étendre la pénalité de 20 % à des chefs de redressement étrangers à l’abus de droit constaté. En pratique, cette règle impose à l’URSSAF d’individualiser, au sein de la lettre d’observations, les chefs qui relèvent de l’abus de droit et ceux qui résultent d’une simple rectification d’assiette, le cotisant devant être en mesure de discuter distinctement chaque fondement.

En conséquence, la qualification d’abus de droit ne peut être retenue de manière diffuse ou implicite à l’occasion d’un contrôle d’assiette ordinaire. Elle suppose une appréciation rigoureuse des faits et une motivation spécifique, distincte de celle qui fonde un redressement classique pour inexactitude des déclarations. Or, la tentation est grande pour l’URSSAF d’utiliser la notion d’abus de droit comme un outil de confort probatoire, lui évitant d’avoir à démontrer la réalité objective d’une situation d’assujettissement.

B. La distinction entre le redressement d’assiette classique et la mise en oeuvre de l’abus de droit : l’apport de l’arrêt du 4 juin 2026

L’arrêt rendu par la deuxième chambre civile de la Cour de cassation le 4 juin 2026, publié au Bulletin, constitue un jalon essentiel dans la clarification de la frontière entre le contrôle d’assiette ordinaire et la procédure d’abus de droit (Cass. civ. 2e, 4 juin 2026, n° 23-20.189, Publié au Bulletin). Dans cette affaire, la société cotisante avait conclu avec une société tierce une convention de gestion aux termes de laquelle cette dernière lui fournissait des prestations de direction générale, direction commerciale et financière en mettant à sa disposition le propre dirigeant de la société cotisante. L’inspecteur du recouvrement, estimant que cette convention revenait à rémunérer les fonctions de président de la SAS, avait réintégré les honoraires versés dans l’assiette des cotisations de sécurité sociale.

La société contestait le redressement en soutenant que l’URSSAF, en écartant la convention de gestion en raison de son caractère fictif, s’était implicitement placée sur le terrain de l’abus de droit et aurait dû respecter la procédure spécifique. La Cour de cassation a rejeté cet argument, au motif que l’inspectrice du recouvrement n’avait constaté aucun acte constitutif d’un abus de droit et qu’il n’était pas démontré que la société cotisante avait délibérément eu recours à la convention litigieuse dans la seule intention de se soustraire au paiement des cotisations. Comme l’énonce la Cour, « l’abus de droit requiert donc un élément intentionnel ».

Cette décision opère une distinction essentielle entre deux hypothèses. D’une part, l’URSSAF peut, dans le cadre de son pouvoir de contrôle de l’assiette, requalifier des sommes versées et les réintégrer dans l’assiette des cotisations sans avoir à démontrer une intention frauduleuse : il lui suffit d’établir, au regard des règles d’assiette, que les sommes en cause constituent des rémunérations soumises à cotisations. D’autre part, si l’URSSAF entend écarter un acte juridique en raison de son caractère fictif ou de son but exclusivement social, elle doit nécessairement recourir à la procédure d’abus de droit et respecter l’ensemble des garanties qui y sont attachées. Par ailleurs, la simple divergence d’appréciation sur les règles d’assiette ne saurait caractériser, en elle-même, un abus de droit.

L’arrêt du 4 juin 2026 prolonge ainsi la jurisprudence antérieure tout en l’affinant. En 2023, la Cour de cassation avait jugé que le seul fait d’écarter un acte fictif plaçait l’URSSAF sur le terrain de l’abus de droit, sans exiger la démonstration d’un élément intentionnel lorsque l’acte était fictif (Cass. civ. 2e, 16 février 2023, n° 21-11.600, Publié au Bulletin). L’arrêt du 4 juin 2026 précise désormais que, pour la seconde branche de l’abus de droit — l’acte inspiré par un but exclusivement social — l’intention de l’auteur doit être caractérisée. Cette exigence d’un élément intentionnel constitue un verrou protecteur pour le cotisant, qui ne saurait se voir infliger la pénalité de 20 % sur le seul fondement d’une divergence objective d’interprétation des textes.

Dès lors, le pouvoir de requalification de l’URSSAF trouve sa limite dans l’obligation de ne pas confondre le redressement d’assiette, qui résulte d’une simple application des règles de droit aux faits de l’espèce, et l’abus de droit, qui suppose d’écarter un acte juridique que le cotisant a entendu opposer à l’organisme de recouvrement. Cette distinction est d’autant plus cruciale que la mise en oeuvre de la procédure d’abus de droit emporte des conséquences procédurales substantielles, dont dépend la régularité même du redressement.

II. Le régime procédural de l’abus de droit et ses sanctions juridictionnelles

A. Les garanties procédurales spécifiques attachées à la qualification d’abus de droit

L’article R. 243-59 du Code de la sécurité sociale, dans sa rédaction issue du décret du 26 décembre 2025 applicable depuis le 1er janvier 2026, encadre de manière minutieuse la procédure de contrôle et de redressement (article R. 243-59 du Code de la sécurité sociale). Son troisième alinéa III prévoit que « la lettre d’observations est contresignée par le directeur de l’organisme dont relève la personne contrôlée » lorsqu’il est envisagé d’appliquer la pénalité prévue au deuxième alinéa de l’article L. 243-7-2. Cette exigence de contreseing directorial, introduite par le décret du 26 décembre 2025 et absente du régime antérieur, constitue une garantie supplémentaire destinée à éviter que des inspecteurs du recouvrement ne qualifient unilatéralement des faits d’abus de droit sans validation hiérarchique.

Au-delà de cette formalité interne, la procédure d’abus de droit impose à l’URSSAF de mettre la personne contrôlée en mesure de saisir le comité des abus de droit, instance consultative dont l’avis, sans lier l’administration, participe de la garantie des droits de la défense. La Cour de cassation a jugé avec constance que « la méconnaissance par l’organisme de recouvrement de la procédure [d’abus de droit] n’emporte la nullité que du seul chef de redressement opéré sur le fondement de l’abus de droit » (Cass. civ. 2e, 16 février 2023, n° 21-11.600, Publié au Bulletin). En d’autres termes, l’irrégularité procédurale n’entraîne pas la nullité de l’ensemble du redressement, mais seulement du chef de redressement spécifiquement fondé sur l’abus de droit. Cette solution, dégagée dès 2023, préserve l’essentiel du redressement lorsque l’URSSAF a, par ailleurs, régulièrement établi les autres chefs sur le fondement du droit commun.

La charge de la preuve de l’abus de droit incombe à l’URSSAF, conformément au troisième alinéa de l’article L. 243-7-2 qui dispose que « en cas de contestation, la charge de la preuve est supportée par les organismes mentionnés au même premier alinéa ». Il s’agit d’une dérogation notable au principe selon lequel il appartient au cotisant de rapporter la preuve du caractère injustifié du redressement. La Cour de cassation, dans son arrêt du 5 juin 2025, a rappelé avec force cette règle en censurant une cour d’appel qui avait écarté l’application de la procédure d’abus de droit au motif que l’URSSAF n’avait pas appliqué la pénalité de 20 % : « lorsque l’organisme de sécurité sociale écarte un acte juridique en raison de son caractère fictif ou parce que cet acte n’a pu être inspiré par aucun autre motif que celui d’éluder ou d’atténuer les contributions et cotisations sociales, il se place nécessairement sur le terrain de l’abus de droit » (Cass. civ. 2e, 5 juin 2025, n° 23-11.400).

Par ailleurs, les dispositions de l’article L. 243-7-2 prévoient une exception notable au champ d’application de l’abus de droit : « le présent article n’est pas applicable aux actes pour lesquels un cotisant a préalablement fait usage des dispositions des articles L. 243-6-1 et L. 243-6-3 en fournissant aux organismes concernés tous éléments utiles pour apprécier la portée véritable de ces actes et que ces organismes n’ont pas répondu dans les délais requis ». Cette exclusion protège le cotisant qui a pris l’initiative de solliciter une prise de position formelle de l’URSSAF par la voie du rescrit social, instituant ainsi un mécanisme de sécurité juridique préventif qui fait obstacle à toute requalification ultérieure sur le fondement de l’abus de droit. Cette immunité est cependant conditionnée à ce que le cotisant ait fourni à l’organisme « tous éléments utiles pour apprécier la portée véritable de ces actes », ce qui suppose une transparence totale sur l’opération envisagée, ses finalités économiques et sociales, et l’identité des parties concernées par le montage contractuel soumis à l’examen de l’URSSAF.

Dans ce contexte de complexité procédurale, l’assistance d’un avocat spécialisé dans le contentieux du recouvrement social dès la réception de l’avis de contrôle constitue un levier déterminant pour sécuriser la défense du cotisant face à une éventuelle qualification d’abus de droit, dont les conséquences financières — pénalité de 20 % — peuvent s’avérer considérables.

B. Le contrôle juridictionnel de la qualification d’abus de droit : office du juge et office des parties

Le juge du contentieux de la sécurité sociale exerce un contrôle entier sur la qualification d’abus de droit retenue par l’URSSAF. Ce contrôle porte tant sur la régularité de la procédure suivie que sur le bien-fondé de la qualification elle-même. La Cour de cassation, dans son arrêt du 4 juin 2026, a par ailleurs opéré un revirement important concernant l’obligation de mise en cause des personnes concernées par le redressement (Cass. civ. 2e, 4 juin 2026, n° 23-20.189, Publié au Bulletin).

Antérieurement, la jurisprudence exigeait que le dirigeant dont la rémunération était en cause fût appelé en l’instance, en application de l’article 14 du code de procédure civile selon lequel « nul ne peut être jugé sans avoir été entendu ou appelé ». La Cour de cassation, par une motivation spécialement développée, a reconsidéré cette solution en ces termes : « la juridiction chargée du contentieux de la sécurité sociale, qui n’est pas saisie d’un conflit d’affiliation mais de la contestation d’une décision de redressement de cotisations sociales, n’est pas tenue d’appeler en la cause les personnes concernées ni les autres organismes de protection sociale ». Cette nouvelle interprétation, justifiée par des considérations de sécurité juridique et de bonne administration de la justice, s’accompagne toutefois d’une faculté pour le cotisant d’appeler lui-même en la cause la personne concernée, s’il l’estime opportun.

L’office du juge ne se limite pas à la sanction des irrégularités procédurales. Il lui appartient également de vérifier la matérialité des faits constitutifs de l’abus de droit et l’exacte application des règles de droit. À cet égard, l’arrêt du 5 juin 2025 a censuré une cour d’appel qui s’était bornée à constater que l’URSSAF n’avait pas appliqué la pénalité de 20 % pour en déduire que la procédure d’abus de droit n’avait pas à être suivie. La Cour de cassation rappelle que l’absence de pénalité est sans incidence sur l’obligation de respecter la procédure d’abus de droit lorsque l’URSSAF écarte un acte juridique : « en l’absence de redressement sanctionné par une pénalité, la société ne peut pas sérieusement prétendre avoir été volontairement privée de garanties spécifiques lui permettant de se défendre dans le cadre d’une procédure d’abus de droit » (Cass. civ. 2e, 5 juin 2025, n° 23-11.400).

La sanction de l’irrégularité procédurale est la nullité du chef de redressement concerné. La nullité n’est cependant pas automatique : le cotisant doit soulever le moyen, et le juge doit constater que l’URSSAF s’est effectivement placée sur le terrain de l’abus de droit sans en respecter les formes. Il convient à cet égard de distinguer soigneusement les nullités de fond — comme l’absence de saisine du comité des abus de droit alors qu’un acte a été écarté — et les nullités de forme — comme le défaut de contreseing du directeur sur la lettre d’observations. Les premières entraînent l’annulation du chef de redressement sans qu’il soit besoin de démontrer un grief, tandis que les secondes supposent, conformément à l’article 114 du code de procédure civile, que l’irrégularité ait causé un préjudice à la personne qui l’invoque.

Enfin, la jurisprudence récente montre que l’URSSAF ne peut instrumentaliser la notion d’abus de droit pour contourner les règles de preuve qui lui sont normalement applicables. L’arrêt du 16 février 2023 a ainsi jugé que l’organisme de recouvrement ne saurait « se retrancher derrière l’absence de sanctions pour contester le recours à la notion d’abus de droit », la circonstance que le comité des abus de droit n’ait pas été constitué étant inopposable au cotisant. La protection des droits de la défense prime ainsi sur les difficultés administratives rencontrées par l’organisme de contrôle. Cette hiérarchie des valeurs procédurales irrigue l’ensemble du contentieux de l’abus de droit et rappelle que les garanties offertes au cotisant ne sauraient être neutralisées par des considérations d’opportunité ou d’efficacité administrative. En conséquence, le respect scrupuleux de la procédure contradictoire, la motivation circonstanciée des observations et l’information du cotisant sur la faculté de saisir le comité des abus de droit ne sont pas de simples formalités mais des conditions de validité du redressement opéré sur ce fondement.

Conclusion

L’abus de droit URSSAF, mécanisme inspiré du droit fiscal mais doté d’une autonomie procédurale propre, se trouve aujourd’hui saisi par une construction jurisprudentielle qui, sans affaiblir les pouvoirs de contrôle de l’organisme de recouvrement, en encadre rigoureusement l’exercice. La distinction entre le redressement d’assiette ordinaire et la qualification d’abus de droit, consacrée par l’arrêt du 4 juin 2026, trace une ligne de partage désormais claire entre le pouvoir de requalification des sommes versées — qui relève du contrôle normal de l’assiette — et le pouvoir d’écarter un acte juridique — qui déclenche les garanties de la procédure d’abus de droit. L’exigence d’un élément intentionnel pour la seconde branche de l’abus de droit, la charge de la preuve pesant sur l’URSSAF et l’office de contrôle du juge judiciaire constituent autant de remparts protecteurs pour le cotisant confronté à un redressement de cette nature. Le décret du 26 décembre 2025, applicable aux contrôles engagés depuis le 28 décembre 2025, a renforcé ces garanties en exigeant le contreseing du directeur de l’organisme sur la lettre d’observations et en cantonnant expressément la pénalité de 20 % aux seuls redressements procédant d’un abus de droit caractérisé. Le contentieux de l’abus de droit demeure ainsi un contentieux de haute technicité, où la maîtrise des règles procédurales conditionne très directement l’issue du litige.