Le droit de communication fiscal après la CEDH : le refus de la QPC par le Conseil d’État laisse un chantier constitutionnel inachevé
Le 8 janvier 2026, la Cour européenne des droits de l’homme rendait un arrêt susceptible de bouleverser l’équilibre des pouvoirs entre l’administration fiscale et les contribuables. Dans l’affaire Ferrieri et Bonassisa c/Italie, la Cour de Strasbourg condamnait l’Italie pour violation de l’article 8 de la Convention européenne des droits de l’homme, estimant que le droit de communication exercé par l’administration fiscale italienne auprès des établissements bancaires n’était assorti d’aucune garantie suffisante contre l’arbitraire. Moins de six mois plus tard, le 12 juin 2026, le Conseil d’État refusait de transmettre au Conseil constitutionnel une question prioritaire de constitutionnalité portant sur l’article L. 85 du livre des procédures fiscales, texte qui fonde précisément ce même pouvoir d’investigation en droit français. Ce refus, rendu sur le fondement d’une motivation dont la solidité mérite d’être interrogée, laisse subsister un décalage préoccupant entre les exigences conventionnelles et l’état du droit interne.
L’objet de la présente analyse est d’examiner, au croisement de la jurisprudence européenne et de la décision du Palais-Royal, si le cadre juridique français du droit de communication satisfait désormais au standard conventionnel de protection de la vie privée et à l’exigence d’un contrôle juridictionnel effectif. L’enjeu est d’importance : le droit de communication constitue le principal instrument de recherche de renseignements à la disposition de l’administration fiscale et peut être exercé à l’égard de tout tiers sans que le contribuable en soit informé, sans autorisation judiciaire préalable, et sans voie de recours spécifique. On verra que la question, loin d’être close, ouvre un contentieux stratégique dont les praticiens doivent dès à présent mesurer la portée.
I. La condamnation du droit de communication par la CEDH : une exigence de garanties renforcées
A. L’arrêt Ferrieri et Bonassisa c/Italie : le constat d’un pouvoir discrétionnaire sans entrave
L’arrêt rendu par la Cour européenne des droits de l’homme le 8 janvier 2026 (CEDH, 8 janvier 2026, n° 40607/19 et 34583/20, Ferrieri et Bonassisa c/Italie) constitue une décision de principe quant à l’encadrement des pouvoirs d’investigation de l’administration fiscale. La Cour était saisie par deux contribuables italiens dont les comptes bancaires avaient fait l’objet d’un droit de communication exercé par l’administration fiscale italienne sur le fondement d’une législation nationale que les requérants estimaient incompatible avec l’article 8 de la Convention.
La Cour constate d’abord que les données bancaires relèvent bien de la protection de la vie privée au sens de l’article 8, tout en reconnaissant que les États contractants disposent en la matière d’une large marge d’appréciation. Mais elle relève trois défaillances structurelles du cadre juridique italien.
En premier lieu, l’absence de contrôle indépendant ex ante : l’autorisation de procéder au droit de communication était délivrée par une autorité interne à l’administration fiscale elle-même, sans intervention d’un juge ou d’une autorité indépendante. En deuxième lieu, l’imprécision des conditions de fond : aucun critère légal ne définissait les circonstances dans lesquelles une telle mesure pouvait être mise en œuvre, laissant aux autorités nationales « un pouvoir discrétionnaire sans entrave en ce qui concerne les conditions dans lesquelles les mesures attaquées pourraient être mises en œuvre ». En troisième lieu, l’absence de contrôle effectif ex post : le recours devant les juridictions fiscales n’était ouvert qu’à l’occasion d’un avis d’imposition, lequel pouvait intervenir plusieurs années après la violation alléguée, et la jurisprudence interne considérait que l’irrégularité de l’autorisation ne justifiait pas l’annulation de l’avis d’imposition.
La Cour en conclut que « le cadre juridique interne ne fournit pas aux requérants le degré minimal de protection auquel ils ont droit en vertu de la Convention ». Constatant le caractère systémique de la violation, elle enjoint à l’État italien d’adopter des mesures générales pour rendre sa législation conforme aux exigences conventionnelles, en précisant les trois axes de la réforme attendue : définition des circonstances et conditions d’exercice du droit de communication, obligation de motivation des mesures, et institution d’un contrôle juridictionnel ou indépendant effectif.
B. Les implications directes pour le droit français : un cadre juridique exposé aux mêmes critiques
Le droit français du droit de communication est régi par les articles L. 81 et suivants du livre des procédures fiscales. L’article L. 81 du LPF confère aux agents de l’administration fiscale le droit de prendre connaissance et, au besoin, copie de documents détenus par des tiers, pour l’établissement de l’assiette, le contrôle et le recouvrement des impôts. L’article L. 85 du même livre, dans sa rédaction applicable au litige ayant donné lieu à la QPC, dispose que « les contribuables soumis aux obligations comptables du code de commerce doivent communiquer à l’administration, sur sa demande, les livres, les registres et les rapports dont la tenue est rendue obligatoire par le même code ainsi que tous documents relatifs à leur activité ».
La doctrine administrative du Bulletin officiel des finances publiques confirme que ce droit peut être exercé notamment auprès des établissements de crédit (BOI-CF-COM-10-20-20), sans que le secret bancaire ne puisse être opposé à l’administration, et que l’exercice de ce droit de communication s’opère « indépendamment » de la vérification de comptabilité proprement dite (BOI-CF-COM-10-10-10).
Or, force est d’observer que le droit français présente, sur les trois points identifiés par la Cour de Strasbourg, des lacunes analogues à celles constatées dans le système italien. D’une part, aucune autorisation judiciaire préalable n’est requise pour l’exercice du droit de communication. La seule garantie dont dispose le contribuable réside dans l’obligation faite à l’administration, en vertu de l’article L. 76 B du LPF, de l’informer de la teneur et de l’origine des renseignements obtenus de tiers avant la mise en recouvrement — garantie qui n’intervient qu’a posteriori et ne permet pas de contester, en amont, la nécessité ou la proportionnalité de la mesure. Le Conseil d’État a d’ailleurs précisé que la demande de communication des documents doit être formulée après la notification de la proposition de rectification et avant la mise en recouvrement (CE, 15 avril 2025, n° 485418), ce qui confirme le caractère exclusivement curatif de cette garantie.
D’autre part, le contrôle juridictionnel de la régularité du droit de communication n’intervient, comme en Italie, que dans le cadre du contentieux de l’impôt, lorsque le contribuable conteste les rectifications opérées sur le fondement des renseignements ainsi recueillis. Il n’existe, en droit français, aucune voie de recours spécifique permettant de contester, de manière autonome et préventive, la décision de l’administration de faire usage de son droit de communication. La Cour de cassation a d’ailleurs jugé que « le contentieux de l’impôt échappe au champ des obligations de caractère civil de l’article 6 § 1 de la Convention de sauvegarde des droits de l’homme et des libertés fondamentales » (Cass. com., 16 décembre 2020, n° 18-16.801, Publié au Bulletin), ce qui limite davantage encore l’applicabilité des garanties du procès équitable à la phase d’enquête fiscale.
Le professeur Stéphane Bonichot, avocat au barreau de Paris, relevait dès le 28 février 2026 dans une tribune publiée par l’Agefi que l’arrêt de la CEDH reconnaît que les données bancaires relèvent de la vie privée et bénéficient, à ce titre, des protections garanties par l’article 8 de la Convention, et rappelait « la nécessité de prévoir des garanties légales contre les abus ainsi qu’un contrôle juridictionnel effectif, une exigence susceptible d’avoir des répercussions sur les pratiques fiscales en France ».
II. La réponse du Conseil d’État : une constitutionnalité maintenue contre le vent de Strasbourg
A. Le refus de transmission de la QPC (CE 12 juin 2026) : une motivation contestable
C’est dans ce contexte qu’est intervenue la décision du Conseil d’État du 12 juin 2026. Saisi par la cour administrative d’appel de Paris, qui avait, par ordonnance du 20 mars 2026 (CAA Paris, n° 25PA01093), transmis une question prioritaire de constitutionnalité portant sur l’article L. 85 du LPF, le Conseil d’État a refusé de renvoyer la question au Conseil constitutionnel (CE, 9e-10e ch. réunies, 12 juin 2026, n° 513952).
Le requérant soutenait que les dispositions de l’article L. 85 du LPF méconnaissaient le droit au respect de la vie privée et le droit à un recours juridictionnel effectif, garantis respectivement par les articles 2 et 16 de la Déclaration des droits de l’homme et du citoyen de 1789, en ce qu’elles permettent à l’administration fiscale d’obtenir les relevés bancaires d’un contribuable « sans information préalable, sans autorisation judiciaire et sans voie de recours spécifique permettant de contester la nécessité ou la proportionnalité de la mesure ».
Pour refuser la transmission, le Conseil d’État a retenu une motivation articulée autour de deux séries de considérations. Il a d’abord relevé que le droit de communication « a pour seul objectif d’établir, de contrôler ou de recouvrer l’imposition due par le contribuable contrôlé », que les agents de l’administration « ne disposent, pour l’exercice de ce droit de communication, d’aucun pouvoir d’exécution forcée », et qu’ils sont soumis à l’obligation de secret professionnel en application de l’article L. 103 du LPF. Il en a déduit que l’administration « n’est fondée à faire état, à l’encontre du contribuable contrôlé, des informations qu’elle a recueillies auprès de tiers en usant du droit de communication que dans la mesure où celles-ci sont nécessaires à la détermination des bases d’imposition ».
Il a ensuite considéré que l’irrégularité du droit de communication « est susceptible d’être invoquée par le contribuable par la voie du recours de plein contentieux devant le juge de l’impôt » et que « la personne autre que le contribuable auprès de laquelle l’administration fiscale prend la décision de faire usage de son droit de communication est recevable à contester cette décision par la voie du recours pour excès de pouvoir ». Il en a conclu que les dispositions contestées, « qui répondent à l’objectif de valeur constitutionnelle de lutte contre la fraude fiscale », « ne portent pas une atteinte disproportionnée au respect de la vie privée et au droit à un recours juridictionnel effectif ».
Cette motivation, bien que rigoureusement construite, laisse songeur à plusieurs égards. En premier lieu, l’affirmation selon laquelle le droit de communication ne s’exerce que pour « établir, contrôler ou recouvrer l’imposition due » ne répond pas à l’objection centrale : c’est précisément parce que ce droit peut être exercé à l’égard de toute personne, sur simple demande et sans aucun contrôle préalable, que la question de sa proportionnalité se pose. L’absence de pouvoir d’exécution forcée est, de ce point de vue, inopérante : l’administration n’a pas besoin de recourir à la force pour obtenir des relevés bancaires, dès lors que les établissements de crédit sont tenus de déférer à ses demandes sous peine d’amende.
En deuxième lieu, la référence au recours de plein contentieux comme voie de contestation effective occulte une réalité procédurale que la CEDH a précisément identifiée : ce recours n’est ouvert que lorsqu’un avis d’imposition a été émis, soit potentiellement plusieurs années après l’exercice du droit de communication, et son succès est subordonné à la démonstration d’une irrégularité ayant affecté la régularité de la procédure d’imposition — condition dont la jurisprudence fait une application restrictive.
En troisième lieu, le Conseil d’État s’abstient d’examiner si le droit français satisfait aux exigences dégagées par la CEDH dans l’arrêt Ferrieri, alors même que la QPC était directement inspirée par cette décision et que l’avocat général près la Cour de cassation avait, dans une autre affaire, souligné la nécessité « d’amender la jurisprudence de cette Chambre en ce qu’elle ne permet pas un contrôle effectif de l’ordonnance d’autorisation de visite et de saisie » (Cass. com., 27 juin 2018, n° 16-27.561, Publié au Bulletin).
Cette décision s’inscrit dans un mouvement jurisprudentiel plus large où le juge administratif et le juge judiciaire tendent à préserver l’efficacité du contrôle fiscal face aux exigences croissantes de protection des droits fondamentaux. La Cour de cassation a ainsi jugé que l’insuffisance de l’information prévue à l’article 14 du RGPD fournie par l’administration fiscale à la personne concernée « est sans incidence sur la licéité des éléments de preuve présentés au soutien d’une requête fondée sur l’article L. 16 B du LPF » (Cass. com., 18 juin 2025, n° 24-14.781), relativisant ainsi la portée concrète de l’obligation d’information issue du règlement général sur la protection des données, dont la Cour de cassation avait pourtant reconnu qu’il s’appliquait aux traitements de données mis en œuvre par l’administration fiscale dans le cadre de l’article L. 16 B du LPF (Cass. com., 1er juin 2023, n° 21-18.558, Publié au Bulletin).
B. Les perspectives d’évolution : entre réforme législative et contentieux stratégique
Le refus de transmission de la QPC par le Conseil d’État ne clôt pas le débat. Il le déplace.
Sur le terrain législatif d’abord, la décision de la CEDH du 8 janvier 2026 impose à la France, comme à tout État contractant, de se conformer aux exigences conventionnelles. Si l’arrêt Ferrieri concernait directement l’Italie, la Cour de Strasbourg a pris soin de préciser que les lacunes constatées étaient de nature systémique et résultaient du contenu même du droit national « tel qu’interprété et appliqué par les juridictions internes ». Cette formulation vaut avertissement : tout État dont la législation présenterait des caractéristiques analogues est exposé à une condamnation similaire. La doctrine administrative elle-même reconnaît que l’exercice du droit de communication « ne constitue pas une vérification et ne justifie pas, en conséquence, l’existence de garanties au profit du contribuable » (BOI-CF-DG-10), ce qui illustre l’ampleur du vide juridique à combler.
Sur le terrain contentieux ensuite, la motivation du Conseil d’État offre plusieurs angles d’attaque. La circonstance que le Conseil constitutionnel n’ait pas été saisi laisse entière la possibilité d’une nouvelle QPC, formulée sur des fondements distincts ou à l’occasion d’un litige présentant des caractéristiques factuelles différentes. Par ailleurs, la voie du recours devant la CEDH demeure ouverte pour tout contribuable français qui estimerait que l’exercice du droit de communication à son encontre a méconnu les exigences de l’article 8 de la Convention, telles que précisées par l’arrêt Ferrieri. Le cabinet Bornhauser, qui avait porté la QPC devant la cour administrative d’appel de Paris, a d’ores et déjà annoncé son intention de poursuivre le contentieux sur le terrain conventionnel.
Sur le terrain de la pratique professionnelle enfin, les avocats fiscalistes disposent désormais d’un arsenal argumentatif renforcé pour contester la régularité des procédures de contrôle fiscal fondées sur l’exercice du droit de communication. La Cour européenne ayant expressément qualifié la violation de systémique et ayant prononcé un arrêt pilote imposant des mesures générales, tout contentieux fiscal français fondé sur un droit de communication exercé sans garantie équivalente à celles exigées par Strasbourg présente un risque sérieux de violation conventionnelle. Le moyen tiré de la méconnaissance de l’article 8 doit être soulevé dès la phase administrative, dans les observations du contribuable en réponse à la proposition de rectification, afin de préserver la possibilité de s’en prévaloir ultérieurement devant le juge de l’impôt. La combinaison de l’arrêt Ferrieri et de la décision du Conseil d’État du 12 juin 2026 permet de soutenir, d’une part, que le droit français est contraire aux exigences de l’article 8 de la Convention, et d’autre part, que le refus de transmission de la QPC ne préjuge pas de la conventionnalité des dispositions contestées. La Cour de cassation a d’ailleurs admis que l’occupant des lieux dans lesquels l’administration fiscale a été autorisée à procéder à une visite domiciliaire « est en droit de contester l’ensemble des motifs fondant cette autorisation, même en l’absence de présomption de fraude invoquée contre lui » (Cass. com., 27 juin 2018, n° 16-27.561, Publié au Bulletin), ce qui traduit une ouverture vers un contrôle juridictionnel élargi.
La portée de l’arrêt Ferrieri dépasse d’ailleurs le seul droit de communication bancaire. Le raisonnement de la Cour européenne, fondé sur l’exigence d’un cadre juridique précis et d’un contrôle indépendant effectif, est transposable à l’ensemble des procédures de recherche de renseignements prévues par le livre des procédures fiscales, qu’il s’agisse du droit d’enquête (article L. 80 F du LPF), du droit de visite et de saisie (article L. 16 B du LPF) ou de la procédure de flagrance fiscale. Sur ce dernier point, la Cour de cassation a déjà jugé que la saisie de documents dans le cadre de l’article L. 16 B « ne se limite pas aux seuls documents appartenant aux personnes visées par des présomptions de fraude » et « permet la saisie de toutes les pièces se rapportant aux agissements frauduleux présumés » (Cass. com., 13 octobre 2021, n° 17-13.008, Publié au Bulletin), ce qui confirme l’étendue des pouvoirs d’investigation et, partant, la nécessité d’un encadrement renforcé.
Conclusion
La décision du 12 juin 2026 par laquelle le Conseil d’État refuse de transmettre au Conseil constitutionnel la QPC relative au droit de communication fiscal s’inscrit dans un contexte de tension croissante entre l’impératif de lutte contre la fraude fiscale et la protection des droits fondamentaux des contribuables. Si elle se comprend au regard de l’objectif constitutionnel qu’elle entend préserver, elle ne résout pas la contradiction entre le droit interne et les exigences conventionnelles telles qu’elles résultent de l’arrêt Ferrieri et Bonassisa c/Italie du 8 janvier 2026.
Les praticiens du droit fiscal doivent intégrer ces évolutions dans leur stratégie contentieuse. L’invocation systématique de l’article 8 de la Convention, combinée à l’argumentation développée par la Cour de Strasbourg, constitue désormais un moyen sérieux de contestation de la régularité des procédures de contrôle. La question n’est plus de savoir si le droit français devra évoluer, mais à quel rythme et sous l’impulsion de quelle juridiction — le législateur, le Conseil constitutionnel ou la Cour européenne des droits de l’homme.
Le cabinet Kohen Avocats assiste les contribuables dans l’ensemble de leurs contentieux fiscaux, du contrôle à la phase contentieuse, devant l’administration, les juridictions administratives et judiciaires.
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Maître Hassan KOHEN, avocat au barreau de Paris
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