Par un arrêt rendu le 16 juin 2026, la première chambre civile de la Cour d’appel de Dijon a statué sur le bénéfice de l’exonération partielle des droits de mutation à titre gratuit prévue par l’article 793, 2, 2° du code général des impôts pour les bois et forêts. Le différend opposait un héritier, indivisaire successoral, à l’administration fiscale.
Le 26 septembre 2014, une personne est décédée, laissant des biens incluant des parcelles boisées d’une superficie de plus de 230 hectares. Le 23 septembre 2016, les héritiers ont signé à la fois la déclaration de succession et un acte de vente de ces parcelles à un groupement forestier. La déclaration a été déposée le 29 septembre 2016 et enregistrée le 3 octobre suivant, tandis que la vente a été publiée le 21 octobre 2016. L’administration fiscale a considéré que l’exonération des trois quarts des droits était impossible, la cession étant intervenue avant le dépôt de la déclaration. Le contribuable a contesté les impositions supplémentaires, obtenant gain de cause en première instance sur certains chefs mais condamné au paiement de droits et intérêts.
Saisie en appel, la Cour d’appel de Dijon devait déterminer si la condition tenant à la faculté pour l’administration d’inscrire une hypothèque légale, anciennement prévue par les articles 1929 et 1840 G du code général des impôts, constituait encore une condition de l’exonération après la réécriture de 2002, et si la vente des bois intervenue le même jour que la signature de la déclaration de succession faisait obstacle à son bénéfice. La cour a répondu par la négative, infirmant le jugement et ordonnant le dégrèvement des impositions.
I. La consécration de l’autonomie des conditions légales de l’exonération
La cour a opéré un double mouvement : d’une part, elle a neutralisé l’ancienne condition relative à l’hypothèque légale ; d’autre part, elle a distingué la validité de la déclaration de son opposabilité aux tiers.
A. L’effacement de l’exigence de l’hypothèque légale
L’administration soutenait que la disparition du renvoi aux articles 1929 et 1840 G du code général des impôts dans la rédaction de l’article 793, 2, 2° applicable en 2014 ne privait pas le Trésor de la faculté d’inscrire une hypothèque légale. La cour écarte ce raisonnement. Elle rappelle que « la condition relative à la faculté pour l’administration fiscale de procéder à une hypothèque légale n’est plus exigée au moment du décès de [la personne] le 26 septembre 2014, de sorte que l’exonération partielle du droit de mutation n’est plus subordonnée au respect de cette faculté ». Elle ajoute que « le maintien de la possibilité de recourir à une hypothèque légale par les articles 1929 et 1840 G est sans emport dans le cas présent ». Ainsi, les arrêts de la Cour de cassation invoqués par le fisc, rendus sous l’empire de l’ancienne rédaction, sont déclarés inapplicables. Cette interprétation libère le contribuable d’une condition qui n’était plus matériellement réalisable à la date du décès, le fisc n’ayant connaissance des biens qu’au dépôt de la déclaration.
B. La distinction entre validité de la déclaration et opposabilité aux tiers
Le second moyen du fisc portait sur l’antériorité de la vente par rapport à la déclaration de succession. La cour distingue clairement la condition de fond de la condition de forme. Elle constate que la déclaration de succession « contient à la fois le certificat requis et l’engagement par les héritiers […] à appliquer pendant trente ans aux forêts concernées l’une des garanties de gestion durable ». Or, la déclaration a été signée le 23 septembre 2016, de même que l’acte de vente. La cour en déduit que « la déclaration de succession est nécessairement préalable à la vente effectuée par les héritiers », puisque l’acte de vente « fait référence à l’engagement pris par les héritiers ». Elle précise que « l’opposabilité aux tiers n’est pas une condition de validité des actes ». La déclaration, conforme à l’article 793, 2, 2°, permet donc l’exonération, peu important que la vente ait été publiée après l’enregistrement de la déclaration. Le fisc disposait encore, à compter du dépôt, de la possibilité d’inscrire une hypothèque légale s’il l’estimait nécessaire.
II. La portée de la solution : clarification du régime et conséquences pratiques
La décision de la Cour d’appel de Dijon éclaire le régime actuel de l’exonération et en tire des conséquences procédurales directes.
A. Une interprétation conforme à l’évolution législative
La solution s’inscrit dans la logique de la réécriture de l’article 793, 2, 2° intervenue en 2002. Le législateur a entendu alléger les conditions de l’exonération en supprimant le renvoi aux textes relatifs à l’hypothèque légale. La cour en tire la conséquence que l’engagement de gestion durable et la production du certificat administratif sont les seules conditions substantielles. Elle écarte ainsi toute résurgence d’une condition qui n’a plus de fondement textuel. Cette approche rejoint la logique de la jurisprudence antérieure, mais en l’adaptant à la nouvelle donne législative. La cour rappelle que « la sanction encourue par le contribuable demeure, s’il ne respecte pas les seules conditions posées à l’article 793, 2, 2° dans sa version applicable ». Elle refuse d’ajouter à la loi une condition que le texte n’exige plus, garantissant ainsi la sécurité juridique des héritiers.
B. Une clarification utile pour les contribuables et l’administration
En distinguant la validité de la déclaration de son opposabilité aux tiers, la cour offre une grille de lecture claire. Le contribuable n’a pas à attendre la publication de l’acte de vente pour déposer sa déclaration ; il suffit que l’engagement soit pris dans la déclaration, fût-ce le même jour que la cession. La cour précise également que « le fisc avait donc la possibilité à compter du 29 septembre ou du 2 octobre de prendre une hypothèque légale s’il l’estimait nécessaire ». Cette précision écarte l’argument selon lequel la vente priverait le Trésor de toute garantie. Enfin, la cour ordonne le dégrèvement des droits et intérêts, ainsi que le remboursement des sommes versées, y compris la majoration pour manquement délibéré déjà partiellement dégrevée par l’administration. Cette décision conforte la position des héritiers qui réalisent une cession rapide des bois et forêts, tout en respectant les conditions légales, sans craindre une remise en cause de l’exonération.
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