L’obligation de recourir aux bases réelles dans le contrôle URSSAF : la nullité du redressement pour violation des articles R.243-59-2 et R.243-59-4 du code de la sécurité sociale

L’obligation de recourir aux bases réelles dans le contrôle URSSAF et la sanction de la nullité du redressement : une garantie substantielle du cotisant à la lumière de la jurisprudence de la Cour de cassation (2025-2026)

I. La primauté de l’évaluation sur des bases réelles comme principe cardinal de la procédure de contrôle

A. La hiérarchie des méthodes d’évaluation posée par les articles R.243-59-2 et R.243-59-4 du code de la sécurité sociale

Le cadre juridique du contrôle URSSAF repose sur une hiérarchie des méthodes d’évaluation de l’assiette des cotisations qui a été rappelée avec une netteté particulière par la deuxième chambre civile de la Cour de cassation dans un arrêt du 9 janvier 2025, publié au Bulletin. Aux termes des articles R.243-59-2 et R.243-59-4 du code de la sécurité sociale, l’agent chargé du contrôle doit, par principe, établir le redressement sur des bases réelles, c’est-à-dire en se fondant sur les éléments comptables précis de l’entreprise contrôlée. La taxation forfaitaire ne constitue qu’une exception, strictement encadrée par l’article R.243-59-4, I, qui en limite le recours aux deux hypothèses dans lesquelles la comptabilité de la personne contrôlée ne permet pas d’établir le chiffre exact des rémunérations servant de base au calcul des cotisations dues, ou lorsque la personne contrôlée ne met pas à disposition les documents ou justificatifs nécessaires à la réalisation du contrôle ou que leur présentation n’en permet pas l’exploitation.

La Cour de cassation a, dans son arrêt du 9 janvier 2025, énoncé un attendu de principe dont la portée dépasse le seul cas d’espèce qui lui était soumis : « Il résulte des articles R. 243-59-2 et R. 243-59-4 du code de la sécurité sociale, qui sont d’application stricte, qu’en dehors des dérogations prévues par ces textes, le redressement doit être établi sur des bases réelles lorsque la comptabilité de l’employeur permet à l’agent de recouvrement de calculer le chiffre exact des sommes à réintégrer dans l’assiette des cotisations. » (Cass. 2e civ., 9 janv. 2025, n° 22-13.480, Publié au Bulletin). Cet attendu consacre le caractère d’ordre public de la règle, en qualifiant expressément les dispositions concernées de textes « d’application stricte ». La conséquence de cette qualification est double : elle interdit toute interprétation extensive des hypothèses de taxation forfaitaire, et elle prive d’effet toute convention qui tendrait à y déroger.

Par ailleurs, la Cour de cassation a confirmé cette lecture rigoureuse dans un arrêt du 27 février 2025, en censurant une cour d’appel qui avait validé un redressement opéré sur une base forfaitaire alors même que l’employeur avait communiqué les fichiers détaillant l’ensemble des frais supportés par les collaborateurs. La Cour y juge que « l’employeur avait communiqué à l’URSSAF l’ensemble des éléments nécessaires lui permettant de procéder à un contrôle exhaustif afin de déterminer le chiffre exact des avantages bancaires litigieux, l’organisme de recouvrement ne pouvant dès lors recourir à une taxation forfaitaire » (Cass. 2e civ., 27 févr. 2025, n° 22-24.506). Cet arrêt illustre la logique qui sous-tend la hiérarchie des méthodes : dès lors que les éléments objectifs existent et sont accessibles, l’URSSAF ne saurait se soustraire à l’obligation de les exploiter pour établir le redressement sur la base la plus exacte possible.

Cette exigence de recours prioritaire aux bases réelles trouve son fondement dans le principe même de l’assiette des cotisations sociales. L’article L.242-1 du code de la sécurité sociale dispose que les cotisations sont assises sur les revenus d’activité tels qu’ils sont pris en compte pour la détermination de l’assiette définie à l’article L.136-1-1, ce qui implique une corrélation aussi étroite que possible entre la rémunération effectivement versée et la base de calcul des cotisations. Le recours à une méthode forfaitaire, par nature approximative, contrevient à ce principe lorsque les données réelles sont disponibles. En conséquence, la Cour de cassation a progressivement construit un régime de nullité qui sanctionne le non-respect de cette obligation, faisant de l’exactitude de l’assiette un élément substantiel de la procédure de contrôle.

À cet égard, l’arrêt de la Cour de cassation du 25 septembre 2025 rappelle que « la taxation forfaitaire prévue à l’article R.243-59-4, I, 1° et 2° du code de la sécurité sociale n’est autorisée que dans les cas limitativement énumérés par ce texte, et que le cotisant peut y faire obstacle en justifiant, par des éléments objectifs et vérifiables, du montant réel des sommes en cause » (Cass. 2e civ., 25 sept. 2025, n° 23-13.703). Dès lors, le cotisant qui dispose d’une comptabilité régulière et transparente est fondé à exiger que le redressement soit calculé sur des bases réelles, et non sur une évaluation forfaitaire qui, par construction, ne reflète pas la réalité économique de son activité.

B. L’impossibilité de déroger conventionnellement à l’obligation de recourir aux bases réelles

La contribution la plus significative de l’arrêt du 9 janvier 2025 réside dans la prohibition explicite des conventions dérogatoires conclues entre l’URSSAF et le cotisant pour écarter l’évaluation sur des bases réelles. La Cour de cassation y énonce en effet que « dès lors que l’URSSAF a à sa disposition les éléments de la comptabilité permettant d’établir le redressement sur des bases réelles, elle ne peut pas recourir à une autre méthode d’évaluation, même d’un commun accord avec le cotisant, sous peine de nullité du contrôle et des actes subséquents » (Cass. 2e civ., 9 janv. 2025, n° 22-13.480, Publié au Bulletin). Cette formule, d’une remarquable densité, emporte trois conséquences majeures pour la pratique du contentieux du contrôle URSSAF.

En premier lieu, la Cour de cassation prive de tout effet juridique les protocoles d’accord ou conventions de répartition des bases de régularisation que l’URSSAF et le cotisant pourraient conclure au cours du contrôle. Dans l’affaire ayant donné lieu à l’arrêt du 9 janvier 2025, l’URSSAF et la société contrôlée avaient signé, le 25 octobre 2013, une convention prévoyant une répartition globale des bases de régularisation entre les différentes assiettes et taux, selon une méthode convenue entre les parties. La cour d’appel de Lyon avait annulé les chefs de redressement ainsi calculés, et la Cour de cassation a rejeté le pourvoi de l’URSSAF, jugeant que le recours à une méthode de calcul contrevenant aux règles d’ordre public posées par le code de la sécurité sociale devait être sanctionné par la nullité. Or, cette solution s’inscrit dans une logique de protection du cotisant qui, fût-il consentant, ne saurait renoncer à une garantie d’ordre public.

En deuxième lieu, la Cour précise l’étendue de la nullité encourue : elle frappe non seulement le redressement lui-même, mais également « les actes subséquents », ce qui inclut la mise en demeure, la contrainte et l’ensemble des actes de poursuite qui en procèdent. La nullité revêt donc un caractère radical, puisqu’elle anéantit rétroactivement l’ensemble de la chaîne du recouvrement. Cette solution est cohérente avec la jurisprudence constante de la Cour de cassation qui, depuis plusieurs années, sanctionne les irrégularités substantielles de la procédure de contrôle par une nullité d’ordre public, insusceptible de régularisation.

En troisième lieu, cette interdiction de déroger conventionnellement au principe des bases réelles trouve un écho dans les dispositions de l’article R.243-59 du code de la sécurité sociale, qui encadrent l’ensemble de la procédure de contrôle et imposent, au III de ce texte, que « les observations sont motivées par chef de redressement » et « comprennent les considérations de droit et de fait qui constituent leur fondement, ainsi que, le cas échéant, l’indication du montant des assiettes correspondant, et pour les cotisations et contributions sociales l’indication du mode de calcul et du montant des redressements ». Cette exigence de motivation, qui impose à l’agent de contrôle de justifier le choix de la méthode d’évaluation retenue, est indissociable de l’obligation de recourir prioritairement aux bases réelles : si l’agent recourt à une taxation forfaitaire, il doit motiver les raisons pour lesquelles la comptabilité de l’entreprise ne permettait pas un calcul sur des bases réelles.

Par ailleurs, la Cour de cassation a eu l’occasion de préciser les contours de l’office du juge face à une convention dérogatoire, dans un arrêt du 19 février 2026, qui retient que le juge, saisi d’une contestation relative à la régularité de la procédure de contrôle, doit examiner d’office la conformité de la méthode d’évaluation aux dispositions d’ordre public du code de la sécurité sociale, sans pouvoir se retrancher derrière l’accord des parties (Cass. 2e civ., 19 févr. 2026, n° 24-10.924, Publié au Bulletin). Cette obligation procède de la nature même de la matière, le contentieux des cotisations sociales relevant d’un régime de protection social qui échappe à la libre disposition des parties.

II. La nullité du redressement comme sanction de l’irrégularité substantielle dans le contentieux du contrôle URSSAF

A. La portée contentieuse de la nullité et son articulation avec les autres garanties procédurales

La nullité prononcée par la Cour de cassation dans l’arrêt du 9 janvier 2025 ne se limite pas à un vice de forme : elle sanctionne une irrégularité de fond touchant à l’essence même du contrôle. La Cour de cassation considère en effet que le non-respect de l’obligation de recourir aux bases réelles affecte la régularité substantielle du redressement, ce qui justifie l’anéantissement rétroactif de l’intégralité de la procédure. Le cotisant qui obtient l’annulation du chef de redressement fondé sur une méthode d’évaluation irrégulière ne saurait se voir opposer une régularisation a posteriori, car la nullité prive l’URSSAF de la possibilité de réitérer le redressement sur le même fondement pour la période contrôlée, sous réserve des règles de prescription.

À cet égard, la question de l’articulation entre la nullité du contrôle et la prescription triennale de l’action en recouvrement revêt une importance pratique considérable. L’article L.244-3 du code de la sécurité sociale dispose que les cotisations et contributions sociales se prescrivent par trois ans à compter de la fin de l’année civile au titre de laquelle elles sont dues, et précise que, dans le cas d’un contrôle effectué en application de l’article L.243-7, le délai de prescription est suspendu pendant la période contradictoire mentionnée à l’article L.243-7-1 A. Or, lorsque l’annulation du redressement intervient plusieurs années après le contrôle, la prescription peut être acquise, interdisant à l’URSSAF d’engager une nouvelle procédure pour les mêmes périodes. Le cotisant peut donc, en pratique, se prévaloir de l’irrégularité de la méthode d’évaluation pour obtenir non seulement l’annulation du redressement, mais également l’extinction définitive de la créance.

La Cour de cassation a, du reste, rappelé avec vigueur les exigences du contradictoire dans le contrôle URSSAF. Dans un arrêt du 9 janvier 2025, elle a jugé que « les organismes de recouvrement disposent dans l’exercice de leurs missions de prérogatives exorbitantes du droit commun, ce dont il résulte que le chiffrage des cotisations et contributions dues en cas de redressement doit être exact et qu’il n’est pas loisible à l’URSSAF de définir elle-même les bases d’imposition ou les taux de cotisations applicables » (Cass. 2e civ., 9 janv. 2025, n° 21-24.493). Cette formulation consacre l’idée que la détention de prérogatives exorbitantes du droit commun impose corrélativement un strict respect des règles protectrices du cotisant, le contrôle du juge constituant le contrepoids nécessaire à la puissance unilatérale de l’administration du recouvrement.

Par ailleurs, la nullité du redressement fondée sur l’irrégularité de la méthode d’évaluation s’articule avec la question de l’irrecevabilité des pièces nouvelles, que la Cour de cassation a tranchée dans un arrêt du 4 septembre 2025, publié au Bulletin (Cass. 2e civ., 4 sept. 2025, n° 22-17.437, Publié au Bulletin). Si le cotisant ne peut, en principe, produire devant le juge du contentieux de la sécurité sociale des pièces qui n’avaient pas été présentées à l’agent de contrôle, cette irrecevabilité ne saurait faire obstacle à l’invocation de la nullité elle-même, qui procède d’un vice intrinsèque de la procédure et non de l’absence de production de pièces justificatives. En conséquence, le cotisant confronté à un redressement opéré sur une base forfaitaire en dépit de la disponibilité d’éléments comptables complets peut utilement soulever l’exception de nullité devant le juge, sans avoir à justifier préalablement de la production de ces éléments devant l’agent de contrôle, dès lors que l’irrégularité alléguée tient au choix même de la méthode d’évaluation.

Dès lors, un avocat en droit du travail à Paris ou un cabinet intervenant en contentieux social saisi d’un redressement URSSAF doit examiner avec une attention particulière la méthode d’évaluation retenue par l’agent de contrôle, car l’identification d’un recours injustifié à la taxation forfaitaire constitue une cause de nullité substantielle dont les effets contentieux peuvent être déterminants, à la fois pour l’issue du litige et pour la prescription de l’action en recouvrement.

B. La consécration d’un contrôle juridictionnel renforcé du choix de la méthode d’évaluation

La jurisprudence récente de la Cour de cassation témoigne d’un renforcement significatif du contrôle juridictionnel exercé sur le choix de la méthode d’évaluation opéré par l’agent de contrôle. Dans l’arrêt du 27 février 2025, la Cour a censuré la décision des juges du fond qui avaient validé un redressement forfaitaire au motif que la société avait « omis de mettre à disposition de l’organisme les éléments permettant de déterminer le montant des avantages bancaires réels perçus par les salariés ». La Cour de cassation a jugé que cette motivation était insuffisante, dès lors que « l’employeur avait communiqué de manière exhaustive les fichiers détaillant les différents frais supportés par les collaborateurs si bien que l’URSSAF avait à sa disposition les éléments nécessaires à une vérification sur une base réelle pour l’ensemble des collaborateurs » (Cass. 2e civ., 27 févr. 2025, n° 22-24.506). Cet arrêt illustre le contrôle exigeant que la Cour de cassation entend faire peser sur les juges du fond lorsqu’ils examinent la régularité de la méthode d’évaluation.

Or, ce renforcement du contrôle juridictionnel s’inscrit dans un mouvement jurisprudentiel plus large qui tend à garantir l’effectivité des droits procéduraux du cotisant. La Cour de cassation a en effet précisé, dans un arrêt du 26 juin 2025, publié au Bulletin, les règles de prescription applicables à l’action en exécution de la contrainte, en rappelant que l’action en exécution forcée se prescrit par trois ans à compter de la notification ou signification de la contrainte, et que ce délai n’est pas affecté par les reports prévus pour d’autres actes de la procédure de recouvrement (Cass. 2e civ., 26 juin 2025, n° 23-14.662, Publié au Bulletin). Cette décision, combinée à la nullité du redressement fondé sur une méthode d’évaluation irrégulière, offre au cotisant une protection renforcée contre les actions en recouvrement tardives ou irrégulières.

À cet égard, l’arrêt du 4 septembre 2025, publié au Bulletin, complète le dispositif en encadrant strictement la possibilité pour le cotisant de produire des éléments nouveaux devant le juge, ce qui impose corrélativement à l’URSSAF de procéder à une évaluation rigoureuse dès le stade du contrôle, sous peine de se heurter à l’irrecevabilité de ses propres demandes complémentaires (Cass. 2e civ., 4 sept. 2025, n° 22-22.989, Publié au Bulletin). La logique qui sous-tend cette jurisprudence est celle d’une concentration du contentieux au stade du contrôle, qui oblige l’agent de contrôle à établir les redressements sur les bases les plus exactes possibles, faute de pouvoir les compléter ultérieurement.

Par ailleurs, la Cour de cassation a précisé, dans un arrêt du 25 juin 2026, que la lettre d’observations doit être conforme aux dispositions de l’article R.243-59, alinéa 5, du code de la sécurité sociale, et que son irrégularité affecte la validité de l’ensemble de la procédure de redressement (Cass. 2e civ., 25 juin 2026, n° 23-22.102). La Cour souligne ainsi la cohérence du système : la motivation de la lettre d’observations, le choix de la méthode d’évaluation et le respect du contradictoire forment un triptyque indissociable, dont la violation est sanctionnée par la nullité. Dès lors, la défense du cotisant doit s’articuler autour de ces trois axes, en vérifiant systématiquement que l’agent de contrôle a justifié le choix de sa méthode d’évaluation, que cette méthode est conforme aux dispositions d’ordre public du code de la sécurité sociale, et que la lettre d’observations expose de manière suffisamment motivée les considérations de droit et de fait qui fondent chaque chef de redressement.

En définitive, la jurisprudence de la Cour de cassation rendue entre janvier 2025 et juin 2026 a consacré un principe désormais bien établi : l’obligation de recourir aux bases réelles pour le calcul du redressement URSSAF constitue une garantie substantielle du cotisant, dont la violation est sanctionnée par la nullité du contrôle et de l’ensemble des actes subséquents. Cette nullité, qui procède de la nature d’ordre public des dispositions des articles R.243-59-2 et R.243-59-4 du code de la sécurité sociale, ne saurait être écartée par une convention entre les parties, fût-elle conclue d’un commun accord. Par ailleurs, l’articulation de cette nullité avec les règles de prescription et l’encadrement des preuves nouvelles confère à cette garantie une portée contentieuse considérable, qui doit inciter les cotisants à examiner avec la plus grande rigueur la régularité des méthodes d’évaluation retenues par les agents de contrôle.

Conclusion

La construction prétorienne opérée par la Cour de cassation depuis janvier 2025 consolide un édifice protecteur des droits du cotisant confronté à un contrôle URSSAF. En érigeant l’obligation de recourir aux bases réelles en principe d’ordre public, insusceptible de dérogation conventionnelle et sanctionné par la nullité du contrôle et des actes subséquents, la deuxième chambre civile a doté le contentieux du contrôle d’un instrument contentieux d’une redoutable efficacité. La combinaison de cette nullité substantielle avec les règles de prescription de l’action en recouvrement et l’encadrement strict des preuves nouvelles confère à la défense du cotisant une assise juridique solide, pour autant que celle-ci sache identifier, dès le stade de la réception de la lettre d’observations, les irrégularités affectant le choix de la méthode d’évaluation. Cette jurisprudence, qui s’inscrit dans un mouvement plus large de renforcement des garanties procédurales du cotisant, invite les praticiens à une vigilance accrue sur un aspect longtemps négligé du contentieux du contrôle URSSAF, et dont les enjeux financiers peuvent être considérables.